ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1221/2015

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată la data de 29 iunie 2010, SC Q.P. SRL a chemat în judecată A.N.A.F., D.G.R.F.P.

Cluj-Napoca solicitând anularea parțială a raportului de inspecție fiscală din 30 septembrie 2009, a deciziei de impunere din 30 septembrie 2009 și a deciziei din 19 mai 2010 emise în soluționarea m contestației, acte prin care s-a dispus plata unor obligații fiscale suplimentare în sumă totală de 1.499.450 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și impozit pe dividende, precum și accesoriile aferente, perioada verificată fiind 1 ianuarie 2004-31 decembrie 2008. Cauza a fost soluționată într-un prim ciclu procesual prin sentința civilă nr. 315 din 20 mai 2011 prin care Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea și a dispus anularea parțială a actelor administrative contestate în privința sumei de 537.755 RON reprezentând debite și accesorii la sursele impozit pe profit, impozit pe dividende și TVA, exonerând reclamanta de plata acestor obligații.

De asemenea, prin aceeași hotărâre s-a dispus obligarea pârâtei la plata sumei de 17.294,3 RON cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu de expert, onorariu de avocat și taxa judiciară de timbru. Prin decizia nr. 1883 din 5 aprilie 2012, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, a admis recursurile formulate atât de reclamantă, cât și de pârâtă și a dispus casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță, în vederea completării probelor. Prin sentința civilă nr. 602 din 13 decembrie 2013 pronunțată în fond după casare, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea și a dispus anularea parțială a actelor administrative contestate.

Astfel, instanța a decis exonerarea reclamantei cu privire la obligația de plată a impozitului pe profit suplimentar pentru suma de 327.458 RON și accesoriile aferente, ca urmare a recunoașterii caracterului deductibil al cheltuielilor în sumă totală de 1.602.886 RON reprezentând: deplasări externe 62.848 RON, rate leasing apartament și autoturism 653.211 RON, amenajare apartament 108.082 RON, asigurare apartament și hală 539.810 RON, amortizare mobilier apartament 18.918 RON, rate leasing hala 539.810 RON, achiziții bunuri 54.700 RON, achiziții marfă de la persoane fizice 34.041 RON. Instanța a dispus de asemenea, înlăturarea obligației fiscale referitoare la plata impozitului pe dividende pentru suma de 105.267 RON și accesoriile aferente, anularea TVA de plată stabilită suplimentar pentru suma de 256.547 RON și accesoriile aferente acesteia în cuantum de 264.160 RON, precum și obligarea pârâtei la plata sumei de 55.804,3 RON cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a efectuat analiza debitelor stabilite suplimentar prin decizia de impunere, astfel cum au fost menținute în urma admiterii contestației administrative doar pentru suma de 134.444 RON. Astfel, referitor la suma de 576.989 RON, reprezentând cheltuieli pentru deplasări externe, înregistrate în contabilitate, cărora organul fiscal nu le-a recunoscut caracterul deductibil, considerând că nu există documente justificative, instanța de fond a constatat că, parțial, s-a făcut dovada necesității și realității acestor cheltuieli în scopul realizării de venituri.

Sub acest aspect, s-a reținut că înscrisurile prezentate de reclamantă, ordine de deplasare, vizele de intrare-ieșire din țară aplicate pe pașapoartele angajaților, facturile de cazare, biletele de intrare la expoziții, coroborate cu împrejurarea că societatea a perfectat tranzacții însemnate cu partenerii externi din țările în care s-au efectuat deplasările justifică din totalul solicitat de 576.989 RON, doar 62.848 RON, pentru diferența de 514.141 RON nefiind depuse documente justificative. O altă categorie de cheltuieli considerate deductibile la calculul impozitului pe profit o reprezintă, în opinia instanței, ratele de leasing achitate în perioada 2005-2007, situat în Cluj-Napoca, str. B. și la autoturismul W.T., în valoare totală de 563.211 RON.

