ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 777/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 777/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința nr. 663 din 11 noiembrie 2011,

Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și

fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC T.T.I.E. SRL în

contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj, ca

nefondată.

Pentru a pronunța

această soluție, prima instanță a reținut, în esență, următoarele:

Prin acțiunea dedusă

judecății reclamanta a solicitat anularea Deciziei nr. 25045 din 30 septembrie

2010, anularea raportului de inspecție fiscală nr. 21957 din 16 iunie 2010

întocmit la data de 15 iunie 2010 de inspectori din cadrul Direcției Generale a

Finanțelor Publica Cluj, anularea Deciziei de Impunere nr. 827 din 16 iunie

2010 și, pe cale de consecință, să se constatate că reclamanta nu datorează

bugetului de stat suma de 588.723 lei și accesoriile acesteia, sumă stabilită

prin actul de control atacat.

Prin Decizia de

impunere nr. 827 din 16 iunie 2010 emisă în baza raportului de inspecție

fiscală nr. 21957 din 16 iunie 2010, reclamantei i-au fost stabilite obligații

suplimentare de plata: TVA 355.649 RON; majorări de întârziere aferente TVA

233.074 RON, în total 588.723 RON.

Din conținutul

Raportului de inspecție fiscală parțială nr. 21957 din 16 iunie 2010, pe baza

căruia s-a emis Decizia de impunere nr. 827 din 16 iunie 2010 privind

obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei rezulta

următoarele:

În perioada 11 mai

2010 - 21 mai 2010 și 1 iunie 2010 - 7 iunie 2010 organele de inspecție fiscală

din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice Cluj au efectuat un control

fiscal parțial având ca obiectiv verificarea modului de calculare, înregistrare

și virare a taxei pe valoare adăugată pe perioada 1 noiembrie 2006 - 31 martie

2010, la societatea reclamantă.

În perioada ianuarie

2008 - martie 2009 reclamanta a efectuat achiziții de autoturisme second-hand

din interiorul Comunității (Germania și Olanda), aplicând la achiziție regimul

normal de taxare, respectiv "taxare inversă".

Potrivit datelor

transmise de organele fiscale din Germania și Olanda prin sistemul V.,

livrările intracomunitare de autoturisme second-hand au fost efectuate în regim

normal de TVA, cumpărătorul S.C. T.T.I.E. S.R.L. comunicând firmelor furnizoare

codul valabil de TVA atribuit de autoritățile fiscale competente din România.

Ulterior, reclamanta

a revândut autovehiculele în țară, către clienți persoane fizice, aplicând cota

de TVA doar asupra marjei de profit, aplicând în acest mod regimul special de

taxare prevăzut de art. 152

2

din C. fisc.

Organul de inspecție

fiscală a constatat că societatea reclamantă nu îndeplinește condițiile

necesare aplicării regimului special de taxare, întrucât în facturile de

cumpărări primite din Comunitate de către reclamantă nu există înscrisă

mențiunea "TVA inclusă și nedeductibilă" prevăzută la art. 152

2

alin. (12) din C. fisc., societatea nedeținând pentru niciuna dintre

achizițiile intracomunitare efectuate o declarație a furnizorului sau o altă

dovadă din care să rezulte că furnizorii acestor bunuri nu au beneficiat de

scutire de taxă, ori de rambursare a taxei, caz în care regimul special nu se

aplică.

Prin urmare, a

procedat la recalcularea TVA datorată de reclamantă prin aplicarea cotei de 19%

asupra prețului de vânzare al autovehiculelor, rezultând o datorie totală în

sumă de 360.204 RON.

Debitul suplimentar

în suma de 355.068 RON, contestat în cauză, a fost stabilit prin deducerea din

datoria totală de TVA sus indicată, a TVA calculată de societate asupra marjei

de profit. Calculul debitului suplimentar contestat a fost cuprins în anexa 4

la raportul de inspecție fiscală, iar pentru debitul suplimentar în suma de

355.649 RON, stabilit prin decizia atacată (din care contestat 355.068 RON), au

fost calculate majorări de întârziere până la data de 9 iunie 2010, în sumă de

233.074 RON, cuprinse în anexa nr. 5 la raportul de inspecție fiscală și pe

care societatea le contestă în întregime.

Reclamanta a

contestat actul administrativ fiscal, iar prin Decizia nr. 227/2010 DGFP a

județului Cluj a respins această contestație, ca neîntemeiată.

