ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5039/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată la data de 10 aprilie 2012 pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca a formulat plângere împotriva Deciziei nr. 94 din 08 februarie 2012 emisă de pârâta A.N.A.F. - D.G.F.P. Cluj (denumită în continuare, în cuprinsul prezentei decizii, „A.N.A.F.”), solicitând anularea în totalitate a acesteia și, pe cale de consecință, anularea Deciziei de impunere nr. F/CJ/713 din 01 august 2011 și a Raportului de inspecție fiscală înregistrat la 01 august 2011 privind obligațiile fiscale cuprinse la pct. 2.1.1 reprezentând T.V.A.

lunar plus majorări de întârziere. 2. Hotărârea primei instanțe, Prin sentința civilă nr. 428/2012 din 8 iunie 2012, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca, reținând, în esență, următoarele: Prin Decizia de impunere nr. F/CJ/713 din 01 august 2011 emisă în baza Raportului de inspecție fiscală din 01 august 2011, reclamantei i-au fost stabilite obligații fiscale suplimentare, respectiv T.V.A., în sumă de 811.769 lei și dobândă la T.V.A. în sumă de 31.702 lei. Din conținutul Raportului de inspecție fiscală, în baza căruia a fost emisă decizia de impunere, rezultă următoarele: Organele de inspecție fiscală au efectuat un control fiscal având ca obiectiv verificarea modului de calculare, înregistrare și virare a T.V.A.

la SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca. În perioada septembrie 2010 - iunie 2011, societatea a efectuat achiziții de autoturisme second-hand din interiorul Comunității. Potrivit datelor transmise de organele fiscale din Germania și Olanda prin sistemul Vies, livrările intracomunitare de autoturisme second-hand au fost efectuate în regim normal de T.V.A., cumpărătorul, SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca, comunicând firmelor furnizoare codul valabil de T.V.A. atribuit de autoritățile fiscale competente din România. Ulterior, reclamanta a revândut autovehiculele în țară, către clienți persoane fizice, aplicând cota de T.V.A. doar asupra marjei de profit, aplicând regimul special de taxare prevăzut de art. 152 2 din C. fisc.

Organul de inspecție fiscală a constatat că societatea nu îndeplinește condițiile necesare aplicării regimului special de taxare și a procedat la recalcularea T.V.A. datorată de societatea reclamantă prin aplicarea cotei de 19% asupra prețului de vânzare al autovehiculelor, rezultând o datorie totală în sumă de 843.471 lei. Debitul suplimentar, contestat de reclamantă, a fost stabilit prin deducerea din datoria totală de T.V.A. de la alineatul de mai sus, a T.V.A. calculată de societate asupra marjei de profit. Calculul debitului suplimentar contestat a fost cuprins in anexa la raportul de inspecție fiscală. Pentru debitul suplimentar stabilit prin decizia atacată au fost calculate dobânzi, în sumă de 31.702 lei pe care SC C.R.C.

SRL - Cluj Napoca le contestă în întregime. Reclamanta a contestat actul administrativ fiscal, contestația fiind respinsă prin Decizia nr. 94 din 8 februarie 2012. Curtea de apel a apreciat că urmează a se pronunța dacă SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca are obligația achitării sumei de 843.471 lei, din care 811.769 lei T.V.A. și 31.702 lei accesorii, obligații suplimentare stabilite de controlul fiscal prin Decizia de impunere emisă în baza Raportului de inspecție fiscală. În raport cu prevederile în vigoare în perioada supusă controlului, respectiv art. 126 alin. (8) lit. c) și art. 152 2 alin. (2) și alin. (11) - alin. (14) din C. fisc. și pct. 64 alin. (7) lit. e) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G.

