ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1423/2018

Cererea de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. "A." S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - A.I.F. - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, a contestat: - Decizia nr. 988/17.11.2014 prin care s-a respins Contestația nr. 104/20.03.2012, înregistrată sub nr. x, completată prin Adresa nr. x, înregistrată sub nr. x, formulată de S.C. "A." S.R.L. împotriva Deciziei de Impunere nr. 2528/06.04.2011, Procesului - Verbal de Inspecție Fiscală nr. x/04.04.2011 și RIF din data de 06.04.2011; - Decizia de Impunere nr. x/06.04.2011 - X/06.04.2001, Procesului - Verbal nr. x și RIF din data de 06.04.2011 - F-PH 161/06.04.2001, privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina S.C. "B." SRL Ploiești.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 194 din 7 octombrie 2015, Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins, ca neîntemeiată, contestația formulată de reclamanta S.C. "A." S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - A.I.F. - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs reclamanta S.C. "A." S.R.L., societate în insolvență, care a solicitat casarea acesteia, admiterea contestației administrative și anularea actelor atacate. În subsidiar, partea a solicitat casarea, în parte, a hotărârii judecătorești în situația în care instanța apreciază că nu există temei legal pentru exercitarea dreptului de deducere pe motivul că s-au derulat relații comerciale cu societăți inactive. În motivarea căii de atac, încadrabilă în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. * Amânarea unei inspecții fiscale nu reprezintă un motiv de impunere suplimentară, ci doar un drept conferit contribuabilului prin art. 101 alin. (2) din Codul de procedură fiscală. * În structura acționariatului societății recurente s-au produs schimbări permanente pentru a permite dezvoltarea acesteia, noii asociați fiind obligați să aducă ca aport în societate resursele financiare necesare achiziționării de noi mijloace de transport și asigurării întreținerii și exploatării parcului auto de TIR-uri. * Faptul că asociații C. și D. au calitatea de asociați și la alte societăți comerciale nu este interzis de lege și nu poate constitui un motiv de impunere suplimentară pentru recurentă. În contextul în care nu recurenta este firma care nu și-a înregistrat/declarat veniturile, ci firmele S.C. "E." S.R.L. și S.C. "F." S.R.L., calitatea de asociat în alte 9 firme a persoanelor fizice anterior nominalizate nu poate constitui un argument care să fundamenteze soluția de respingere a contestației. Instanța de fond nu a ținut seama de împrejurarea că, în cursul lunii februarie 2011, când numiții G. și H. s-au retras din societate, recurenta nu avea niciun fel de obligații fiscale restante, iar declarațiile fiscale și situațiile financiare erau întocmite la zi, depuse și înregistrate la organul fiscal competent. * Prima instanță a încălcat prevederile art. 264 C. proc. civ., întrucât a refuzat în mod nejustificat să țină seama de concluziile raportului de expertiză contabilă depus în Dosarul nr. x, având ca obiect suspendare executare act administrativ. Renunțarea la efectuarea unei expertize contabile în prezenta cauză nu poate echivala cu recunoașterea vreunei culpe, deoarece o astfel de interpretare juridică ar contraveni principiului rolului activ al judecătorului, precum și dispozițiilor art. 254 alin. (5) C. proc. civ. * Curtea de apel a făcut o gravă eroare de judecată cu privire la comportamentul firmelor partenere ale debitoarei S.C. "B." S.R.L. Astfel, S.C. "E." S.R.L. a fost radiată în data de 21.04.2009, în condițiile în care reprezentanții legali ai acesteia nu au adus la cunoștința partenerului comercial această situație și au continuat să livreze și să factureze în continuare marfa pe aceleași tipuri de facturi. S.C. "F." S.R.L. a fost radiată în data de 09.04.2009, când S.C. "B." S.R.L. nu mai avea relații comerciale cu aceasta. * Impunerea fiscală suplimentară încalcă prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, respectiv art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pct. 1 și art. 226. Recurenta invocă și dezlegarea realizată prin hotărârea pronunțată de CJUE în cauzele C-80/2011 și C-142/2011.

Apărările formulate în cauză Intimata Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru argumentele prezentate la dosar. Recurenta S.C. "A." S.R.L. a formulat răspuns la întâmpinare .