Instanța a reținut că

reclamanta a achiziționat din interiorul Comunității Europene în perioada

supusă verificării, autovehicule second-hand în regim normal de taxă pe

valoarea adăugată, pe care le-a revândut în țară la persoane fizice, aplicând

cota de taxă pe valoarea adăugată doar asupra marjei de profit, calculată de

societate pentru fiecare vânzare în parte.

Organele de inspecție

fiscală au constatat că societatea nu îndeplinește condițiile necesare

aplicării regimului special de taxare prevăzute de art. 152

2

alin.

(2) și alin. (12) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, motiv pentru

care au stabilit taxa pe valoarea adăugată colectată suplimentar aferentă

revânzărilor de autovehicule second-hand, în baza facturilor fiscale emise de

contestatoare către persoane fizice, în sumă de 355.068 RON și accesorii

aferente în sumă de 233.074 RON, contestate de reclamantă.

Instanța a reținut că

potrivit prevederilor legale în vigoare pe perioada supusă controlului, regimul

special de taxare pentru bunuri second-hand se aplică în cazul în care

achiziția s-a efectuat din interiorul Comunității, de la unul din furnizorii

prevăzuți la art. 152

2

alin. (2) lit. a) - d) din Codul fiscal în

măsura în care livrarea de către aceasta a fost supusă taxei în regim special.

De asemenea, a mai

reținut că persoana impozabilă revânzătoare care aplică regimul special de

taxare, va înscrie pe facturi "TVA inclusă și nedeductibilă", conform

art. 152

2

, alin. (12) din Codul fiscal; societatea nu face dovada faptului

că bunurile au fost taxate în statul membru de unde au fost furnizate, conform

regimului special pentru intermediarii persoane impozabile, pentru ca

achizițiile intracomunitare de autovehicule second-hand să poată fi considerate

ca neimpozabile în România, conform art. 126 alin. (8) din Legea nr. 571/2003

privind Codul fiscal; scutirea practicată de societățile vânzătoare în temeiul

prevederilor art. 4 alin. (1) lit. b) și a art. 6 din Legea fiscală germană din

Uniunea Europeană îngrădește dreptul contestatoarei de a aplica regimul special

de taxare pentru bunurile second-hand.

S-a mai constatat că

reclamanta avea obligația ca la vânzarea autovehiculelor second-hand pe

teritoriul țării, să aplice regimul normal de TVA, în sensul de a colecta TVA

la prețul de vânzare al autovehiculelor second-hand, nu doar la marja de profit

și că organul fiscal a procedat corect la recalcularea TVA datorată de

reclamantă în sumă de 360.204 RON și la stabilirea TVA suplimentar în sumă de

355.068 RON.

Referitor la argumentul

societății conform căruia achizițiile intracomunitare de bunuri second-hand nu

sunt considerate operațiuni impozabile în România și că în cauză sunt incidente

dispozițiile art. 126 alin. (8) lit. c), instanța a reținut că aplicarea

acestor dispoziții este limitată la cazurile când vânzătorul are calitatea de

persoana impozabilă revânzătoare sau calitatea de organizator de vânzări prin

licitație publică, iar bunurile au fost taxate în statul membru furnizor în

ambele cazuri, conform regimului special.

În speță, s-a reținut

că societățile vânzătoare în cauză au aplicat în statul membru scutirea de TVA

pentru livrări intracomunitare de bunuri și nu regimul special de taxare

menționat mai sus.

Instanța nu a reținut

nici apărarea reclamantei, potrivit căreia nu poate să achite o sumă de bani pe

care nu a încasat-o, precum și motivația sa cum că din informațiile obținute a

rezultat că ar fi aplicat corect TVA doar la marja de profit, întrucât

prevederile legale în vigoare menționate sunt de strictă interpretare și

trebuie aplicate în sensul în care au fost enunțate de legiuitor.

În fine, s-a reținut

că probele reclamantei nu sunt relevante, acestea reprezentând doar solicitări

de informații transmise de către reclamantă prin e-mail furnizorilor săi de

autovehicule second-hand din Uniunea Europeană, fără ca aceasta să prezinte și

răspunsurile transmise de acești furnizori.

Pe de altă parte,

eventualele răspunsuri nu pot fi contrare și nici nu pot modifica informațiile

reținute de organele de inspecție fiscală din rapoartele V. referitoare la

livrările intracomunitare declarate de către toți contribuabilii din toate

statele membre către reclamantă și cele din facturile fiscale din care rezultă

cu certitudine că furnizorii în cauză au aplicat prevederile similare din

legislația referitoare la scutirea de TVA, cuprinse la art. 143, alin. (2) lit.

a) din C. fisc.

Împotriva acestei

sentințe a declarat recurs reclamanta SC T.T.I.E. SRL.

