ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3834/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată adresată Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 17.12.2916, reclamanta SC A. SRL a chemat în judecată pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Activitatea de Inspecție Fiscală și a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/31.10.2016 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Activitatea de Inspecție Fiscală, până la pronunțarea instanței de fond.

Prin Sentința civilă nr. 15 din 17 ianuarie 2017, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a respins cererea reclamantei SC A. SRL de suspendare a executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/31.10.2016 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Activitatea de Inspecție Fiscală.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond a formulat recurs reclamanta SC A. SRL, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului și casarea sentinței recurate în sensul admiterii cererii de suspendare astfel cum a fost formulată, cu cheltuieli de judecată.

În motivarea recursului arată că: (i) există necorelări între analiza și interpretarea dată de către organul fiscal sumelor reținute în actele administrative ca fiind datorate de societate și dispozițiile legale în materie; (ii) impozitele și taxele sunt aferente unor operațiuni și tranzacții reale desfășurate între recurentă și societățile identificate în decizia de impunere, față de care instituția pârâtă s-a înscris la masa credală în cadrul procedurii de insolvență; (iii) între societatea recurentă și Statul Român, reprezentat prin organele fiscale, nu poate interveni o relație de administrare a impozitelor altor contribuabili.

Critică faptul că organele fiscale au concluzionat că înregistrările din contabilitatea sa sunt eronate, câtă vreme acestea nu dețin documente justificative ale respectivelor operațiuni și că organele fiscale aveau cunoștință de faptul că societatea nu deține întreaga evidență contabilă, aceasta fiind ridicată de către DIICOT CS, motiv pentru care apreciază că decizia a cărei suspendare o solicită a fost emisă prin utilizarea dreptului de apreciere în mod discreționar, nefiind în mod corect examinată starea de fapt.

Susține că au fost aplicate de către organul fiscal prevederi legale care nu erau în vigoare la momentul emiterii deciziei de impunere, astfel că toate constatările inspectorilor sunt fără relevanță din punct de vedere juridic și fiscal, deoarece conform art. 11 alin. (13) din Legea nr. 227/2015, procedura de aplicare a prevederilor art. 11 alin. (1) se stabilește prin ordin al Președintelui A.N.A.F., temeiurile de drept invocate în decizia de impunere neavând suport.

Consideră că toate aceste aspecte demonstrau aparența de nelegalitate a actului administrativ a cărui suspendare o solicită și că a făcut dovada depunerii contestației administrative. Mai arată că și cerința pagubei iminente este îndeplinită, întrucât societatea este executată silit.

În acest context, susține că sentința recurată este netemeinică și nelegală, instanța aplicând greșit prevederile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în condițiile în care apreciază că a dovedit îndeplinirea condițiilor cumulative pentru a opera suspendarea actului administrativ, inclusiv condiția cazului bine justificat, argumentele invocate și probele depuse fiind de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității deciziei de impunere

Precizează că, deși în analiza nelegalității actului administrativ atacat nu se poate intra pe fondul cauzei, critică susținerea primei instanțe că argumentele reclamantei antamează aspecte de fond ale actului administrativ și arată că prezentarea circumstanțelor de fapt și de drept ale cauzei a fost făcută pentru a răsturna prezumția de legalitate a actului administrativ și a dovedi iminența producerii unei pagube.

Recurenta-reclamantă susține că prima instanță a antamat fondul cauzei, deși nu i s-a solicitat acest lucru, respectiv s-a pronunțat asupra legalității deciziei de impunere din punct de vedere al legii aplicabile, iar pe de altă parte și-a însușit mențiunile din raportul de inspecție fiscală, deși trebuia să facă doar o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza circumstanțelor de fapt și de drept ale cauzei.

Critică susținerea primei instanțe în sensul că singurele aspecte de legalitate a actelor administrative fiscale care ar putea justifica suspendarea executării în condițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 vizează competența autorității emitente, procedura de emitere și cerințele de formă ale acestuia, câtă vreme aceste aspecte nu sunt prevăzute la art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004.

Se mai arată că instanța a ignorat probele depuse la dosar.

