ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 135/2015

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată la data de 9 august 2011, reclamanta SC D.M. SRL Turda a chemat în judecată D.G.F.P. Cluj - în prezent D.G.R.F.P. Cluj, solicitând anularea Deciziei de impunere nr. 264 din 18 martie 2011, a R.I.F. din 18 martie 2011, precum și a Deciziei nr. 268 din 15 iunie 2011 emise în soluționarea contestației, prin care s-au stabilit în sarcina societății obligații fiscale suplimentare în valoare de 730.447 lei, reprezentând impozit pe profit, T.V.A. și impozit pe venit, cu majorările și penalitățile de întârziere aferente. Într-un prim ciclu procesual, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea ca neîntemeiată cu motivarea că obligațiile fiscale au fost corect stabilite.

Prin Decizia nr. 713 din 12 februarie 2013, Înalta Curte de Casație și Justiție-Secția contencios administrativ și fiscal a admis recursul formulat de reclamantă și a dispus casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare, reținând în esență că este necesară administrarea de noi probe referitoare la motivul de nelegalitate privind lipsa avizului de inspecție fiscală și pentru ca reclamanta să-și precizeze poziția în legătură cu cererea de sesizare a C.J.U.E. În fond după casare s-a depus la dosar copia avizului de inspecție fiscală din 20 ianuarie 2011 și cererea formulată de reclamantă, de sesizare a C.J.U.E. cu o serie de întrebări preliminare.

Prin încheierea din 10 iunie 2013, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins cererea de sesizare a C.J.U.E., constatând că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 267 din Tratatul privind funcționarea U.E., urmărindu-se prin întrebările formulate însăși dezlegarea fondului cauzei. Ulterior, aceeași instanță a hotărât prin sentința civilă nr. 525 din 28 octombrie 2013 respingerea acțiunii ca nefondată. Pentru a pronunța această hotărâre prima instanță a reținut că, anterior datei începerii controlului fiscal, pârâta a comunicat reclamantei atât avizul de inspecție fiscală din 20 ianuarie 2011, cât și cel din 8 februarie 2011, neexistând motive de nulitate a raportului de inspecție fiscală, fiind respectate dispozițiile legale care stabilesc competența organelor fiscale pentru administrarea creanțelor fiscale, ca și cele referitoare la drepturile contribuabilului de a fi informat și a-și formula apărarea.

Pe fondul cauzei, instanța și-a însușit concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză, constatând că obligațiile fiscale suplimentare au fost corect determinate. Astfel, s-a reținut, referitor la impozitul pe profit și T.V.A. că, deși veniturile impozabile au fost eronat calculate de organul fiscal, intimata nu a respectat termenele de emitere a facturilor, acestea nereflectând totodată, valoarea finală în lei, prin regularizarea necorespunzătoare a avansului încasat în euro. Cu privire la suma de 70.886 lei aferentă T.V.A. suplimentar, s-a constatat că organul fiscal a considerat în mod întemeiat că serviciile prestate de către SC M.R.G.C. SRL, SC G.C. SRL și SC P.D.S. SRL sunt fictive, iar facturile deținute de reclamantă nu conțin elementele obligatorii, respectiv date certe pentru a dovedi realitatea prestării operațiunilor consemnate, astfel încât nu s-a probat caracterul deductibil al cheltuielilor în sumă de 373.169 lei, cu T.V.A.

aferentă. Referitor la contractele de vânzare-cumpărare de apartamente și la facturile emise în perioada 1 iulie 2009-31 decembrie 2010, cu toate că, astfel cum s-a menționat în raportul de expertiză, organul fiscal a calculat veniturile impozabile prin luarea în considerare a unor cursuri de schimb valutar eronate, instanța de fond a constatat că este corectă poziția autorității pârâte privind reconsiderarea datei la care T.V.A. este exigibilă, valoarea contractelor fiind influențată în minus cu sumele aferente facturilor fiscale emise greșit la o altă dată. S-a reținut de asemenea, că majorările și penalitățile de întârziere sunt datorate la termenul de scadență, aplicându-se diferit în funcție de perioada pentru care nu au fost achitate sumele datorate, în cotă de 0,1% pentru 1 mai 2009-30 iunie 2010, respectiv de 0,05% pentru 1 iulie 2010-30 septembrie 2010, iar cu începere de la 1 octombrie 2010 în cotă de 0,04%.