Referitor la aceste cheltuieli s-au avut în vedere contractele de leasing operațional privind închirierea celor două bunuri, încheiate între reclamantă și SC L.R. SRL, contractele de vânzare-cumpărare întocmite la punctul de lucru de la locația din str. B., foile de parcurs și avizele de însoțire a mărfii, instanța constatând că veniturile realizate la acel sediu secundar al societății depășesc suma de 5.000.000 RON, justificându-se faptul că angajarea cheltuielilor respective are legătură cu exploatarea normală, reclamanta realizând profit și fiind dovedit caracterul conex al veniturilor realizate. Reținând că atât apartamentul din str. B., cât și autoturismul W.T.

au fost utilizate în scopul obținerii de venituri impozabile, instanța de fond a reținut că sunt deductibile fiscal și cheltuielile cu amenajarea și întreținerea acestor bunuri, precum și cele legate de amortizarea mobilierului și a instalațiilor sanitare, înregistrate în contabilitate atât pe durata contractului de leasing, cât și ulterior, valoarea totală a acestora fiind de 138.517 RON. Cu privire la cheltuielile în sumă de 539.810 RON privind ratele de leasing operațional achitate pentru hala din localitatea A. și a terenului aferent, s-a constatat deductibilitatea lor, reținându-se că acele cheltuieli, înregistrate în evidența contabilă a societății în perioada 2006-2008, au fost efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile, prin depozitarea mărfii în acel punct de lucru.

Același caracter deductibil la calculul profitului impozabil a fost recunoscut și cheltuielilor ocazionate de achiziția unor bunuri 54.700 RON, instanța constatând că acestea au fost procurate în scopul asigurării unor condiții bune de muncă angajaților săi, contribuind indirect la realizarea de venituri impozabile. Cât privește suma de 34.041 RON, reprezentând contravaloarea mărfii de origine japoneză, dar achiziționată de la o persoană din România, s-a reținut că borderoul de procurare reprezintă document justificativ, suma fiind deductibilă la calculul profitului impozabil.

Instanța a admis acțiunea și pentru obligația reprezentată de impozitul de dividende stabilit suplimentar de organele fiscale, constatându-se că este eronată concluzia reținută în actele contestate în sensul că plățile reprezentând rate de leasing operațional pentru bunurile care la finalul contractelor au fost achiziționate de asociați reprezintă dividende, în condițiile în care s-a făcut dovada că au fost utilizate pentru desfășurarea activității societății. În acest sens, a fost înlăturată obligația stabilită la suma de 105.267 RON și accesoriile aferente, reținându-se că nu este fondată doar pretenția reclamantei de exonerare pentru contravaloarea ratelor de leasing pentru ATV, de 4.494 RON plus accesorii de 1.883 RON.

Judecătorul fondului, constatând caracterul deductibil al unor cheltuieli, pe motiv că au contribuit la realizarea de venituri impozabile, a stabilit că societatea are dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată, veniturile din vânzarea mărfii fiind operațiuni taxabile din punctul de vedere al TVA. Sub acest aspect, s-a reținut că, exceptând ratele de leasing achitate pentru achiziționarea unui ATV și a unei benzi de alergat, se justifică solicitarea reclamantei de anulare a TVA de plată stabilită suplimentar în sumă de 259.547 RON și accesorii de 206.160 RON. Referitor la cererea de cheltuieli de judecată, aceasta a fost admisă doar parțial, proporțional pretențiilor încuviințate. Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta D.G.R.F.P.

Cluj-Napoca, invocând prevederile art. 304 pct. 7, pct. 8 și pct. 9 și respectiv art. 304 1 C. proc. civ. Astfel, referitor la cheltuielile pentru deplasările externe calculate la suma de 576.989 RON, pârâta a arătat că acestea nu au la bază documente justificative, pentru a fi considerate deductibile, realitatea efectuării acestor deplasări nefiind dovedită, în condițiile în care înscrisurile prezentate de reclamantă nu poartă semnătura partenerului de afaceri sau ale societăților implicate.

