ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3523/2019

Cererea de chemare în judecată Prin cererea formulată, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice, solicitând, în principal, anularea Deciziei nr. 224/05.09.2016 cu privire la suspendarea soluționării contestației, anularea Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015, anularea Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/23.03.2015, anularea bazelor impozabile stabilite suplimentar, anularea obligațiilor de plată suplimentare stabilite în sarcina sa, în cuantum total de 8.122.258 RON, din care 3.932.083 RON impozit pe profitul suplimentar, inclusiv accesorii 622.548 RON, reprezentând TVA neadmisă la deducere și 3.337.453 RON, reprezentând TVA respinsă la rambursare și accesorii aferente TVA în cuantum de 230.174 RON. În subsidiar, a solicitat anularea Deciziei nr. 224/05.09.2016 cu privire la suspendarea soluționării contestației administrative, obligarea ANAF la soluționarea pe fond a contestației administrative depusă sub nr. A SPL 896/04.05.2015, cu obligarea pârâtei ANAF la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 2417 din 19 iunie 2017, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții: Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice București - Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice, a respins capătul de cerere având ca obiect anularea deciziei nr. 224/05.09.2016, formulat în contradictoriu cu pârâta Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice București, ca fiind formulat în contradictoriu cu o persoană fără calitate procesuală pasivă, a respins capetele de cerere având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015, anularea Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015, anularea bazelor impozabile stabilite suplimentar și a obligațiilor de plată suplimentare în cuantum total de 8.122.258 RON, precum și cererea în rambursarea sumei de 3.337.453 RON, ca inadmisibile, a anulat Decizia nr. 224/05.09.2016, emisă de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative și a obligă pârâta ANAF la soluționarea pe fond a contestației administrative înregistrată sub nr. A-SPL 896/04.05.2015.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a declarat recurs. Recursul este întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În motivarea recursului se arată că măsura de suspendare a soluționării contestației este, așadar, legală și temeinică, întrucât prin pronunțarea Deciziei nr. 224/05.09.2016, ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a îndeplinit dispozițiile legale prevăzute de art. 214 alin. (1) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, în vigoare la momentul efectuării inspecției fiscale, a luat în considerare faptul că actele administrativ fiscale contestate fac obiectul cercetărilor penale efectuate de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - Direcția Națională Anticorupție în dosarul penal nr. x/2014, care este abilitată să se pronunțe asupra realității operațiunilor înregistrate de A., urmând ca la momentul soluționării definitive a cauzei să fie reluată procedura administrativă de soluționare, potrivit legii. Având în vedere că în timpul inspecției fiscale nu s-a putut stabili realitatea operațiunilor desfășurate între B. S.R.L. și A. S.R.L., este nelegală și netemeinică concluzia instanței că cercetările penale o vizează pe societatea B. S.R.L. și că aceasta "nu o transformă însă pe reclamantă într-o persoană suspectată a săvârși fapte penale". În ceea ce privește Decizia nr. 5547/04.06.2013 pronunțată anterior de Înalta Curte si Justiție in dosarul nr. x/2011, recurenta arată că prin Decizia nr. 243/09.09.2010, Direcția Generală de Soluționarea a Contestațiilor a dispus suspendarea până la finalizarea laturii penale a soluționării contestației formulate de A. împotriva Deciziei de impunere nr. x/05.11.2009, emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru suma de 8.122.258 RON reprezentând impozit pe profit, taxă pe valoarea adăugată și accesorii aferente acestora. În emiterea deciziei, organul de soluționare a contestației a reținut că organele de inspecție fiscală, ca urmare a verificării relației comerciale dintre A. și B. S.R.L., au constatat că în speță se ridică problema realității operațiunilor economice, respectiv că există suspiciuni că A. a înregistrat în evidența financiar-contabilă aprovizionări cu cereale de la B. S.R.L., care la rândul ei, prin operațiuni fictive a creat aparența de legalitate a intrărilor de mărfuri făcute în alte condiții decât cele legale, prin documente de achiziții neconforme cu realitatea. Totodată, pe rolul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - Direcția Națională Anticorupție era înregistrat dosarul penal nr. x/2009 din data de 13.05.2009, în care se efectuau acte premergătoare față de reprezentanții A. sub aspectul comiterii infracțiunilor prevăzute la art. 8 și art. 9 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, având în vedere suspiciunile de evaziune fiscală privind tranzacții fictive cu cereale. Împotriva Deciziei nr. 243/09.09.2010, A. a formulat acțiune, care a făcut