ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1221/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1221/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea formulată la data de 29 iunie 2010,

SC Q.P. SRL a chemat în judecată A.N.A.F., D.G.R.F.P. Cluj-Napoca solicitând anularea

parțială a raportului de inspecție fiscală din 30 septembrie 2009, a deciziei de

impunere din 30 septembrie 2009 și a deciziei din 19 mai 2010 emise în soluționarea

m contestației, acte prin care s-a dispus plata unor obligații fiscale suplimentare

în sumă totală de 1.499.450 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și impozit

pe dividende, precum și accesoriile aferente, perioada verificată fiind 1

ianuarie 2004-31 decembrie 2008.

Cauza a fost soluționată

într-un prim ciclu procesual prin sentința civilă nr. 315 din 20 mai 2011 prin care

Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, a

admis în parte acțiunea și a dispus anularea parțială a actelor administrative contestate

în privința sumei de 537.755 RON reprezentând debite și accesorii la sursele impozit

pe profit, impozit pe dividende și TVA, exonerând reclamanta de plata acestor obligații.

De asemenea, prin aceeași

hotărâre s-a dispus obligarea pârâtei la plata sumei de 17.294,3 RON cheltuieli

de judecată, reprezentând onorariu de expert, onorariu de avocat și taxa judiciară

de timbru.

Prin decizia nr. 1883

din 5 aprilie 2012, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ

și fiscal, a admis recursurile formulate atât de reclamantă, cât și de pârâtă și

a dispus casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță,

în vederea completării probelor.

Prin sentința civilă

nr. 602 din 13 decembrie 2013 pronunțată în fond după casare, Curtea de Apel Cluj,

secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea

și a dispus anularea parțială a actelor administrative contestate.

Astfel, instanța a decis

exonerarea reclamantei cu privire la obligația de plată a impozitului pe profit

suplimentar pentru suma de 327.458 RON și accesoriile aferente, ca urmare a recunoașterii

caracterului deductibil al cheltuielilor în sumă totală de 1.602.886 RON reprezentând:

deplasări externe 62.848 RON, rate leasing apartament și autoturism 653.211 RON,

amenajare apartament 108.082 RON, asigurare apartament și hală 539.810 RON, amortizare

mobilier apartament 18.918 RON, rate leasing hala 539.810 RON, achiziții bunuri

54.700 RON, achiziții marfă de la persoane fizice 34.041 RON.

Instanța a dispus de asemenea,

înlăturarea obligației fiscale referitoare la plata impozitului pe dividende pentru

suma de 105.267 RON și accesoriile aferente, anularea TVA de plată stabilită suplimentar

pentru suma de 256.547 RON și accesoriile aferente acesteia în cuantum de 264.160

RON, precum și obligarea pârâtei la plata sumei de 55.804,3 RON cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța această

hotărâre, prima instanță a efectuat analiza debitelor stabilite suplimentar prin

decizia de impunere, astfel cum au fost menținute în urma admiterii contestației

administrative doar pentru suma de 134.444 RON.

Astfel, referitor la suma

de 576.989 RON, reprezentând cheltuieli pentru deplasări externe, înregistrate în

contabilitate, cărora organul fiscal nu le-a recunoscut caracterul deductibil, considerând

că nu există documente justificative, instanța de fond a constatat că, parțial,

s-a făcut dovada necesității și realității acestor cheltuieli în scopul realizării

de venituri.

Sub acest aspect, s-a

reținut că înscrisurile prezentate de reclamantă, ordine de deplasare, vizele de

intrare-ieșire din țară aplicate pe pașapoartele angajaților, facturile de cazare,

biletele de intrare la expoziții, coroborate cu împrejurarea că societatea a perfectat

tranzacții însemnate cu partenerii externi din țările în care s-au efectuat deplasările

justifică din totalul solicitat de 576.989 RON, doar 62.848 RON, pentru diferența

de 514.141 RON nefiind depuse documente justificative.

O altă categorie de cheltuieli

considerate deductibile la calculul impozitului pe profit o reprezintă, în opinia

instanței, ratele de leasing achitate în perioada 2005-2007, situat în Cluj-Napoca,

str. B. și la autoturismul W.T., în valoare totală de 563.211 RON.