nr. 44/2004, regimul special de taxare pentru bunuri second-hand se aplică în cazul în care achiziția s-a efectuat din interiorul Comunității, de la unul din furnizorii prevăzuți la art. 152 2 alin. (2) lit. a)-d) din C. fisc., iar persoana impozabilă revânzătoare care aplică regimul special de taxare va înscrie pe facturi „T.V.A. inclusă și nedeductibilă”, conform art. 152 2 alin. (12) din C. fisc. Din probele administrate, prima instanță a reținut că societatea nu a făcut dovada faptului că a achiziționat bunurile second-hand de la unul din furnizorii prevăzuți la art. 152 2 alin. (2) lit. a)-c) din C. fisc., iar, pe facturile de cumpărare primite de reclamantă de la furnizorii din U.E., nu este înscrisă mențiunea „T.V.A.

inclusă și nedeductibilă”, în conformitate cu prevederile art. 152 2 alin. (12) din C. fisc., în condițiile în care legislația referitoare la T.V.A. este aceeași pentru toate statele membre ale Comunității. Societatea nu făcut dovada faptului că bunurile au fost taxate în statul membru de unde au fost furnizate, conform regimului special pentru intermediarii persoane impozabile, pentru ca achizițiile intracomunitare de autovehicule second-hand să poată fi considerate ca neimpozabile în România, conform art. 126 alin. (8) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. În acest sens, din raportul de inspecție se reține că reclamanta a aplicat regimul normal de T.V.A. la achiziții, le-a reflectat în jurnalele de cumpărări, în balanțele de verificare și în deconturile de T.V.A., de unde rezultă că furnizorul, persoană impozabilă revânzătoare, nu a aplicat regimul special de taxare pentru operațiunile respective, pentru a putea fi considerate neimpozabile în România.

Scutirea practicată de societățile vânzătoare în temeiul prevederilor art. 4 alin. (1) lit. b) și a), art. 6 din Legea fiscală germană din U.E. (filele 153-156), fapt susținut de datele din Raportul Vies referitor la livrările intracomunitare declarate de către toți contribuabilii din toate statele membre către reclamantă și confirmată de mențiunile inserate în facturile fiscale (a se vedea facturile însoțite de traduceri atașate la filele 180-223) îngrădește dreptul contestatoarei de a aplica regimul special de taxare pentru bunurile second-hand. Curtea de apel a constatat că reclamanta avea obligația ca la vânzarea autovehiculelor second-hand pe teritoriul țării, să aplice regimul normal de T.V.A., în sensul de a colecta T.V.A.

la prețul de vânzare al autovehiculelor second-hand, nu doar la marja de profit și că organul fiscal a procedat corect la recalcularea T.V.A. datorată de reclamantă în sumă de 811.769 lei și la accesoriile aferente acestuia. Curtea de apel a respins apărarea reclamantei în sensul că nu poate să achite o sumă de bani pe care nu a încasat-o, precum și motivația sa potrivit căreia din informațiile obținute a rezultat cum că ar fi aplicat corect T.V.A. doar la marja de profit, deoarece prevederile legale în vigoare menționate, sunt de strictă interpretare și trebuie să fie aplicate în sensul în care au fost enunțate de legiuitor. Probele prezentate de reclamantă nu sunt relevante și nu infirmă informațiile reținute de organele de inspecție fiscală din rapoartele Vies referitoare la livrările intracomunitare declarate de către toți contribuabilii din toate statele membre către SC C.R.C.

SRL - Cluj Napoca și cele din facturile fiscale, din care rezultă cu certitudine că furnizorii în cauză au aplicat prevederile similare din legislația referitoare la scutirea de T.V.A. În consecință, invocarea de către reclamantă a faptului că a mai fost verificată pe aceeași tematică fără aplicarea vreunei sancțiuni, este nerelevantă și neîntemeiată, întrucât actele încheiate (procese-verbale de control - poz. 2 și 3 în Registrul unic de control), nu au implicații fiscale, respectiv nu reprezintă titluri de creanță, ci reprezintă verificări operative și inopinate privind respectarea legislației fiscale efectuate de Garda Financiară (art. 9 alin. (2), art. 11 alin. (3) din H.G. nr. 1324/2009).