În ceea ce privește T.V.A. suplimentar de 482 lei aferentă achiziționării unor produse, instanța de fond a stabilit că, în raport de utilizarea acelor bunuri, reclamanta nu poate beneficia de dreptul de deducere. Referitor la impozitul pe profit suplimentar de 310.652 lei și accesoriile de 1.126,96 lei, se precizează în sentință că acestea sunt detaliate în raportul de inspecție fiscală și au fost corect stabilite, în raport de valoarea bazei impozabile de 2.033.775 lei. Aceeași concluzie a corectei determinări o reține prima instanță și cu privire la baza impozabilă de 1.226.719 lei și respectiv cea în valoare de 431.285 lei, precum și referitor la impozitul pe venit stabilit suplimentar și la obligațiile fiscale accesorii aferente acestora.

Împotriva sentinței a declarat recurs reclamanta SC D.M. SRL, prin lichidator judiciar S, Sprl, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. O primă critică adusă hotărârii privește respingerea sesizării C.J.U.E. cu întrebări preliminare referitoare la exercitarea dreptului la apărare al contribuabilului pe durata inspecției fiscale precum și la elaborarea și comunicarea deciziei de impunere, și respectiv, la exercitarea dreptului de deducere a T.V.A., în lipsa altor documente justificative în afara facturilor fiscale. Sub acest aspect, reclamanta a învederat că sunt întrunite condițiile pentru sesizarea C.J.U.E., privind incidența unei probleme de drept european, care nu a fost anterior rezolvată printr-o speță analogă în jurisprudența Curții, iar interpretarea respectivei probleme nu rezultă cu certitudine din textele de lege relevante.

Reclamanta a invocat de asemenea motive de nelegalitate și netemeinicie a sentinței, vizând necompetența autorității pârâte în efectuarea inspecției fiscale, nerespectarea dreptului la apărare și inexistența unor împrejurări care să fi justificat extinderea inspecției fiscale. Astfel, s-a arătat că inspecția fiscală a fost efectuată de un organ necompetent, în condițiile în care potrivit normelor în vigoare, verificarea trebuia să fie realizată de departamentul special creat pentru contribuabilii mijlocii, respectiv A.F.P.C.M. Cluj-Napoca. De asemenea, reclamanta a invocat încălcarea dreptului la apărare, întrucât nu i s-a dat posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere asupra aspectelor ce au format obiectul controlului fiscal anterior emiterii deciziei de impunere, convocarea societății după emiterea actului cauzator de prejudicii și posibilitatea formală de a formula obiecțiuni nefiind de natură a asigura în mod efectiv exercitarea dreptului la apărare.

Reclamanta a criticat sentința și cu privire la constatarea legalității extinderii inspecției fiscale pentru întreaga perioadă de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, în condițiile în care organul fiscal nu a probat cu argumente valide necesitatea extinderii controlului pentru fiecare tip de impozit/taxă. Cu privire la fondul cauzei, reclamanta a învederat că instanța a respins acțiunea, deși și-a însușit raportul de expertiză contabilă care reține că au fost greșit calculate obligațiile fiscale ale societății, pe baza unui curs de schimb valutar eronat. Referitor la T.V.A. suplimentară de plată de 70.886 lei s-a precizat că organele fiscale au anulat dreptul de deducere a taxei, cu privire la facturile emise de SC M.R.G.

SRL, SC G.C. SRL și SC P.D.S. SRL, pe considerentul că nu există și alte documente justificative și că acei parteneri, aflați în insolvență, nu și-ar fi îndeplinit obligațiile declarative. Sub acest aspect, reclamanta a arătat că textul de lege nu impune deținerea altor mijloace de probă decât facturile pentru exercitarea dreptului de deducere, în același sens fiind și jurisprudența Curții de la Luxemburg sesizată cu întrebări preliminare privind interpretarea directivelor referitoare la sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. Reclamanta a formulat critici și cu privire la T.V.A. suplimentară în cuantum de 100.607 lei, stabilită prin utilizarea eronată a cursului de schimb valutar pentru calcularea bazei impozabile.