Referitor la aceste cheltuieli

s-au avut în vedere contractele de leasing operațional privind închirierea celor

două bunuri, încheiate între reclamantă și SC L.R. SRL, contractele de vânzare-cumpărare

întocmite la punctul de lucru de la locația din str. B., foile de parcurs și avizele

de însoțire a mărfii, instanța constatând că veniturile realizate la acel sediu

secundar al societății depășesc suma de 5.000.000 RON, justificându-se faptul că

angajarea cheltuielilor respective are legătură cu exploatarea normală, reclamanta

realizând profit și fiind dovedit caracterul conex al veniturilor realizate.

Reținând că atât apartamentul

din str. B., cât și autoturismul W.T. au fost utilizate în scopul obținerii de venituri

impozabile, instanța de fond a reținut că sunt deductibile fiscal și cheltuielile

cu amenajarea și întreținerea acestor bunuri, precum și cele legate de amortizarea

mobilierului și a instalațiilor sanitare, înregistrate în contabilitate atât pe

durata contractului de leasing, cât și ulterior, valoarea totală a acestora fiind

de 138.517 RON.

Cu privire la cheltuielile

în sumă de 539.810 RON privind ratele de leasing operațional achitate pentru hala

din localitatea A. și a terenului aferent, s-a constatat deductibilitatea lor, reținându-se

că acele cheltuieli, înregistrate în evidența contabilă a societății în perioada

2006-2008, au fost efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile, prin depozitarea

mărfii în acel punct de lucru.

Același caracter deductibil

la calculul profitului impozabil a fost recunoscut și cheltuielilor ocazionate de

achiziția unor bunuri 54.700 RON, instanța constatând că acestea au fost procurate

în scopul asigurării unor condiții bune de muncă angajaților săi, contribuind indirect

la realizarea de venituri impozabile.

Cât privește suma de 34.041

RON, reprezentând contravaloarea mărfii de origine japoneză, dar achiziționată de

la o persoană din România, s-a reținut că borderoul de procurare reprezintă document

justificativ, suma fiind deductibilă la calculul profitului impozabil.

Instanța a admis acțiunea

și pentru obligația reprezentată de impozitul de dividende stabilit suplimentar

de organele fiscale, constatându-se că este eronată concluzia reținută în actele

contestate în sensul că plățile reprezentând rate de leasing operațional pentru

bunurile care la finalul contractelor au fost achiziționate de asociați reprezintă

dividende, în condițiile în care s-a făcut dovada că au fost utilizate pentru desfășurarea

activității societății. În acest sens, a fost înlăturată obligația stabilită la

suma de 105.267 RON și accesoriile aferente, reținându-se că nu este fondată doar

pretenția reclamantei de exonerare pentru contravaloarea ratelor de leasing pentru

ATV, de 4.494 RON plus accesorii de 1.883 RON.

Judecătorul fondului,

constatând caracterul deductibil al unor cheltuieli, pe motiv că au contribuit la

realizarea de venituri impozabile, a stabilit că societatea are dreptul de deducere

a taxei pe valoarea adăugată, veniturile din vânzarea mărfii fiind operațiuni taxabile

din punctul de vedere al TVA.

Sub acest aspect, s-a

reținut că, exceptând ratele de leasing achitate pentru achiziționarea unui ATV

și a unei benzi de alergat, se justifică solicitarea reclamantei de anulare a TVA

de plată stabilită suplimentar în sumă de 259.547 RON și accesorii de 206.160 RON.

Referitor la cererea de

cheltuieli de judecată, aceasta a fost admisă doar parțial, proporțional pretențiilor

încuviințate.

Împotriva sentinței a

declarat recurs pârâta D.G.R.F.P. Cluj-Napoca, invocând prevederile art. 304

pct. 7, pct. 8 și pct. 9 și respectiv art. 304

1

C. proc. civ.

Astfel, referitor la cheltuielile

pentru deplasările externe calculate la suma de 576.989 RON, pârâta a arătat că

acestea nu au la bază documente justificative, pentru a fi considerate deductibile,

realitatea efectuării acestor deplasări nefiind dovedită, în condițiile în care

înscrisurile prezentate de reclamantă nu poartă semnătura partenerului de afaceri

sau ale societăților implicate.