Prin Raportul de inspecție fiscală s-a reținut că suma de 37.861 lei reprezintă T.V.A. aferentă facturilor emise la data de 08 iunie 2011, neînregistrate în evidentele contabile ale societății pe luna iunie 2011 și nepreluate în decontul de T.V.A., astfel: factura din 08 iunie 2011- T.V.A. necolectat în sumă de 4.809,97 lei; factura din 08 iunie 20 11 - T.V.A. necolectat în sumă de 4.710,16 lei; factura din 08 iunie 2011-T.V.A. necolectat în sumă de 28.340,39 lei. Conform prevederilor art. 134 2 alin. (1) și (2) din C. fisc., exigibilitatea T.V.A. intervine la data la care are loc faptul generator, cu excepțiile precizate în text (la data emiterii facturii, la data încasării avansului, la data extragerii numerarului), iar, în speță, exigibilitatea, în sensul colectării T.V.A.

la revânzarea, pe bază de factură, a autovehiculelor achiziționate din Comunitatea Europeană, intervine la data emiterii facturii de vânzare către clienții reclamantei, dată la care aceste facturi trebuiau înregistrate în contabilitate și declarate în Decontul de T.V.A. lunar/trimestrial, după caz. Pe de alta parte, pentru revânzările de bunuri - obiect al facturilor menționate, organele de inspecție fiscală au aplicat prevederile referitoare la regimul special impuse de art. 152 2 alin. (2) din C. fisc., stabilind o bază impozabilă suplimentară în sumă de 157.752 lei și T.V.A. colectată suplimentar în sumă de 37.861 lei (Anexa nr. 4 la R.I.F.). Cu privire la suma de 37.861 lei reclamanta nu invocă niciun fel de motive de fapt și de drept, care să înlăture constatările organului fiscal, T.V.A.

în sumă de 37.861 lei fiind contestată prin prisma sumei totale de 811.768 lei, pentru care societatea aduce doar argumente ce privesc regimul special. În consecință, organele de inspecție fiscală în mod corect și legal au stabilit ca datorată diferența de T.V.A. în valoare de 37.861 lei. 3. Calea de atac exercitată Împotriva sentinței civile nr. 428 din 8 iunie 2012 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca, prin lichidator judiciar T.M.C., invocând motivul prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Printr-o primă critică, recurenta-reclamantă susține că prima instanță în mod greșit a respins cererea de administrare a probei cu expertiză financiar-contabilă, probă necesară, utilă și pertinentă soluționării cauzei, și invocă principiul liberului acces la justiție și neîngrădirea exercitării drepturilor prevăzute de lege.

În acest sens, recurenta-reclamantă arată că în facturile fiscale se menționează expres că achiziția vizează bunuri second-hand, și numai un expert contabil poate analiza facturile care au format obiectul controlului fiscal și poate aprecia cu privire la înregistrarea documentelor contabile în situațiile financiar-contabile ale societății, în raport cu dispozițiile în vigoare. Pe fondul cauzei, recurenta-reclamantă arată că a importat bunuri second-hand și critică soluția instanței de fond, arătând că dispozițiile art. 152 2 din C. fisc. permit societății să stabilească T.V.A. în cadrul regimul special pentru fiecare perioadă fiscală în care a depus decontul de T.V.A. și a evidențiat separat operațiunile pentru care a aplicat regimul special, conform art. 156 1 și art. 156 2 din C. fisc., iar dreptul de aplicare a T.V.A.