Cu privire la ratele de leasing pentru apartament, hală și autoturism s-a învederat că acele cheltuieli au fost suportate de societate, dar beneficiarii acestor bunuri sunt de fapt asociații firmei, instanța neavând în vedere finalitatea urmărită de reclamantă și anume diminuarea profitului impozabil realizat, ce rezultă din practica repetată de a achita cea mai mare parte a ratelor, pentru ca, ulterior, bunurile să fie achiziționate de către asociați la o valoare reziduală foarte mică în raport cu cea reală. Organele fiscale au exemplificat contractul de leasing operațional pentru închirierea apartamentului din str. B. și cel cu privire la hală, pentru care cheltuielile cu ratele sunt deductibile fiscal, întrucât pe durata contractelor nu au adus venituri societății, profitând asociaților societății care au devenit proprietari în schimbul unor sume simbolice.

S-a arătat de asemenea, că sunt cheltuieli nedeductibile fiscal cele de amenajare și întreținere a apartamentului închiriat și cu asigurările, care au fost efectuate în favoarea asociaților, precum și cele privind diverse achiziții, natura bunurilor cumpărate conducând la concluzia că nu au fost aferente desfășurării activității societății. Pârâta a mai arătat că aspectele semnalate au influență și asupra celorlalte debite și a criticat și obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată solicitând reducerea acestora în limita caracterului lor rezonabil. Prin întâmpinare, reclamanta a solicitat respingerea recursului ca nefondat, în condițiile în care prima instanță a motivat convingător și cu referire la prevederile legale aplicabile de ce consideră ca fiind întemeiată parțial acțiunea formulată de societate.

Astfel, reclamanta a arătat că recursul declarat omite să menționeze referitor la cheltuielile pentru deplasările externe că s-a recunoscut caracterul deductibil doar pentru suma de 62.848 RON din totalul de 576.990 RON, pentru care s-a argumentat existența documentelor justificative și care rezultă și din raportul de expertiză efectuat în cauză. S-a învederat de asemenea, că nu este întemeiat nici motivul de recurs privind nedeductibilitatea ratelor de leasing operațional pentru apartament și autoturism, întrucât s-a dovedit că locația din str. B. a fost folosită ca punct de lucru pentru societate, în care s-au desfășurat activități de birou și s-au încheiat contracte generatoare de venituri, iar mașina a servit la rândul său necesităților firmei, dovadă fiind foile de parcurs prezentate.

Cât privește cheltuiala reprezentată de ratele de leasing operațional achitate pentru hala din A., reclamanta a precizat că pe parcursul procesului s-a prezentat lista importurilor de materii prime și utilaje depozitate în acea locație și s-a făcut dovada creșterii volumului vânzărilor, din avizele de însoțire a mărfii depuse în copie rezultând că astfel s-au înregistrat venituri impozabile, cheltuiala fiind astfel deductibilă, neavând relevanță faptul că, la expirarea contractului de leasing, hala și terenul aferent au fost achiziționate de asociații agentului economic. Reclamanta a mai învederat că instanța de fond a reținut în mod întemeiat caracterul deductibil al cheltuielilor de amenajare a apartamentului închiriat și asigurări, precum și a celor pentru diverse achiziții, care au legătură cu activitatea societății, astfel cum s-a reținut și prin raportul de expertiză.

S-a arătat prin întâmpinare că nu este fondată nici critica referitoare la impozitul pe dividende și TVA, stabilite suplimentar, în condițiile în care s-a făcut dovada că ratele de leasing s-au plătit în folosul societății, pentru a contribui la realizarea de venituri impozabile și nu reprezintă plăți efectuate în favoarea asociaților, nefiind astfel datorată nici taxa pe valoarea adăugată. Cu privire la motivul de recurs privind reducerea cheltuielilor de judecată, reclamanta a precizat că instanța de fond a avut în vedere sumele plătite în cele două cicluri procesuale ca onorarii de expert și de avocat, acordate proporțional pretențiilor admise. Analizând actele și lucrările dosarului în raport de motivele invocate și de prevederile art. 304 și art. 304 1 C. proc.

civ., Curtea va constata că recursul este nefondat, urmând a fi respins ca atare. Astfel, critica referitoare la constatarea deductibilității cheltuielilor de deplasare externă este neîntemeiată, prima instanță recunoscând acest caracter doar pentru suma de 62.848 RON din totalul solicitat, de 576.990 RON, pentru care societatea deține documente justificative pentru înregistrarea în contabilitate și anume: ordine de deplasare, facturi de transport și cazare în străinătate, bilete de intrare la expoziții, vize diplomatice. Astfel, se constată că au fost corect interpretate probele cauzei, înscrisuri și expertize, pe baza cărora s-a reținut că societatea a procedat justificat, considerând aceste cheltuieli ca fiind deductibile, fiind efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, fiind îndeplinite cerințele art. 21 C. fisc.

și ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004. Cu privire la cheltuielile înregistrate în contabilitate reprezentând ratele de leasing operațional pentru apartament și autoturism, s-a constatat de către instanță că sunt integral deductibile fiscal, în care sens a fost însușit punctul de vedere al expertizelor, în sensul că bunurile contractate au fost folosite în interesul societății și nu în favoarea asociaților, în condițiile în care normele legale nu impun cumpărarea lor de către utilizator la expirarea contractelor de leasing. Astfel cum a reținut instanța de fond, în locația închiriată pe str. B. au fost desfășurate activități de birou, au avut loc întâlniri cu clienții și au fost încheiate contracte în baza cărora au fost realizate venituri impozabile, iar autoturismul a fost folosit în interesul societății, astfel cum rezultă din foile de parcurs prezentate, împrejurări care demonstrează că este justificată deducerea valorii ratelor de leasing.

Soluția instanței este corectă și cu privire la cheltuielile de amenajare și întreținere efectuate la apartament, inclusiv cele de asigurare, înregistrate ca atare în evidența contabilă a societății, judecătorul fondului însușindu-și punctul de vedere al expertizei în sensul că acele cheltuieli au optimizat punerea în valoare a imobilului, fiind astfel deductibile fiscal potrivit art. 21 C. fisc. Referitor la ratele de leasing operațional achitate pentru hala din A., înregistrate în contabilitate în perioada 2006-2008, constatarea caracterului lor deductibil este corectă în raport de împrejurarea că s-a demonstrat că acel spațiu a fost utilizat de reclamantă, prin depozitarea și vânzarea de mărfuri din import și utilaje, în condițiile în care locația respinsă a și fost înregistrată ca sediu secundar al societății.

Curtea reține că nu este întemeiată nici critica privind greșita reținere a deductibilității cheltuielilor reprezentate de contravaloarea unor bunuri achiziționate de societate și înregistrate ca atare în evidența contabilă, obiecte care au servit la buna desfășurare a activității și au contribuit indirect la realizarea de venituri impozabile. De menționat, referitor la anularea de către instanța de fond a obligațiilor fiscale privind stabilirea suplimentară a impozitului pe dividende și a TVA, că pârâta nu a formulat critici concrete care să combată considerentele hotărârii. Prima instanță a explicat în mod convingător că societatea nu datorează impozit pe dividende pentru ratele de leasing achitate pentru apartament, autoturism și hală, sumele plătite fiind efectuate în interesul reclamantei care a exploatat bunurile închiriate pe toată durata contractului.

De asemenea, s-a reținut corect dreptul de deducere a TVA pentru sumele considerate ca și cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, nefiind justificată măsura dispusă de organele fiscale cu privire la stabilirea sumei de 259.547 RON taxă pe valoarea adăugată, plus accesoriile de 264.160 RON. Nici ultimul motiv de recurs referitor la cuantumul cheltuielilor de judecată acordate prin sentință nu este fondat, instanța având în vedere parcursul cauzei, respectiv fond, recurs și fond după casare, complexitatea litigiului și valoarea efectivă a onorariului de expert și de avocat. Pentru considerentele expuse mai sus, Curtea va respinge recursul declarat de pârâtă, ca nefondat. În baza art. 274 C. proc.

civ., se va dispune obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, reprezentând onorariul de avocat achitat de reclamantă în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de D.G.R.F.P. Cluj-Napoca împotriva sentinței civile nr. 602 din 13 decembrie 2013 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Obligă recurenta-pârâtă D.G.R.F.P. Cluj-Napoca la plata sumei de 6.200 RON cheltuieli de judecată către intimata-reclamantă SC Q.P. SRL Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi, 18 martie 2015.