ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2615/2018

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal la data de 15.10.2015, sub nr. x/2015, reclamanta A. S.R.L. a solicitat suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, până la soluționarea irevocabilă a contestației formulate împotriva deciziei sus menționate, de instanța de judecată.

Soluția primei instanțe Prin sentința nr. 9/F-C din 18 ianuarie 2016, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., privind suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș.

Cererea de recurs Împotriva sentinței civile nr. nr. 9/F-C din 18 ianuarie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L. invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În dezvoltarea motivului de recurs recurenta arată că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. În conformitate cu dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Din interpretarea acestei norme juridice rezultă că pentru suspendarea executării unui act administrativ se cere îndeplinirea, în mod cumulativ, a două condiții, respectiv: existența unui caz bine justificat și prevenirea unei pagube iminente. Curtea de Apel Pitești a limitat în mod nejustificat sfera de aplicare a dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 și a reținut că toate criticile formulate de reclamantă nu pot fi analizate în cererea de suspendare atât timp cât aceasta presupune administrarea unei probe de specialitate, exhuastive, ce se poate administra numai pe fondul cauzei. Instanța de fond, deși a reținut că se poate circumscrie condiției cazului bine justificat "nemotivarea actului administrativ", nu a dat eficiență juridică propriei susține de vreme ce a arătat că "toate criticile formulate de reclamantă nu pot fi analizate . nu sunt de natură a indica o îndoială puternică asupra prezumției de legalitate". Împrejurările de fapt și de drept invocate de societatea A. S.R.L. în susținerea condiției cazului bine justificat nu necesitau administrarea niciunei probe. În acest sens a susținut că se pot circumscrie noțiunii de caz bine justificat următoarele împrejurări: - imposibilitatea de stabilire a modalități de determinare a bazei de impunere de către organele fiscale; - încălcarea de către organele fiscale la emiterea deciziei de impunere a normelor imperative referitoare la obligația de a motiva în fapt decizia de impunere; - ignorarea în totalitate de către organele fiscale la stabilirea bazei de impunere a documentelor justificative și evidențele contabile a societății A. S.R.L. În ceea ce privește cea de-a doua condiție - paguba iminentă - instanța de fond a făcut o interpretare și aplicare eronată a dispozițiilor art. 14 raportat la art. 2 alin. (1) lit. s din Legea nr. 554/2004 potrivit cărora prin pagubă iminentă se înțelege "prejudiciul material viitor și previzibil sau după caz perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități sau a unui serviciu public". În opinia instanței de fond îndeplinirea condiției se realizează numai dacă producerea efectivă a pagubei a avut loc deoarece, sub acest aspect reținând că doar blocarea activității și/sau intrarea societății în incapacitate de plată reprezintă dovezi pentru îndeplinirea condiției "producerea unei pagube iminente". Or, executarea silită a deciziei de impunere se efectuează prin modalitățile de executare prevăzute de Codul de procedură fiscală, inclusiv prin modalitatea de executare a popririi, iar înființarea măsurii popririi pe conturile societății ar duce inevitabil la blocarea activității.

Apărările formulate în cauză Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, reprezentată de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat și menținerea sentinței atacate, ca fiind legală și temeinică.

Procedura derulată în recurs În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, iar prin încheierea de ședință din data de 26 martie 2018, s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispozițiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu mențiunea că părțile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare. La termenul din 21.05.2018 având în vedere că în raport s-a considerat că recursul este admisibil, s-a fixat termen de judecată în ședință publică, cu citarea părților la data de 18.06.2018.