Cu privire la ratele de

leasing pentru apartament, hală și autoturism s-a învederat că acele cheltuieli

au fost suportate de societate, dar beneficiarii acestor bunuri sunt de fapt asociații

firmei, instanța neavând în vedere finalitatea urmărită de reclamantă și anume diminuarea

profitului impozabil realizat, ce rezultă din practica repetată de a achita cea

mai mare parte a ratelor, pentru ca, ulterior, bunurile să fie achiziționate de

către asociați la o valoare reziduală foarte mică în raport cu cea reală.

Organele fiscale au exemplificat

contractul de leasing operațional pentru închirierea apartamentului din str. B.

și cel cu privire la hală, pentru care cheltuielile cu ratele sunt deductibile fiscal,

întrucât pe durata contractelor nu au adus venituri societății, profitând asociaților

societății care au devenit proprietari în schimbul unor sume simbolice.

S-a arătat de asemenea,

că sunt cheltuieli nedeductibile fiscal cele de amenajare și întreținere a apartamentului

închiriat și cu asigurările, care au fost efectuate în favoarea asociaților, precum

și cele privind diverse achiziții, natura bunurilor cumpărate conducând la concluzia

că nu au fost aferente desfășurării activității societății.

Pârâta a mai arătat că

aspectele semnalate au influență și asupra celorlalte debite și a criticat și obligarea

sa la plata cheltuielilor de judecată solicitând reducerea acestora în limita caracterului

lor rezonabil.

Prin întâmpinare, reclamanta

a solicitat respingerea recursului ca nefondat, în condițiile în care prima instanță

a motivat convingător și cu referire la prevederile legale aplicabile de ce consideră

ca fiind întemeiată parțial acțiunea formulată de societate.

Astfel, reclamanta a arătat

că recursul declarat omite să menționeze referitor la cheltuielile pentru deplasările

externe că s-a recunoscut caracterul deductibil doar pentru suma de 62.848 RON din

totalul de 576.990 RON, pentru care s-a argumentat existența documentelor justificative

și care rezultă și din raportul de expertiză efectuat în cauză.

S-a învederat de asemenea,

că nu este întemeiat nici motivul de recurs privind nedeductibilitatea ratelor de

leasing operațional pentru apartament și autoturism, întrucât s-a dovedit că locația

din str. B. a fost folosită ca punct de lucru pentru societate, în care s-au desfășurat

activități de birou și s-au încheiat contracte generatoare de venituri, iar mașina

a servit la rândul său necesităților firmei, dovadă fiind foile de parcurs prezentate.

Cât privește cheltuiala

reprezentată de ratele de leasing operațional achitate pentru hala din A., reclamanta

a precizat că pe parcursul procesului s-a prezentat lista importurilor de materii

prime și utilaje depozitate în acea locație și s-a făcut dovada creșterii volumului

vânzărilor, din avizele de însoțire a mărfii depuse în copie rezultând că astfel

s-au înregistrat venituri impozabile, cheltuiala fiind astfel deductibilă, neavând

relevanță faptul că, la expirarea contractului de leasing, hala și terenul aferent

au fost achiziționate de asociații agentului economic.

Reclamanta a mai învederat

că instanța de fond a reținut în mod întemeiat caracterul deductibil al cheltuielilor

de amenajare a apartamentului închiriat și asigurări, precum și a celor pentru diverse

achiziții, care au legătură cu activitatea societății, astfel cum s-a reținut și

prin raportul de expertiză.

S-a arătat prin întâmpinare

că nu este fondată nici critica referitoare la impozitul pe dividende și TVA, stabilite

suplimentar, în condițiile în care s-a făcut dovada că ratele de leasing s-au plătit

în folosul societății, pentru a contribui la realizarea de venituri impozabile și

nu reprezintă plăți efectuate în favoarea asociaților, nefiind astfel datorată nici

taxa pe valoarea adăugată.

Cu privire la motivul

de recurs privind reducerea cheltuielilor de judecată, reclamanta a precizat că

instanța de fond a avut în vedere sumele plătite în cele două cicluri procesuale

ca onorarii de expert și de avocat, acordate proporțional pretențiilor admise.

Analizând actele și lucrările

dosarului în raport de motivele invocate și de prevederile art. 304 și art. 304

1

C. proc. civ., Curtea va constata că recursul este nefondat, urmând a fi respins

ca atare.

Astfel, critica referitoare

la constatarea deductibilității cheltuielilor de deplasare externă este neîntemeiată,

prima instanță recunoscând acest caracter doar pentru suma de 62.848 RON din totalul

solicitat, de 576.990 RON, pentru care societatea deține documente justificative

pentru înregistrarea în contabilitate și anume: ordine de deplasare, facturi de

transport și cazare în străinătate, bilete de intrare la expoziții, vize diplomatice.