Procedura derulată în recurs Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 22.06.2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din același act normativ. Prin încheierea de ședință din data de 12.10.2017, completul de filtru a constatat, analizând conținutul raportului întocmit, că memoriul de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen de judecată a fondului recursului, în ședință publică, pentru data de 09.02.2018.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, a cadrului normativ aplicabil și a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Controlul judiciar declanșat de recurenta-reclamantă S.C. "A." S.R.L. are ca obiect verificarea legalității: - Procesului-verbal nr. x și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/06.04.2011, ambele întocmite de ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice Prahova - Activitatea de Inspecție Fiscală Prahova în care au fost consemnate rezultatele controlului efectuat la S.C. "B." S.R.L.; - Deciziei de impunere nr. x/06.04.2011 X/06.04.2011, prin care ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice Prahova - Activitatea de Inspecție Fiscală Prahova a stabilit în sarcina S.C. "B." S.R.L. obligații fiscale suplimentare în sumă de 1.543.868 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și accesorii aferente; - Deciziei nr. 988/17.11.2014 emisă de Biroul de Soluționare Contestații din cadrul D.G.R.F.P. Ploiești prin care a fost respinsă contestația administrativă formulată de S.C. "B." S.R.L. împotriva actelor de impunere anterior nominalizate, ca neîntemeiată și nemotivată, pentru suma totală de 1.575.862 RON. Prima instanță a respins acțiunea reclamantei, ca neîntemeiată, reținând, în esență, următoarele considerente: Suma de 1.588.362 RON reprezintă obligațiile restante ale S.C. "B." S.R.L. pentru care s-a dispus atragerea răspunderii solidare a reclamantei S.C. "A." S.R.L., prin Decizia nr. 1345/21.07.2011. Măsura administrativă a rămas definitivă prin Decizia nr. 168/16.01.2014 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. x Reprezentanții S.C. "B." S.R.L. nu au dat dovadă de bună-credință, întrucât au solicitat amânarea inspecției fiscale până la data de 17.02.2011, interval de timp în care au procedat la cesionarea părților sociale către 2 asociații și la schimbarea sediului social; noii reprezentanți ai societății nu au răspuns invitațiilor transmise de organele fiscale, iar la noul sediu s-a constatat că societatea nu funcționează, motive pentru care s-a procedat la verificarea activității pe baza informațiilor înscrise în declarațiile informative cod 394 privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriu național. Au fost, astfel, stabilite obligații fiscale suplimentare în sumă de 1.543.868 RON, reprezentând TVA și majorări aferente (456.838 RON + 395.395 RON), impozit pe profit și majorări aferente (376.850 RON + 315.055 RON). Actul administrativ fiscal a fost comunicat prin publicitate, potrivit prevederilor art. 44 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, fiind afișat la sediul DG.F.P. Prahova și pe pagina de internet a A.N.A.F. Societatea verificată a declarat achiziții de la societăți comerciale furnizoare care nu și-au îndeplinit obligațiile fiscale declarative și cele de plată a impozitelor și taxelor datorate bugetului general consolidat, respectiv S.C. "E." S.R.L. și S.C. "F." S.R.L., ale căror livrări către societate nu au fost declarate, astfel încât nu a fost dovedită realitatea operațiunilor. Solicitarea reclamantei de a fi luată în considerare expertiza efectuată în Dosarul nr. x nu poate fi primită, față de principiul nemijlocirii care presupune ca administrarea propriu-zisă a probelor să se realizeze în fața instanței de judecată, dacă legea nu dispune altfel, precum și față de faptul că judecătorul este subiectul probei și cel care, în mod direct și individual își formează propria convingere asupra situației de fapt relevată prin probe. Societățile implicate în tranzacțiile comerciale au avut un comportament fiscal inadecvat, întrucât au fost declarate insolvente, iar în cele din urmă au fost radiate. În speța de față, nu s-a produs o răsturnare a sarcinii probei, autoritățile fiscale nu au transferat, în mod nelegal, persoanei impozabile, propriile atribuții de control, pretinzându-i acesteia să aibă, contrar jurisprudenței CJUE și scopurilor Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, un comportament care să depășească ceea ce se putea pretinde în mod rezonabil de la un operator implicat în relații comerciale, câtă vreme S.C. "B." S.R.L. a acționat, în mod constant, în eludarea dispozițiilor legale și sustragerea de la efectuarea verificării, solicitând amânarea inspecției fiscale - interval de timp în care părțile sociale au fost cesionate -, schimbând sediul social la o adresă la care nu a putut fi identificată nicio persoană de contact, iar cei doi foști asociați, precum și persoanele care au preluat părțile sociale refuzând să prezinte organelor de control