obiectul dosarului nr. x/2011, iar instanța de judecată, prin sentința civilă nr. 7774/20.12.2011, a respins ca nefondată acțiunea reclamantei. Prin Decizia nr. 5547/04.06.2013, irevocabilă, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul promovat de societate împotriva sentinței civile nr. 7774/20.12.2011 pronunțată de Curtea de Apel București și a înlăturat măsura suspendării dispuse prin Decizia nr. 243/09.09.2010 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestației, obligând-o pe aceasta să soluționeze pe fond contestația A. pentru suma de 8.122.258 RON. Ca urmare a hotărârii Înaltei Curți de Casație și Justiție, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a procedat la analizarea pe fond a contestației formulate de A. împotriva Deciziei de impunere nr. x/05.11.2009 emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, emițând în acest sens Decizia nr. 252/23.08.2013, prin care s-a dispus desființarea parțială a actului administrativ fiscal atacat, pentru suma totală de 8.122.258 RON, reprezentând: impozit pe profit, TVA și accesorii aferente acestora, urmând ca organele de inspecție fiscală, prin alte persoane decât cele care au întocmit decizia de impunere contestată, să procedeze la o noua verificare a aceleiași perioade și aceluiași tip de obligație fiscală ținând cont de prevederile legale aplicabile în speța precum și de cele precizate prin decizie. Reverificând aceleași perioade și același tip de impozit, organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Sector 1 a Finanțelor Publice au emis Raportul de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015, care a stat la baza întocmirii Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015, prin care au fost stabilite în sarcina A. aceleași obligații fiscale suplimentare în sumă de 8.122.258 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și accesorii aferente acestora. Împotriva Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015, emisă de Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015, ca urmare a reverificării, la data de 04.05.2015, A. a formulat contestație. În vederea soluționării contestației, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin adresa nr. x - SLP 896/04.02.2016, a solicitat Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - Direcția Națională Anticorupție, să precizeze dacă A. sau reprezentanții săi, au vreo calitate într-un dosar referitor la achizițiile sale de cereale, ca urmare a transmiterii de către Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice a Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015, la solicitarea organelor de cercetare penală. Prin adresa din 07.04.2016, Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casației și Justiție - Direcția Națională Anticorupție, a comunicat faptul că "aspectele legate de activitatea A. S.R.L. privind achiziționarea de produse cereale livrate de B. S.R.L. ș.a. fac obiectul dosarului nr. x/2014, urmare disjungerii date prin ordonanța din 14.11.2014, dosar nr. x/2009, în care s-a clasat cauza cu privire la infracțiunile săvârșite de societățile C. S.R.L., D. S.R.L., E. SRL". În consecință, Direcția Generală de Soluționare a Contestaților a procedat la analizarea contestației în funcție de prevederile legale incidente în speță și a emis Decizia nr. 224/05.09.2016, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de A. împotriva Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015 emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015 încheiat de către organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Sector 1 a Finanțelor Publice pentru suma totală de 8.122.258 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și accesorii aferente acestora, până la finalizarea laturii penale. În emiterea deciziei, organul de soluționare a contestației a reținut că organele de inspecție fiscală, ca urmare a verificării relației comerciale dintre A. și B. S.R.L., au constatat că în speță se ridică problema realității operațiunilor economice, respectiv că există suspiciuni că A. a înregistrat în evidența financiar-contabilă aprovizionări cu cereale de la B. S.R.L., care la rândul ei, prin operațiuni fictive a creat aparența de legalitate a intrărilor de mărfuri făcute în alte condiții decât cele legale, prin documente de achiziții neconforme cu realitatea, în condițiile în care pe rolul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - Direcția Națională Anticorupție se află înregistrat dosarul penal nr. x/2014, urmare a disjungerii date prin ordonanța din 14.11.2014, dosar nr. x/2009, în care se efectuează acte premergătoare referitoare la aspectele legate de activitatea A. privind achiziționarea de produse cerealiere livrate de B. S.R.L.. Contrar celor reținute de instanța de fond, documentele existente la dosarul cauzei confirmă existenta unui dosar de cercetare penală vizând pe A. S.R.L.. Recurenta consideră că între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015, contestată, și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă. În susținerea recursului sunt redate și indicate texte de lege incidente pricinii precum și practică judiciară.