De asemenea, s-a invocat greșita respingere a dreptului de deducere pentru o serie de cheltuieli mărunte necesare și auxiliare activității economice, cum ar fi achiziționarea unui fier de călcat, a unei mașini de spălat, a unei canapele și a unei camere foto, instanța reținând astfel că nu se justifică T.V.A. suplimentară de 482 lei. Cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar, s-a învederat de către reclamantă că suma determinată de altfel chiar de organul fiscal nu este datorată, societatea deținând facturi fiscale, situații de lucrări și procese-verbale de recepție și având dreptul de deducere a cheltuielilor pentru operațiunile derulate cu cei 3 parteneri despre care s-a făcut vorbire și la capitolul privind taxa pe valoarea adăugată.

Printr-un ultim motiv de recurs s-a criticat soluția privitoare la obligațiile fiscale accesorii care nu sunt datorate, întrucât organul fiscal nu a făcut dovada îndeplinirii condițiilor răspunderii civile delictuale, respectiv, faptă, vinovăție, raport de cauzalitate și prejudiciu. Analizând actele și lucrările dosarului în raport de motivele invocate și de prevederile art. 304 și 304/1 C. proc. civ., Curtea va constata că recursul este nefondat, urmând a fi respins ca atare. Astfel, în conformitate cu dispozițiile art. 267 parag. 1 lit. a) și b) din Tratatul privind funcționarea U.E., C.J.U.E. este competentă să se pronunțe, cu titlu preliminar cu privire la interpretarea tratatelor, respectiv validitatea și interpretarea actelor adoptate de instituțiile, organele, oficiile sau agențiile uniunii.

Din interpretarea acestui text rezultă că rolul instanței de la Luxemburg este de a asigura interpretarea și aplicarea uniformă a dreptului comunitar atunci când textul normei este echivoc, existând îndoieli serioase cu privire la modul de interpretare a acestuia. Nici interpretarea unor dispoziții din legislația națională și nici aprecierea cu privire la conformitatea acestora cu normele comunitare - cum este cazul întrebărilor 1-4 din cererea de sesizare a C.J.U.E. referitoare la exercitarea dreptului la apărare - nu pot forma obiectul unor întrebări preliminare, întrucât misiunea instanței de la Luxemburg este de a interpreta dreptul comunitar, iar nu aplicarea acestuia în legislația internă a membrilor uniunii.

Nici în cazul celorlalte întrebări menționate în cererea de sesizare a C.J.U.E. nu se poate reține îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 267 T.F.U.E., întrucât, pe de o parte, nu au fost indicate în concret normele din legislația uniunii asupra cărora se solicită interpretarea, iar pe de altă parte, nu s-a demonstrat relevanța solicitării pentru soluționarea cauzei. Cu privire la critica formulată referitoare la necompetența materială a pârâtei de a efectua inspecția fiscală, susținerea reclamantei nu are temei legal, dreptul de a exercita controlul fiscal revenind A.N.A.F. și unităților subordonate, la nivel județean direcțiilor generale ale finanțelor publice județene, în conformitate cu dispozițiile art. 99 alin. (2) C. proc.

fisc. și cu prevederile referitoare la organizarea și funcționarea acestor autorități cuprinse în H.G. nr. 109/2009 și Ordinul P.A.N.A.F. nr. 1378/2009 și nr. 375/2009. Curtea constată că prima instanță a reținut în mod corect că, pe parcursul desfășurării controlului fiscal, atât prin reprezentantul legal, cât și prin contabilul societății, prezenți la discuții, i-au fost aduse la cunoștință constatările inspecției, semnându-se înștiințarea pentru discuția finală din 18 martie 2011 și exprimându-se un punct de vedere asupra aspectelor rezultate în urma verificării fiscale, împrejurări în raport de care apare ca lipsită de suport critica privind încălcarea dreptului la apărare. Instanța de fond a reținut în mod întemeiat că au fost respectate prevederile art. 98 C. proc.