documentele contabile. Instanța de control judiciar constată că, în speță, nu sunt întrunite cerințele impuse de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în vederea casării hotărârii: prima instanță a reținut corect situația de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză, și a realizat o încadrare juridică adecvată. Dezlegarea primei instanțe, inclusiv argumentația pe care se fondează, este la adăpost de orice critică, fiind adoptată și de instanța de control judiciar, în urma propriului demers de analiză a faptelor și normelor incidente cauzei, după cum se va detalia în continuare. * Critica recurentei în sensul că obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere contestată în cauză au fost determinate de cererea contribuabilului de amânare a inspecției fiscale nu poate fi primită. În concret, instanța de control judiciar reține că S.C. "B." S.R.L. a primit Avizul de inspecție fiscală nr. x/07.01.2011 prin care i s-a comunicat că va face obiectul unei inspecții fiscale, începând cu data de 24.01.2011. În urma solicitării contribuabilului, inspecția fiscală a fost amânată până la data de 17.02.2011, dată la care organelor de inspecție fiscală le-au fost prezentate Certificatul constatator emis de Oficiul Registrului Comerțului Prahova la data de 16.02.2011 și Procesul-verbal de predare-primire încheiat la data de 07.02.2011, din care rezultă că asociații G. și H. s-au retras din societate și au cesionat părțile sociale către C. și D. (ambii cu domiciliul în municipiul Sfântu Gheorghe, jud. Covasna), sediul societății a fost mutat în municipiul Ploiești, str. x nr. 58, iar toate documentele financiar contabile ale societății au fost predate către noii asociați. Cu ocazia controlului la noul sediu al societății s-a constatat că aceasta nu funcționa la sediul declarat; în plus, reprezentanții societății nu au răspuns la invitațiile transmise de organele de inspecție fiscală pentru a prezenta documentele financiar contabile ale societății. Înalta Curte apreciază că toate aspectele anterior descrise vin să probeze comportamentul fiscal inadecvat al reprezentanților S.C. "B." S.R.L., care au urmărit să se sustragă controlului fiscal și să achite obligațiile fiscale datorate la bugetul de stat. * De asemenea, instanța de control judiciar consideră că, prin schimbarea acționariatului, s-a urmărit, în realitate, evitarea controlului fiscal, iar nu posibilitatea de dezvoltare a societății, după cum se susține de către recurentă. * În mod corect, prima instanță a refuzat să țină seama de concluziile raportului de expertiză contabilă depus în Dosarul nr. x, având ca obiect verificarea legalității deciziei de antrenare a răspunderii solidare a S.C. "A." S.R.L. Dosarul a fost soluționat prin respingerea acțiunii reclamantei, ca neîntemeiată (soluție rămasă definitivă). Principiul nemijlocirii presupune ca administrarea probelor să se realizeze în fața instanței investite cu soluționarea cauzei pentru a permite judecătorului să își poată forma propria convingere asupra situației de fapt relevată prin respectiva probă. Mai mult decât atât, este de reținut faptul că recurenta a precizat în fața judecătorului fondului că nu solicită proba cu expertiză contabilă. * Contrar celor susținute de recurentă, prima instanță a analizat în mod corespunzător comportamentul fiscal al societăților partenere ale S.C. "B." S.R.L. Din materialul probator rezultă cu evidență temeinicia constatărilor organului de inspecție fiscală care, în lipsa documentelor de evidență contabilă ale S.C. "B." S.R.L., a constatat că aceasta din urmă a declarat achiziții de la societăți comerciale furnizoare care nu și-au îndeplinit obligațiile fiscale declarative și cele de plată a impozitelor și taxelor datorate bugetului general consolidat. Mai precis, este vorba despre S.C. "E." S.R.L. și S.C. "F." S.R.L. ale căror livrări către S.C. "B." S.R.L. nu au fost declarate, situație în care nu a fost dovedită realitatea operațiunilor comerciale. Comportamentul fiscal inadecvat al celor două societăți este probat și prin faptul că S.C. "E." S.R.L. a fost declarată insolventă la data de 19.09.2008 și a fost radiată la data de 21.04.2009; S.C. "F." S.R.L. a fost declarată inactivă la data de 09.04.2009, deoarece nu a depus deconturi de TVA și declarații informative. * Impunerea fiscală suplimentară în sarcina recurentei nu încalcă prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată și nici jurisprudența CJUE indicată de parte, după cum în mod justificat a argumentat și prima instanță. * Înalta Curte reține că este tardivă critica recurentei prezentată cu ocazia concluziilor orale de la termenul de judecată din data de 09.03.2018 referitoare la încălcarea principiului neretroactivității legii, în condițiile în care organul fiscal a făcut aplicarea dispozițiilor art. 11 alin. (1 2 ) din Codul fiscal, deși controlul a avut loc în luna aprilie 2011, iar textul legal a intrat în vigoare la data de 01.01.2012.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.