asupra marjei de profit este prevăzut de dispozițiile art. 152 2 alin. (13) și (14) din C. fisc. Totodată, recurenta-reclamantă arată că sunt îndeplinite condițiile de aplicare a art. 152 2 alin. (1) lit. d) din C. fisc., iar nu cele de la lit. b) a aceluiași text de lege reținute de organul fiscal, deoarece înscrisurile anexate la actul de control dovedesc faptul că este vorba de o persoană impozabilă revânzătoare, iar revânzarea a fost efectuată în condițiile prevăzute de taxarea cu regim special. Se mai arată că bunurile au fost achiziționate de la persoane juridice revânzătoare aflate pe teritoriul Germaniei, fiind supuse taxei în regim special și nu au fost efectuate în regim de scutire de T.V.A.

sau de taxare inversă, iar mențiunile de scutire existente pe unele facturi fac dovada că recurenta avea posibilitatea de a opta pentru regimul special de taxare. În acest sens, recurenta invocă faptul că atât în factura emisă de vânzătorul german, cât și în factura emisă de societate, T.V.A.-ul era inclus în prețul de vânzare. De asemenea, recurenta susține că dovada opțiunii de plată a T.V.A. la marja de profit rezultă și din jurnalele de vânzări care evidențiază T.V.A. calculat astfel, iar, de altfel, T.V.A. nu a fost dedusă de societate la momentul achiziției, așa cum rezultă din documentele financiar-contabile depuse la dosarul cauzei. II. Considerentele Înaltei Curți, Examinând cauza prin prisma criticilor formulate în raport cu art. 304 și art. 304 1 C. proc.

civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat pentru considerentele arătate în continuare. Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta a învestit instanța cu o acțiune în anularea Deciziei de impunere prin care au fost stabilite în sarcina sa obligații fiscale suplimentare, respectiv T.V.A. stabilită potrivit regimului normal de taxare pentru revânzarea în România, către persoane fizice, a unor bunuri (autoturisme) second-hand achiziționate din interiorul Comunității (Germania și Belgia) în perioada septembrie 2010 - iunie 2011. La vânzarea în România autoturismelor second-hand, societatea a aplicat cota de T.V.A. doar asupra marjei de profit, susținând, în recurs, aplicabilitatea prevederilor art. 152 alin. (1) lit. d) și alin. (13) și (14) din C. fisc., conform cărora: „Art.

1522. - (1) În sensul prezentului articol: d) bunurile second-hand sunt bunurile mobile corporale care pot fi refolosite în starea în care se află sau după efectuarea unor reparații, altele decât operele de artă, obiectele de colecție sau antichitățile, pietrele prețioase și alte bunuri prevăzute în norme; (13) În condițiile stabilite prin norme, persoana impozabilă revânzătoare care aplică regimul special trebuie să îndeplinească următoarele obligații: a) să stabilească taxa colectată în cadrul regimului special pentru fiecare perioadă fiscală în care trebuie să depună decontul de taxă, conform art. 156 1 și 156 2 ; b) să țină evidența operațiunilor pentru care se aplică regimul special.

(14) În condițiile stabilite prin norme, persoana impozabilă revânzătoare care efectuează atât operațiuni supuse regimului normal de taxă, cât și regimului special, trebuie să îndeplinească următoarele obligații: a) să țină evidențe separate pentru operațiunile supuse fiecărui regim; b) să stabilească taxa colectată în cadrul regimului special pentru fiecare perioadă fiscală în care trebuie să depună decontul de taxă, conform art. 156 1 și 156 2 . ” În cauză, se ridică problema de drept dacă, în raport cu operațiunile efectuate de SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca, la vânzarea autovehiculelor second-hand pe teritoriul României este aplicabil regimul normal de T.V.A., stabilit prin actele administrativ-fiscale contestate, sau regimul special de taxare, așa cum susține recurenta-reclamantă.