Soluția instanței de recurs Examinând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentei-reclamante, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei-pârâte, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Controlul judiciar declanșat de recurenta-reclamantă are ca obiect suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, până la soluționarea acțiunii în contencios administrativ privind anularea deciziei sus-amintite. Prima instanță a respins acțiunea reclamantei reținând că, în cauză nu transpare, cu caracter de evidență, exercitarea abuzivă a prerogativelor autorităților publice prin emiterea deciziei contestate, respectiv nr. F-AG 882 din data de 31.08.2015, apărările reclamantei constituindu-se în apărări de fond, ce necesită verificări contabile ample, ce țin de esența și intrinsecul actului atacat, neexistând niciun indiciu care să ridice îndoieli puternice asupra prezumției de legalitate a actului administrativ contestat, instanța apreciază că nu sunt întrunite condițiile legale necesare prioritizării interesului privat, în detrimentul interesului public, ce stă la baza caracterului executoriu al actelor administrative. Soluția instanței de fond a fost criticată de către recurenta-reclamantă pentru că ar fi fost pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de procedură specifice condițiilor de admisibilitate prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004. Răspunzând punctual motivelor de recurs, Înalta Curte reține următoarele: 6.1. Motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.: ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material") Verificând legalitatea hotărârii atacate din această perspectivă, Înalta Curte constată că potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond". Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, conform legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. În Decizia de impunere nr. x/31.08.2015 s-a reținut ca și temei de fapt concluziile Ordonanței nr. 3689/P/2012 din 28.01.2015 a Parchetului de pe lângă Tribunalul București potrivit căreia societățile de la care s-au efectuat achiziții au un comportament de tip fantomă, care participă la operațiuni fictive tip carusel, având ca efect diminuarea obligațiilor fiscale de către ultimul beneficiar al facturilor. Ca o concluzie, rezultă că aceste societăți au un comportament de societate care participă la realizarea de operațiuni fictive de tip carusel având ca efect diminuarea obligațiilor față de bugetul de stat de către ultimul beneficiar al facturilor. Întrucât realitatea datelor înscrise în facturile fiscale emise de furnizori nu a fost confirmată, nu s-a putut stabili principala sursă de aprovizionare, neputând fi identificați reprezentanții furnizorilor, echipa de inspecție fiscală nu a acordat drept de deducere a TVA pentru suma de 907.068 RON, nefiind respectate prevederile Codul fiscal în ceea ce exercitarea dreptului de deducere prevăzut de art. 145 alin. (1) din Codul fiscal și condițiile de exercitare a dreptului de deducere prevăzute la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal coroborate cu art. 134 alin. (2) din același act normativ. Înalta Curte constată că, din analiza deciziei de impunere rezultă că aceasta nu respectă dispozițiile imperative referitoare la motivarea actelor administrative, dispoziții care impun organului fiscal potrivit art. 2 "Date privind creanța fiscală" din Anexa 2 pct. 2.2.2. din Ordinul nr. 1021/2013 să "înscrie detaliat modul în care contribuabilul a efectuat și tratat din punct de vedere fiscal o operațiune cu influență în veniturile sau cheltuielile activității economice, cu prezentarea consecinței fiscale. Motivul de fapt se va înscrie atât pentru taxa pe valoarea adăugată, cât și pentru accesoriile calculate pentru aceasta". În decizia de impunere nu se arată dacă evidența contabilă a societății constituie probe la stabilirea bazei de impunere, așa cum dispun prevederile art. 64 din Codul de procedură fiscală, ci în mod repetat se invocă concluziile Ordonanței nr. 3689/P/2012 din 28.01.2015 a Parchetului de pe lângă Tribunalul București. Față de aceste considerente, Înalta Curte constată că pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ contestat era necesar a se efectua verificări contabile ample, însă acestea nu pot fi realizate în această fază procesuală. Însă, în speța de față, Înalta Curte va avea în vedere dispozițiile art. 15 alin. (4) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ potrivit cărora: "În ipoteza admiterii acțiunii de fond, măsura suspendării, dispusă în condițiile art. 14, se prelungește de drept până la soluționarea definitivă și irevocabilă a cauzei, chiar dacă reclamantul nu a solicitat suspendarea executării actului administrativ în temeiul alin. (1)". Ca atare, putem aprecia că, prin textul legal aflat în discuție, s-a dat eficiență instituției suspendării actului administrativ, dispuse în baza art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată iar, pentru acest motiv, legiuitorul român a introdus o nouă ipoteză normativă în corpul legii. Sub acest aspect, Înalta Curte constată că prin sentința nr. 174/F-CONT din 18.10.2017, pronunțată în dosarul nr. x/2016, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea reclamantei S.C. A. S.R.L. și a anulat Decizia nr. 1184/2016, Decizia de impunere nr. x/2015 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/2015 emise de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești. În aceste circumstanțe, soluția adoptată de instanța învestită cu soluționarea acțiunii în anulare creează, cel puțin cu caracter provizoriu, premisa nelegalității actului a cărui suspendare s-a solicitat, fiind astfel infirmată prezumția de legalitate atașată actului administrativ, până la soluționarea recursului, astfel că este îndeplinită condiția cazului bine justificat, cu privire la măsurile dispuse prin actul administrativ supus cenzurii instanței. În concluzie, în speța de față, sunt întrunite motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 14 și 15 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 și art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și, rejudecând, va admite cererea de suspendare a executării deciziei de impunere nr. x/31.08.2015.