fisc. potrivit cărora se putea extinde inspecția fiscală, întrucât s-a constatat nedepunerea unei declarații fiscale aferente semestrului I/2008 și faptul că societatea avea obligații de plată neachitate la bugetul general consolidat, reprezentând contribuții salariale și impozit pe profit,cu accesoriile aferente. Nici criticile vizând fondul cauzei nu sunt întemeiate, prima instanță dispunând în mod corect respingerea acțiunii. Din actele dosarului rezultă că în perioada verificată reclamanta a realizat un ansamblu de locuințe pe care, începând cu luna septembrie 2009, le-a comercializat, prețul menționat în contractele de vânzare-cumpărare fiind stabilit în euro. Astfel cum s-a reținut prin raportul de expertiză, reclamanta a încheiat cu beneficiarii și antecontracte de vânzare-cumpărare, încasând avansuri din prețul convenit, facturat prin utilizarea cursului de schimb valutar valabil la data emiterii facturilor.

Deși instanța a constatat că autoritatea fiscală a utilizat pentru fiecare contract și factură luate în calcul un curs de schimb valutar eronat, diferențele de venituri impozabile pentru care s-a stabilit și T.V.A. suplimentar au fost corect determinate, deoarece valoarea contractelor a fost influențată în minus cu sumele aferente facturilor emise greșit la o altă dată. Astfel cum reține raportul de expertiză, reclamanta nu a aplicat corect prevederile legale privind regularizarea avansurilor facturate și încasate în euro anterior încheierii contractelor în formă autentică, reconsiderarea datei de către autoritatea fiscală la care T.V.A. devenea exigibilă fiind justificată, facturile de vânzare a apartamentelor fiind emise ulterior încheierii actelor de vânzare-cumpărare autentice.

În ceea ce privește considerarea ca nedeductibile, a unor cheltuieli, instanța de fond a constatat în mod întemeiat că serviciile prestate de către SC M.R.G.C. SRL, SC G.C. SRL și SC P.D.S. SRL sunt fictive, neavând la bază documente justificative. În raportul de expertiză se reține că facturile emise de SC M.R.G.C. SRL, societate în insolvență și apoi în faliment nu îndeplinesc condițiile legale pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată, lucrarea efectuată în cauză concluzionând în sensul că totuși, în ceea ce privește impozitul pe profit, acestea pot fi considerate documente justificative. Prima instanță nu și-a însușit această ultimă concluzie și nici constatarea din raport în sensul că facturile emise de celelalte două societăți comerciale partenere cuprind toate elementele prevăzute de legislația în vigoare.

Sub acest aspect, Curtea reține că s-a făcut o corectă aplicare a prevederilor art. 21 alin. (4) și art. 146 din C. fisc. și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, care reglementează condițiile ce trebuie îndeplinite pentru a fi deduse cheltuielile cu prestările de servicii, atât contractele, cât și situațiile de lucrări și facturile prezentate de cele 3 societăți fiind sumar întocmite și conținând date incomplete, aspecte care, față de inexistența unor procese-verbale de recepție, îndrituiesc concluzia că nu s-a probat realitatea prestărilor. În ceea ce privește T.V.A. suplimentar de 482 lei aferentă achiziționării unor produse este justificată soluția adoptată de instanța de fond care, luând în considerare natura și destinația bunurilor, a constatat că societatea nu are drept la deducerea cheltuielilor.

Curtea nu poate primi nici critica referitoare la stabilirea majorărilor de întârziere și a penalităților de întârziere, care sunt datorate în procentele menționate în hotărârea recurată, pentru neachitarea la termen a obligațiilor de plată, în condițiile prevăzute de codul de procedură fiscală. În raport de cele expuse mai sus, hotărârea contestată fiind legală și temeinică, Curtea va respinge ca nefondat recursul declarat în cauză.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC D.M. SRL prin lichidator judiciar S. Sprl împotriva sentinței civile nr. 525 din 28 octombrie 2013 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi, 21 ianuarie 2015.