ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 99/2017

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală a Finanțelor Publice București și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-IF 461/02.12.2014 emisă de AJFP Ilfov, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată în cuantum de 8.857.021 RON, din care: 4.353.010 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată, 3.851.059 RON reprezentând dobânzi/majorări de întârziere și 652.952 RON reprezentând penalități de întârziere, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 1412 din 19.05.2015 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins cererea față de Direcția Generală a Finanțelor Publice București, pentru lipsa calității procesuale pasive; a respins în rest cererea formulată de reclamanta A.. în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, ca neîntemeiată.

Cererea de recurs Împotriva Sentinței civile nr. 1412 din 19.05.2015 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta A.. invocând motivele de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În dezvoltarea motivelor de recurs s-a susținut că, în mod eronat a fost admisă excepția lipsei calității procesuale pasive a DGRFP București. În pofida faptului că, actul administrativ fiscal a cărui suspendare a solicitat-o a fost emis de către AJFP Ilfov, această structură teritorială este lipsită de personalitate juridică și funcționează în subordinea DGRFP București, motiv pentru care apreciază că în mod greșit s-a procedat la admiterea excepției. Cu privire la fondul cauzei, în ceea ce privește "paguba iminentă" a susținut că a fost probată îndeplinirea acestei condiții, prin expertiza extrajudiciară, reclamanta dovedind faptul că executarea imediată a titlului de creanță ar fi de natură să producă prejudicii greu de reparat. Cu privire la "cazul bine justificat" a susținut că, fără a reține vreun fundament, prima instanță a considerat că pentru a efectua analiza argumentelor expuse de societate ar fi necesare verificări amănunțite de fond, însă o asemenea competență aparține exclusiv instanței ce judecă anularea actului administrativ fiscal în cauză. Societatea nu era în măsură să solicite instanței de fond să verifice în detaliu argumentele expuse, ci doar să observe că în cauza dedusă judecății, din analiza sumară a actului supus suspendării și a circumstanțelor cauzei, există în mod cert elemente care creează o puternică aparență de nelegalitate a deciziei de impunere. În acest sens a arătat că, societatea a colectat și plătit inițial TVA în cuantum de 2.314.383,82 RON, aferent facturii de avans din 06.121.2007. Organul fiscal a mai impozitat prin aplicarea TVA de două ori societatea pentru aceeași tranzacție, prin: refuzul de a accepta regularizarea avansului cu urmarea stabilirii TVA de colectat aferent celor 119 facturi de livrare și prin refuzul de a accepta factura de corecție a facturii inițiale a avansului. Or, toate elementele subsumate anterior derivă prima facie din Decizia de impunere și nu fac altceva decât să redea o situație ilogică din punct de vedere fiscal și juridic în care o unică tranzacție generează o triplă impunere. În Decizia de impunere autoritățile fiscale au reținut în susținerea refuzului de accepta corecția facturii inițiale că, factura 080701CN din data de 07.12.2009 care stornează factura 080701 din 06.11.2007 nu este în scop economic, tratamentul fiscal fiind cel prevăzut de art. 134 pct. 5 din C. fisc. , motiv pentru care societatea ar fi trebuit să colecteze TVA aferent facturii de corecție. Cu rea-credință, organul fiscal a ignorat plata de către societate a TVA aferentă avansului și a aplicat TVA de două ori, pe motiv că "anul 2008 este prescris fiind în afara celor cinci ani care pot fi controlați conform art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, fapt pentru care nu se poate verifica TVA-ul achitat de societate în anul respectiv precum și faptul generator al acestuia". PENTru aceste motive a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și urmare rejudecării, admiterea cererii privind suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-IF 461/02.12.2014.

În procedura de filtru, intimații-pârâți nu au formulat întâmpinări.