Astfel, se constată că

au fost corect interpretate probele cauzei, înscrisuri și expertize, pe baza cărora

s-a reținut că societatea a procedat justificat, considerând aceste cheltuieli ca

fiind deductibile, fiind efectuate în scopul realizării de venituri impozabile,

fiind îndeplinite cerințele art. 21 C. fisc. și ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004.

Cu privire la cheltuielile

înregistrate în contabilitate reprezentând ratele de leasing operațional pentru

apartament și autoturism, s-a constatat de către instanță că sunt integral deductibile

fiscal, în care sens a fost însușit punctul de vedere al expertizelor, în sensul

că bunurile contractate au fost folosite în interesul societății și nu în favoarea

asociaților, în condițiile în care normele legale nu impun cumpărarea lor de către

utilizator la expirarea contractelor de leasing.

Astfel cum a reținut instanța

de fond, în locația închiriată pe str. B. au fost desfășurate activități de birou,

au avut loc întâlniri cu clienții și au fost încheiate contracte în baza cărora

au fost realizate venituri impozabile, iar autoturismul a fost folosit în interesul

societății, astfel cum rezultă din foile de parcurs prezentate, împrejurări care

demonstrează că este justificată deducerea valorii ratelor de leasing.

Soluția instanței este

corectă și cu privire la cheltuielile de amenajare și întreținere efectuate la apartament,

inclusiv cele de asigurare, înregistrate ca atare în evidența contabilă a societății,

judecătorul fondului însușindu-și punctul de vedere al expertizei în sensul că acele

cheltuieli au optimizat punerea în valoare a imobilului, fiind astfel deductibile

fiscal potrivit art. 21 C. fisc.

Referitor la ratele de

leasing operațional achitate pentru hala din A., înregistrate în contabilitate în

perioada 2006-2008, constatarea caracterului lor deductibil este corectă în raport

de împrejurarea că s-a demonstrat că acel spațiu a fost utilizat de reclamantă,

prin depozitarea și vânzarea de mărfuri din import și utilaje, în condițiile în

care locația respinsă a și fost înregistrată ca sediu secundar al societății.

Curtea reține că nu este

întemeiată nici critica privind greșita reținere a deductibilității cheltuielilor

reprezentate de contravaloarea unor bunuri achiziționate de societate și înregistrate

ca atare în evidența contabilă, obiecte care au servit la buna desfășurare a activității

și au contribuit indirect la realizarea de venituri impozabile.

De menționat, referitor

la anularea de către instanța de fond a obligațiilor fiscale privind stabilirea

suplimentară a impozitului pe dividende și a TVA, că pârâta nu a formulat critici

concrete care să combată considerentele hotărârii.

Prima instanță a explicat

în mod convingător că societatea nu datorează impozit pe dividende pentru ratele

de leasing achitate pentru apartament, autoturism și hală, sumele plătite fiind

efectuate în interesul reclamantei care a exploatat bunurile închiriate pe toată

durata contractului.

De asemenea, s-a reținut

corect dreptul de deducere a TVA pentru sumele considerate ca și cheltuieli deductibile

la calculul profitului impozabil, nefiind justificată măsura dispusă de organele

fiscale cu privire la stabilirea sumei de 259.547 RON taxă pe valoarea adăugată,

plus accesoriile de 264.160 RON.

Nici ultimul motiv de

recurs referitor la cuantumul cheltuielilor de judecată acordate prin sentință nu

este fondat, instanța având în vedere parcursul cauzei, respectiv fond, recurs și

fond după casare, complexitatea litigiului și valoarea efectivă a onorariului de

expert și de avocat.

Pentru considerentele

expuse mai sus, Curtea va respinge recursul declarat de pârâtă, ca nefondat.

În baza art. 274 C. proc.

civ., se va dispune obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, reprezentând

onorariul de avocat achitat de reclamantă în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat

de D.G.R.F.P. Cluj-Napoca împotriva sentinței civile nr. 602 din 13 decembrie 2013

a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și

fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă

D.G.R.F.P. Cluj-Napoca la plata sumei de 6.200 RON cheltuieli de judecată către

intimata-reclamantă SC Q.P. SRL

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi, 18 martie 2015.