Cu ocazia revânzării bunurilor second-hand achiziționate din Comunitatea Europeană, legea prevede îndeplinirea numitor condiții pentru aplicarea regimului special de taxare doar asupra marjei de profit, condiții care nu sunt îndeplinite în privința raportului juridic de drept fiscal dedus judecății, în sensul celor arătate în continuare. Bunurile second-hand au fost achiziționate de la persoane scutite de T.V.A., fiind aplicabile dispozițiile art. 152 2 alin. (11) lit. a) din C. fisc., conform cărora „(11) Regimul special nu se aplică pentru: a) livrările efectuate de o persoană impozabilă revânzătoare pentru bunurile achiziționate în interiorul Comunității de la persoane care au beneficiat de scutire de taxă, conform art. 142 alin. (1) lit. a) și e)-g) și art. 143 alin. (1) lit. h)-m), la cumpărare, la achiziția intracomunitară sau la importul de astfel de bunuri ori care au beneficiat de rambursarea taxei”.

Aplicabilitatea dispozițiilor citate rezultă din cuprinsul facturilor în cuprinsul cărora se menționează scutirea de T.V.A. a persoanelor care au efectuat livrarea, precum și din faptul că nu s-a făcut dovada contrară, printr-o eventuală declarație a furnizorului referitoare la faptul că acesta nu a beneficiat de scutirea ori de rambursarea T.V.A.. Sub acest aspect, se reține că, în facturile de achiziție, nu este menționată aplicarea regimului special pentru bunurile achiziționate.

Furnizorii bunurilor second-hand nu se încadrează în categoriile menționate de art. 152 2 alin. (2), conform cărora „(2) Persoana impozabilă revânzătoare va aplica regimul special pentru livrările de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități, altele decât operele de artă livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care există obligația colectării taxei, bunuri pe care le-a achiziționat din interiorul Comunității, de la unul dintre următorii furnizori: a) o persoană neimpozabilă; b) o persoană impozabilă, în măsura în care livrarea efectuată de respectiva persoană impozabilă este scutită de taxă, conform art. 141 alin. (2) lit. g); c) o întreprindere mică, în măsura în care achiziția respectivă se referă la bunuri de capital; d) o persoană impozabilă revânzătoare, în măsura în care livrarea de către aceasta a fost supusă taxei în regim special.

” Societatea reclamantă a aplicat regimul normal de T.V.A.

la efectuarea achizițiilor, împrejurare reflectată de documentele contabile (jurnale de cumpărături, balanțe de verificare, deconturi de T.V.A.), astfel că operațiunile respective nu pot fi considerate în România ca fiind operațiuni neimpozabile, în sensul prevederilor art. 126 alin. (8) lit. c) din C. fisc., conform cărora „(8) Nu sunt considerate operațiuni impozabile în România: c) achizițiile intracomunitare de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și de antichități, în sensul prevederilor art. 152 2 , atunci când vânzătorul este o persoană impozabilă revânzătoare, care acționează în această calitate, iar bunurile au fost taxate în statul membru de unde sunt furnizate, conform regimului special pentru intermediarii persoane impozabile, în sensul art. 313 și 326 din Directiva nr. 112, sau vânzătorul este organizator de vânzări prin licitație publică, care acționează în această calitate, iar bunurile au fost taxate în statul membru furnizor, conform regimului special, în sensul art. 333 din Directiva 112”.

Aplicarea regimului normal de T.V.A. la efectuarea achizițiilor din interiorul Comunității este confirmată inclusiv de datele transmise de organele fiscale din străinătate, prin sistemul Vies. Fiind vorba de problema aplicării dispozițiilor de drept fiscal în privința operațiunilor a căror realitate nu este contestată în cauză, prima instanță întemeiat a apreciat că nu se impune administrarea probei cu expertiza financiar-contabilă, astfel că nu pot fi primite susținerile din recurs formulate sub acest aspect. Pentru toate considerentele arătate, constatând că sentința atacată este legală și temeinică și nefiind identificate motive de reformare a acesteia în sensul art. 304 sau art. 304 1 C. proc.

civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va respinge, ca nefondat, recursul declarat de SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC C.R.C. SRL - Cluj Napoca, prin lichidator judiciar T.M.C., împotriva sentinței civile nr. 428/2012 din 8 iunie 2012 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi, 18 aprilie 2013.