Invocând în drept

dispozițiile art. 299 și următoarele C. proc. civ., recurenta a solicitat în

principal casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare instanței de

fond, apreciind că este necesară administrarea de probe noi, iar în subsidiar

modificarea sentinței în sensul admiterii acțiunii în contencios.

S-a imputat primei

instanțe că a interpretat și aplicat greșit normele juridice în materia care

guvernează demersul judiciar obiect al dosarului de față, achiesând la

apărările intimatei și respingând susținerile reclamantei privind neincidența

în cauză a dispozițiilor art. 152

2

pct. 2 lit. b) din C. fisc., fără

o motivare convingătoare.

Sub

acest aspect, s-a arătat că în condițiile în care instanța a reținut că

achiziția intracomunitară nu s-a efectuat în regim normal de taxare, ci cu

scutire de TVA, iar pe de altă parte concluzionează că din documentele cauzei

rezultă că societățile vânzătoare au aplicat în statul membru scutirea de TVA

și nu regimul special de taxare, raționamentul final care a condus la

respingerea acțiunii este greșit, întrucât doar o livrare în regim normal de

taxare îngrădea categoric dreptul reclamantei la aplicarea regimului special de

taxare.

Totodată, instanța de

fond nu a analizat oportunitatea cererii în probațiune pe care reclamanta a

formulat-o, anume încuviințarea unei adrese oficiale către cei mai importanți

furnizori (ca număr de autovehicule second-hand vândute) pentru ca aceasta să

comunice care a fost regimul de taxare în ceea ce privește TVA pentru

autovehiculele vândute reclamantei, atât la momentul la care aceștia au

achiziționat bunurile, cât și la momentul la are le-au revândut către

reclamantă, dacă au beneficiat de scutire de TVA sau de rambursare a TVA.

Recurenta a apreciat

că din economia dispozițiilor art. 142 (1) lit. a) și e) - g) și art. 143 (1)

lit. h) - m) din C. fisc. rezultă fără dubiu că niciuna dintre societățile de

la care a cumpărat autovehiculele second-hand nu este în vreuna dintre

situațiile speciale cu privire la calitatea persoanei vânzătoare, la obiectul

vânzării (nave, aeronave, etc), de exceptare de la regimul special, toate

societățile fiind dealeri auto de autovehicule second-hand și, totodată acestea

nu au beneficiat de rambursare TVA pentru autovehiculele vândute

recurentei-reclamante, întrucât pe facturile fiscale de achiziție

intracomunitară nu se face mențiunea "TVA taxare inversă".

Răspunzând motivelor

de recurs, Direcția Generală a Finanțelor Publice (DGFP) a Județului Cluj a

arătat că instanța de fond a pronunțat o sentință legală și temeinică pe baza

probatoriului existent la dosar și a prevederilor legale în vigoare în privința

TVA.

Examinând cauza din

perspectiva normelor legale incidente, a probelor administrate, Înalta Curte

reține că nu sunt întemeiate criticile recurentei, deci că recursul este

nefondat și îl va respinge ca atare, pentru cele ce vor fi punctate în

continuare:

Solicitarea

recurentei referitoare la o eventuală casare cu trimitere spre rejudecare a

cauzei, pentru completarea probatoriului prin încuviințarea efectuării unei

adrese oficiale către cei mai importanți furnizori pentru ca aceștia să dea

relații cu privire la regimul de taxare pentru autovehiculele pe care le-au

vândut reclamantei nu se justifică câtă vreme în mod argumentat instanța

fondului a analizat atât susținerile cât și apărările făcute în cauză prin

raportare la documentele ce au stat la baza Raportului de inspecție fiscală,

care la rândul său a stat la baza emiterii deciziei de impunere, și la

dispozițiile Codului fiscal, conchizând că este corectă și legală Decizia nr.

227 din 30 septembrie 2010 prin care DGFP Cluj a respins contestația

reclamantei pentru suma totală de 588.142 RON, reprezentând TVA și majorări de

întârziere aferente, (decizie comunicată cu Adresa nr. 25045 din 30 septembrie

2010).

Reclamanta SC

T.T.I.E. S.R.L. a contestat obligațiile suplimentare stabilite de controlul

fiscal prin Decizia de impunere nr. 827 din 16 iunie 2010, emisă în baza

Raportului de inspecție fiscală parțială nr. 21957 din 16 iunie 2010, în

condițiile în care în perioada ianuarie 2008 - martie 2009 a efectuat achiziții

de autoturisme second-hand din interiorul Comunității Europene (Germania și

Olanda) aplicând regimul normal de taxare ("taxare inversă") și

ulterior a revândut autovehiculele în România, către clienți persoane fizice,

aplicând regimul special de taxare prevăzut de art. 152

2

din C.

fisc., modificată și completată, respectiv aplicând cota de 19% TVA doar asupra

marjei de profit.