Susține că în speță există o îndoială serioasă cu privire la legalitatea actelor administrative contestate, sub aspectul necorelării sumelor reținute în actele administrative ca fiind datorate și dispozițiile legale în materie. Arată că impozitele și taxele reținute în decizia de impunere sunt aferente unor operațiuni/tranzacții reale desfășurate între societatea recurentă și societățile identificate în decizia de impunere, societăți față de care pârâta s-a înscris la masa credală în cadrul procedurii insolvenței cu sumele reținute ca fiind datorate de recurentă. Mai arată că între recurentă și Statul Român prin Ministerul Finanțelor Publice și unitățile sale subordonate - A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Timișoara - A.J.F.P. Caraș-Severin, nu poate interveni o relație de administrare a impozitelor sau taxelor în vederea aplicării legislației fiscale instituite prin C. fisc. . Consideră că astfel, organul fiscal în mod ilegal procedează la dubla impunere a unei tranzacții.

Recurenta-reclamantă mai arată că un alt indiciu de nelegalitate rezultă și din faptul că organele au întocmit actul administrativ fără a analiza întreaga evidență contabilă a societății și că, deși s-a susținut că societatea nu deține documente justificative, nu s-a ținut cont de faptul că acestea sunt în posesia organului de urmărire penală.

Consideră că un alt indiciu de nelegalitate constă în numeroasele aspecte invocate de societatea recurentă cu privire la nedatorarea obligațiilor de plată reținute în sarcina sa și că existența unui caz bine justificat nu presupune prezentarea unor dovezi de nelegalitate evidente a actului atacat, instanța putând dispune suspendarea executării unui act administrativ în raport cu ansamblul circumstanțelor prezentate, atunci când executarea actului este de natură a cauza pagube grave, raportat la cuantumul sumei în discuție și la specificul activității, ori dificil de reparat și când există un argument aparent valabil de legalitate a acestuia.

Recurenta-reclamantă susține că în cauză, este îndeplinită cerința cazului bine justificat, care reiese și din faptul că executarea se poate face înainte ca justiția să se pronunțe asupra legalității și temeiniciei sumelor reținute actul fiscal, sens în care invocă și Recomandarea nr. R/89/8/13.09.1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei.

De asemenea, susține că în mod netemeinic și nelegal instanța de fond a apreciat că atâta timp cât reclamanta nu a făcut dovada existenței cazului bine justificat, se exclude posibilitatea suspendării executării deciziei de impunere, chiar în măsura în care s-ar constata existența pagubei iminente, cu privire la acest aspecte, instanța invocând practica judiciară în defavoarea legii.

Cu privire la paguba iminentă, invocă cuantumul mare al sumelor pretinse raportat la cifra de afaceri a recurentei, precum și faptul că organul fiscal a dispus măsuri asigurătorii și a procedat la executarea silită efectivă prin poprirea asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului și asupra disponibilităților bănești din conturile societății, ceea ce îi afectează activitatea. Arată că neplata salariilor a condus la demisia unor angajați și la refuzul altora de a se prezenta, motiv pentru care unii beneficiari au reziliat contractele încheiate cu recurenta.

Mai arată că dosarul penal este în curs de soluționare, efectuându-se acte de urmărire penală și că prin demararea procedurilor de executare silită a societății, se creează premisele intrării în faliment a acesteia.

Intimata-pârâtă pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin-Activitatea de Inspecție Fiscală nu a formulat întâmpinare.

II. Procedura de soluționare a recursului

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 24 mai 2018, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ.

Ulterior, având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 109 din data de 20 septembrie 2018, a fost fixat termen de judecată, în ședință publică, cu citarea părților.

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că este nefondat recursul declarat în cauză.

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

În cauză, reclamanta SC A. SRL a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune prin care a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/31.10.2016, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Activitatea de Inspecție Fiscală, până la pronunțarea instanței de fond.

Recursul declarat de către societatea reclamantă a fost întemeiat pe motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta susținând în esență, contrar celor reținute de către prima instanță, că în speță este îndeplinită condiția cazului bine justificat.

Înalta Curte constată că cererea de suspendare a executării actului administrativ fiscal a fost întemeiată pe dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora: "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond".

Cazul bine justificat este definit de dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind: "împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ", iar paguba iminentă de dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 ca "prejudiciul material, viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public".