Procedura derulată în recurs În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, prin încheierea de ședință din data de 15 iunie 2016, s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispozițiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu mențiunea că părțile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare. La termenul din 19.01.2017 având în vedere că în raport s-a considerat că recursul este admisibil, iar problema de drept care se pune în recurs nu este controversată, s-a considerat, de către toți membrii completului, că se poate face aplicarea prevederilor art. 493 alin. (6) C. proc. civ.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurent, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Prin primul motiv de recurs, recurenta-reclamantă a susținut că, în mod greșit a fost admisă excepția lipsei calității procesuale pasive a DGRFP București și că într-adevăr, actul administrativ fiscal a cărui suspendare a solicitat-o a fost emis de către AJFP Ilfov, însă această structură teritorială este lipsită de personalitate juridică și funcționează în subordinea DGRFP București. Cu privire la acest motiv de recurs Înalta Curte constată că, în cazul contestațiilor formulate împotriva deciziilor de impunere, calitatea procesuală pasivă revine organului emitent, nefiind relevant faptul că acesta are sau nu personalitate juridică. Cu privire la fondul cauzei, Înalta Curte constată că, soluția instanței de fond este criticată de către recurenta-reclamantă pentru că ar fi fost pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, temeiul de drept invocat fiind art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., susținându-se că sunt întrunite condițiile impuse de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru a se dispune suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-IF 461/02.12.2014. Sub acest aspect, recurenta-reclamantă a invocat că autoritatea fiscală nu a recunoscut regularizarea avansului și a taxei pe valoarea adăugată aferentă acestuia, efectuată în perioada ianuarie - mai 2009, prin intermediul celor 119 facturi de livrare menționate în Raportul de inspecție fiscală, considerând că sumele regularizate de societate în cuantum de 2.038.626 RON, ar trebuit colectate de A.. Înalta Curte constată că, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004: "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Deci, pentru a admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ întemeiată pe art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanța de fond trebuie să constate și să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiții cerute de dispozițiile menționate, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepțională. Însă nu trebuie neglijat faptul că, suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecție a drepturilor și intereselor legitime ale subiectelor potențial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanța competentă va evalua legalitatea acestuia. Înalta Curte constată că în mod justificat instanța de fond a reținut ca nefiind îndeplinită condiția existenței cazului bine justificat, în sensul art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, în condițiile în care, din analiza sumară a deciziei contestate, nu s-a conturat o situație de fapt de natură a genera suspiciuni rezonabile cu privire la emiterea respectivului act. Argumentele prezentate de către recurenta-reclamantă în susținerea cazului bine justificat, respectiv faptul "că societatea a colectat și plătit inițial TVA în cuantum de 2.314.383,82 RON, aferent facturii de avans din 06.121.2007, iar organul fiscal a impozitat de două ori societatea prin aplicarea TVA pentru aceeași tranzacție, prin refuzul de a accepta regularizarea avansului cu urmarea stabilirii TVA de colectat aferent celor 119 facturi de livrare și prin refuzul de a accepta factura de corecție a facturii inițiale a avansului", nu pot reprezenta "o îndoială asupra prezumției de legalitate a actului administrativ contestat" întrucât acestea sunt aprecieri ce ține de fondul cauzei. Or, cazul bine justificat se referă la existența unei puternice îndoieli asupra legalității actului administrativ a cărui executare se solicită a fi suspendată, având în vedere prezumția de legalitate și veridicitate de care se bucură actul administrativ. Cum recurenta-reclamantă, atât prin cererea de suspendare, cât și prin cererea de recurs, a argumentat existența cazului bine justificat prin prisma unor aspecte ce țin de fondul actului contestat (aspecte ce țin de calculul sumelor stabilite prin decizia de impunere), care pot fi clarificate doar cu ocazia cercetării fondului respectivului act, în mod corect a apreciat instanța de fond că nu este îndeplinită, în cauză, condiția cazului bine justificat. De asemenea, relevant este faptul că, în cadrul unei cereri de suspendare instanța nu poate antama fondul dreptului dedus judecății, iar aspectele invocate de recurenta-reclamantă nu sunt de natură să inducă o puternică îndoială cu privire la legalitatea actului administrativ contestat, o deplină clarificare și evaluare a aspectelor învederate neputându-se realiza decât cu prilejul soluționării acțiunii de fond, privind anularea actului administrativ atacat. În jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal, a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ. După cum se constată recurenta-reclamantă se rezumă doar la susțineri privind nelegalitatea pe fond a actului administrativ or, în cadrul procedurii suspendării unui act administrativ fiscal este permisă doar cercetarea sumară a aparenței dreptului legitim vătămat și nu este permisă prejudecarea fondului litigiului. Înalta Curte, în acord cu instanța de fond, constată că reclamanta nu a făcut dovada răsturnării prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ contestat, fiind o simplă afirmație nesusținută de probe aceea că există o aparență de nelegalitate a acestui act. Or, în condițiile în care nu s-a dovedit îndeplinirea uneia dintre condițiile impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004, iar acest text de lege impune îndeplinirea cumulativă a celor două condiții, nu se mai impune analizarea celei de-a doua condiții, respectiv existența unei pagube iminente, soluția pronunțată fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, Înalta Curte constată că nu este incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs În consecință, pentru considerentele arătate, în raport cu înscrisurile depuse la dosar și susținerile părților, apreciind că soluția instanței de fond a fost dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamantă, ca nefondat.