Apărările formulate în cauză Intimata S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere următoarele considerente. Din actele și lucrările dosarului rezultă că organele fiscale au procedat la demararea unei inspecții fiscale generale la S.C. A. S.R.L., care s-a derulat în perioadele 04.06.2009 - 25.09.2009 și 28.10.2009 - 04.11.2009, finalizată cu emiterea Raportului de inspecție fiscală nr. x/05.11.2009, prin care s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în sarcina contribuabilului în sumă de 8.122.258 RON. În acest sens, la data de 05.11.2009 a fost emisă Decizia de impunere nr. x, prin care aceste obligații fiscale au fost impuse reclamantei, pe motiv că aceasta în cursul anului 2008 a achiziționat de la S.C. B. S.R.L., în baza contractelor de vânzare cumpărare și a facturilor de marfă, cereale expediate în condiții de livrare ex-works - depozitare F. S.R.L., transportul căzând astfel în sarcina S.C. B. S.R.L.: Sumele au fost imputate reclamantei pe motiv că suma de 20.616.418 RON reprezintă contravaloarea cerealelor pentru care nu s-a putut stabili realitatea tranzacțiilor cu ocazia inspecției fiscale, astfel că această sumă a fost apreciată cheltuială nedeductibilă. De asemenea, nu a fost acordat drept de deducere pentru TVA aferent achiziției de cereale, reținând că pe facturi nu este înscrisă data livrării bunurilor, precum și alte neconcordanțe suplimentare. Reclamanta a formulat contestație administrativă împotriva Deciziei de impunere nr. x/2009, care însă a fost suspendată de organul competent în soluționarea acesteia, prin Decizia 243/2010, ocazie cu care s-a reținut ca temei al suspendării că pe rolul Parchetului ÎCCJ - DNA există dosarul penal nr. x/2009 în care sunt cercetați reprezentanții reclamantei, sub aspectul săvârșirii infracțiunilor prevăzute de art. 8 și 9 din Legea nr. 241/2005. La momentul emiterii deciziei de suspendare a soluționării contestației actele în dosarul penal erau în faza premergătoare. Prin Decizia nr. 243/09.09.2010 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în ceea ce privește punctul 1 din această decizie, organul fiscal a dispus suspendarea soluționării contestație subscrisei privind suma totală de 8.122.258 RON, reprezentând impozit pe profit, T.V.A. și accesorii, până la finalizarea cercetărilor de urmărire penală efectuate în cauză. Împotriva Deciziei nr. 243/09.09.2010 reclamanta a formulat cotestație în instanță, iar prin sentința civilă nr. 7774 din 20.12.2011 Curtea de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal, a respins ca nefondată acțiunea formulată. Prin Decizia nr. 5547 din 4.06.2013 pronunțată în dosarul nr. x/2011 de către Înalta Curte de Casație și Justiție a fost admis recursul formulat împotriva sentinței civile nr. 7774 din 20.12.2011 pronunțată de Curtea de Apel București. Instanța supremă a dispus modificarea sentinței atacate, în sensul că admite acțiunea și anulează în parte Decizia nr. 243/09.09.2010 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu referire la punctul 1 din decizie, și în consecință, înlătură măsura suspendării și obligă Agenția Națională de Administrare Fiscală să soluționeze contestația pentru suma de 8.122.258 Iei și o obligă pe aceasta la plata sumei de 6.000 RON cheltuieli de judecată. Contestația formulată împotriva Deciziei de impunere xl 74/23.02.2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală a fost soluționată prin Decizia nr. 224/05.09.2016 prin care, pentru a doua oară Agenția Națională de Administrare Fiscală a suspendat soluționarea contestației până la finalizarea cercetărilor de urmărire penală efectuate în cauza. Prin Decizia nr. 224/05.09.2016 parata a dispus suspendarea soluționării contestației motivat de faptul că pe rolul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație si Justiție - Direcția Națională Anticorupție se află înregistrat dosarul penal nr. x/2014, urmare a disjungerii date prin Ordonanța din 14.11.2014, dosar nr. x/2009, în care se efectuează acte premergătoare referitoare la aspectele legate de activitatea subscrisei privind achiziționarea de produse cerealiere livrate de G. S.R.L. - fosta B. S.R.L.. Astfel, în prezentul dosar instanța de fond a admis în parte acțiunea și a anulat Decizie nr. 224/05.09.2016 emisă de A.N.A.F. și a obligat-o pe aceasta la soluționarea pe fond a contestației administrative înregistrată sub nr. A-SPL 896/04.05.2015. Înalta Curte constată că instanța de fond în mod corect a reținut că, în cauză, nu sunt îndeplinite prevederile art. 241 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora: "Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a)organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă." In mod corect instanța de fond a reținut că acesta este temeiul suspendării contestației administrative împotriva Deciziei de impunere nr. x/23.03.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.03.2015, dispusă de ANAF, reținându-se prin Decizia nr. 244/2016 că există indicii cu privire la săvârșirea unei infracțiuni care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată. De asemenea, în mod temeinic s-a reținut că nu există diferențe de substanță, nici în primul caz și nici în al doilea caz nefiind vorba de începerea urmăririi penale, ori despre existența unei sesizări cu privire la comportamentul infracțional al intimatei. În acord cu cele reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că cercetările penale ce fac obiectul dosarului disjuns din dosarul penal nr. x/2009 nu o vizează în mod direct pe intimată, din niciunul dintre înscrisurile prezentate nerezultând un astfel de indiciu, ci privește exclusiv pe furnizorul/partenerul comercial al acesteia, S.C. B. S.R.L., fiind absolut firesc ca, odată cu verificarea acestui agent economic să fie verificate toate relațiile sale comerciale, implicit cele derulate cu intimata. Instanța de fond a reținut că asupra aspectului anterior menționat s-a pronunțat deja cu putere de lucru judecat Înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr. 5547/04.06.2013. Ulterior pronunțării acestei decizii nu a mai fost formulat vreun alt act de sesizare de către organul fiscal cu privire la existența unor indicii referitoare la săvârșirea unor fapte penale. Din actele dosarului rezultă că persoana cercetată penal cu privire la care există suspiciunea săvârșirii unor fapte care cad sub incidența legii penale este S.C. B. S.R.L., iar simpla existență a unei relații comerciale între cele două societăți nu este de natură a da naștere unor indicii cu privire la complicitatea acestora la săvârșirea faptelor cercetate. Față de situația de fapt, în mod corect instanța de fond a reținut că, în continuare sunt incidente dezlegările date de instanța supremă, în condițiile în care nu există elemente de fapt noi care, prin raportare la condițiile art. 214 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 să justifice măsura suspendării. De asemenea, Înalta Curte constată că în mod corect instanța de fond a reținut că în normele fiscale, în situația în care se apreciază că documentele justificative prezentate de contribuabil nu fac dovadă asupra realității operațiunilor economice, există sancțiuni specifice de ordin fiscal, iar din acest punct de vedere organul de soluționare a contestației are la îndemână suficiente pârghii de verificare a acestor aspecte pentru a dispune cu privire la legalitatea actelor administrativ fiscale, fără a fi nevoit să aștepte rezultatul cercetărilor penale efectuate într-un dosar care îl privește pe altul. Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.