Jurisprudența în materie a dezvoltat și aplicat în concret cele două condiții prevăzute la art. 14 din Legea contenciosului administrativ, astfel că în prezent aceasta este unanimă în a considera că pentru existența cazului bine justificat nu se analizează pe fond legalitatea actului administrativ atacat, ci se realizează doar o "pipăire a fondului", prin invocarea unor împrejurări de fapt sau de drept care, în urma unei cercetări sumare, să creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului, constatată însă cu ușurință, având în vedere că măsura suspendării este una provizorie.

Cu toate acestea, noțiunea de "caz bine justificat", deși nu presupune o dovadă de nelegalitate evidentă, poate fi reținută dacă, din împrejurările cauzei, ar rezulta o îndoială puternică și evidentă asupra prezumției de legalitate, care constituie unul dintre fundamentele caracterului executoriu al actelor administrative.

Recurenta-reclamantă invocă în susținerea cazului bine justificat faptul că sumele reținute în sarcina sa prin decizia de impunere contestată nu ar fi datorate și că se impune ca executarea actului administrativ fiscal să aibă loc doar după verificarea legalității acestuia de către instanța de judecată, precum și faptul că ar fi fost aplicate de către organul fiscal prevederi legale procedurale, care nu erau în vigoare la momentul emiterii deciziei de impunere.

Înalta Curte constată că aspectele invocate de către recurentă nu constituie, prin ele însele, împrejurări legate de starea de fapt și de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ și nu se poate ralia punctului de vedere al recurentei, în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004.

De asemenea, se constată că recurenta-reclamantă este în eroare cu privire la faptul că instanța poate dispune suspendarea executării unui act administrativ în raport cu ansamblul circumstanțelor prezentate, atunci când este îndeplinită paguba iminentă, chiar în lipsa elementelor de nelegalitate a actului administrativ, câtă vreme dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 vorbesc despre îndeplinirea cumulativă a ambelor condiții, prin sintagma "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente".

Înalta Curte constată că aceeași concluzie, în sensul îndeplinirii cumulative a celor două condiții, se desprinde și din Recomandarea nr. R (89) 8 a Comitetului de Miniștri din 13 septembrie 1989, invocată chiar de către recurentă, care face vorbire despre posibilitatea adoptării unor măsuri de protecție provizorii în măsura în care executarea actului administrativ este susceptibilă de a provoca anumite daune severe și dacă există un caz prima-facie împotriva valabilității actului, elemente care își găsesc reflectarea și în legislația internă, respectiv în art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și care au fost analizate în speța de față.

Referitor la celelalte argumente invocate de către recurenta-reclamantă prin cererea de recurs, cum ar fi necorelarea sumelor reținute ca fiind datorate și dispozițiile legale în materie ori faptul că organul fiscal nu a analizat întreaga evidență contabilă a societății, sunt elemente ce urmează a fi analizate în cadrul acțiunii în anulare, acestea vizând aspecte de fond referitoare la pretențiile deduse judecății, astfel că nu pot face obiect al analizei în cadrul cererii de suspendare a executării actului administrativ fiscal, întrucât s-ar prejudeca fondul cauzei.

Îndeplinirea condițiilor referitoare la existența cazului bine justificat și a pagubei iminente este supusă aprecierii judecătorului, care are de efectuat o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza circumstanțelor de fapt și de drept ale cauzei, iar pentru admiterea cererii, acestea trebuie să ofere indicii suficiente de răsturnare a prezumției de legalitate a actului administrativ.

Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ trebuie să fie, însă, evidentă, să poată fi decelată cu ușurință printr-o cercetare sumară a aparenței dreptului, întrucât în cadrul procedurii suspendării executării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Prin urmare, Înalta Curte constată că în mod corect prima instanță a reținut că în speță nu este îndeplinită condiția cazului bine justificat și că neîndeplinirea acesteia exclude posibilitatea suspendării executării deciziei de impunere, chiar în măsura în care s-ar constata existența unei pagube iminente, deoarece cele două condiții sunt impuse cumulativ, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de SC A. SRL împotriva Sentinței civile nr. 15 din 17 ianuarie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC A. SRL împotriva Sentinței civile nr. 15 din 17 ianuarie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 8 noiembrie 2018.

GGC - GV