În mod just, instanța

fondului a reținut ca legale obligațiile stabilite prin decizia de impunere și

menținute de DGFP Cluj în soluționarea contestației administrative,

argumentarea soluției de respingere a acțiunii nefiind nicidecum una

neconsistentă, după cum se poate lesne observa din considerentele sentinței

atacate, expuse rezumativ în prezenta decizie.

Regimul special de

taxare pentru bunuri second-hand se aplică în cazul în care achiziția s-a

efectuat din interiorul Comunității Europene, de la unul din furnizorii

prevăzuți la art. 152

2

(2) lit. a) - d) din C. fisc., respectiv

furnizorul să fie:

"a) o persoană

neimpozabilă;

b) o persoană

impozabilă, în măsura în care livrarea efectuată de respectiva persoană

impozabilă este scutită de taxă, conform art. 141 alin. (2) lit. g);

c) o întreprindere

mică, în măsura în care achiziția respectivă se referă la bunuri de capital;

d) o persoană

impozabilă revânzătoare, în măsura în care livrarea de către aceasta a fost

supusă taxei în regim special."

Conform art. 152

2

(12) din C. fisc., o persoană impozabilă revânzătoare care aplică regimul

special de taxare va înscrie pe facturi "TVA inclusă și

nedeductibilă".

În speță, potrivit

documentelor existente în dosarul contestației administrative,

recurenta-reclamantă nu a făcut dovada achiziționării bunurilor second-hand de

la unul din furnizorii prevăzuți la art. 152

2

(2) lit. a) - d) din

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, modificată și completată, în vigoare

la momentul controlului fiscal.

În Raportul de

inspecție fiscală parțială din 16 iunie 2010 s-a stabilit că pe facturile de

cumpărări primite de S.C. T.T.I.E. S.R.L. de la furnizorii din Uniunea

Europeană nu este înscrisă mențiunea "TVA inclusă și nedeductibilă",

potrivit alin. (12) al art. 152

2

din C. fisc., legislația

referitoare la TVA în această privință fiind aceeași pentru toate statele

membre ale Comunității.

Corect s-a reținut cu

ocazia întocmirii Raportului fiscal că societatea reclamantă a aplicat regimul

normal de TVA la achiziții, le-a reflectat în jurnalele de cumpărări, în

balanțele de verificare și în deconturile de TVA, rezultând astfel că

furnizorul nu a aplicat regimul special de taxare pentru operațiunile

respective pentru a putea fi considerate neimpozabile în România în sensul art.

126 (8) din C. fisc.

Adițional, s-a

reținut, conform datelor transmise prin sistemul V. referitor la livrările

intracomunitare declarate de către toți contribuabilii din toate statele membre

către petenta, că scutirea practicată de societățile vânzătoare din Uniunea

Europeană îngrădește dreptul reclamantei de a aplica regimul special de taxare

pentru bunurile second-hand.

Aplicarea

dispozițiilor art. 126 (8) din C. fisc. este limitată la cazurile în care

vânzătorul are calitatea de persoană impozabilă revânzătoare sau calitatea de

organizator de vânzări prin licitație publică, iar bunurile au fost taxate în

statul membru furnizor în ambele cazuri, conform regimului special.

În speță, societățile

vânzătoare au aplicat în statul membru scutirea de TVA pentru livrările

intracomunitare și nu regimul special de taxare.

Concluzia care se

desprinde în raport de probatoriul existent și de normele legale invocate este

aceea că recurenta-reclamantă avea obligația ca, la vânzarea autovehiculelor

second-hand pe teritoriul României, să aplice regimul normal de TVA în sensul

de a colecta TVA la prețul de vânzare al acestor bunuri și nu doar la marja de

profit.

În acest context, organul

fiscal a procedat corect stabilind în sarcina reclamantei obligații

suplimentare în sumă totală de 588.142 RON, reprezentând TVA și majorări de

întârziere aferente, astfel că sentința recurată va fi menținută fiind legală

și temeinică.

Având în vedere și

dispozițiile art. 312 (1) C. proc. civ. și art. 20 (1) din Legea nr. 554/2004

modificată și completată,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de SC T.T.I.E. SRL împotriva Sentinței nr. 663 din 11 noiembrie 2011 a

Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și

fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în

ședință publică, astăzi 14 februarie 2013.

Procesat de GGC - CL