Decizia nr. 1061/2018 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 148 a Curții de Apel Pitești

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea înregistrată la data de 1 iulie 2016, pe rolul Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. Pitești a solicitat, în contradictoriu cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/31.05.2016 emisă de aceasta, până la soluționarea contestației împotriva acestei decizii de către instanța de judecată, în temeiul art. 14 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, republicată, coroborat cu art. 278 Codul de procedură fiscală.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința nr. 148/F-CONT pronunțată în data de 12 iulie 2016, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș și a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/31.05.2016 emisă de D.G.R.F.P. Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, până la pronunțarea instanței de fond.

Recursul formulat în cauză și motivele de casare invocate Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței și pe fond respingerea cererii de suspendare. S-a precizat că suspendarea actului administrativ ca operațiune juridică de întrerupere vremelnică a efectului acestuia apare ca o situație de excepție de la regula executării din oficiu, și care poate fi primită doar în cazuri bine justificate și pentru prevenirea producerii unei pagube iminente, or prin intermediul acțiunii reclamanta nu a demonstrat justețea cererii și iminența pagubei. În ceea ce privește cazul bine justificat, instanța de fond a invocat motive ce vizează fondul cauzei, respectiv face aprecieri ce converg spre împrejurări ce sunt de natură a fi apreciate ca indicii de nelegalitate a actului administrativ, însă aceste motive presupun o cercetare aprofundată a legalității actului, ceea ce nu este permis în cadrul procedurii suspendării. Argumentele prezentate de reclamantă în susținerea întrunirii condiției pagubei iminente nu sunt de natură a antrena suspendarea executării, punerea în executare a actului administrativ neputând fi considerată prin ea însăși producătoare a unei pagube iminente.

Derularea procedurii judiciare în fața instanței de recurs și analiza motivelor de casare Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 7 martie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din același act normativ. Prin încheierea de ședință din data de 3 octombrie 2017, completul de filtru a constatat, analizând conținutul raportului întocmit a respins excepția nulității recursului invocată de intimata-reclamantă, a apreciat că acesta îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen de judecată a fondului recursului, în ședință publică, pentru data de 13 martie 2018.

Excepția de neconstituționalitate invocată La data de 4 octombrie 2017, reclamanta A. S.R.L a invocat excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 11 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 227/2015 prin raportare la art. 1 alin. (5) din Constituția României și a solicitat sesizarea Curții Constituționale. S-a precizat că critica de neconstituționalitate are în vedere modalitatea defecutoasă în care legiuitorul și-a exercitat competența de legiferare prin încălcarea cerințelor de claritate, precizie și previzibilitate pe care trebuie să le îndeplinească un act normativ. Sub acest aspect a arătat că legea nu stabilește intinderea, modalitățile, condițiile și limitele în care autoritatea publică își exercită puterea de apreciere în domeniul fiscal, putere de apreciere neîngrădită în ceea ce privește dreptul de a nu lua în considerare o tranzacție sau de a proceda la reîncadrarea unei tranzacții. În acest context dispozițiile criticate instituie dreptul autorității publice fiscale de a proceda la neluarea în considerare a unor tranzacții sau la reîncadrarea formei unei tranzacții în temeiul elementelor relevante cu consecințe în plan fiscal pentru contribuabil, respectiv stabilirea de debite suplimentare în sarcina acestuia. Dar norma juridică nu stabilește conduita ce trebuie urmată de contribuabil, care sunt acțiunile sau inacțiunile pe care trebuie să le săvârșească sau de la care trebuie să se abțină astfel încât să nu suporte rigorile legii, respectiv stabilirea de debite suplimentare în sarcina sa urmare a recalificării/reîncadrării tranzacțiilor efectuate. II. Considerentele Înaltei Curți asupra cererii de sesizare a Curții Constituționale și a recursului declarat în cauză Examinând actele și înscrisurile cauzei, Înalta Curte constată următoarele: II.1. Potrivit dispozițiilor art. 29 alin. (1)-(3) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, republicată, "(1) Curtea Constituțională decide asupra excepțiilor ridicate în fața instanțelor judecătorești sau de arbitraj comercial privind neconstituționalitatea unei legi sau ordonanțe ori a unei dispoziții dintr-o lege sau dintr-o ordonanță în vigoare, care are legătură cu soluționarea cauzei în orice fază a litigiului și oricare ar fi obiectul acestuia. (2) Excepția poate fi ridicată la cererea uneia dintre părți, sau, din oficiu, de către instanța de judecată ori de arbitraj comercial. De asemenea, excepția poate fi ridicată de procuror în fața instanței de judecată, în cauzele la care participă. (3) Nu pot face obiectul excepției prevederile constatate ca fiind neconstituționale printr-o decizie anterioară a Curții Constituționale". Din interpretarea logico-juridică a prevederilor art. 29 alin. (1), (2) și (3) ale Legii nr. 47/1992 rezultă că pentru sesizarea Curții Constituționale cu o excepție de neconstituționalitate trebuie îndeplinite următoarele condiții, în mod cumulativ: (i) excepția să fie invocată în cadrul unui litigiu aflat pe rolul unei instanțe judecătorești sau de arbitraj comercial; (ii) excepția să aibă ca obiect neconstituționalitatea unei legi sau ordonanțe ori a unei dispoziții dintr-o lege sau dintr-o ordonanță în vigoare; (iii) norma vizată de excepție să aibă legătură cu soluționarea cauzei și să nu fi fost constată ca fiind neconstituțională printr-o decizie anterioară a Curții Constituționale. Condiția relevanței excepției, care impune ca normele criticate să aibă incidență în soluționarea cauzei respective, trebuie analizată în concret, în funcție de circumstanțele cauzei și de posibila tangență a prevederilor legale în discuție cu litigiul aflat pe rolul instanței. Astfel, se impune o analiză riguroasă, în care să fie luat în calcul interesul procesual al rezolvării excepției de neconstituționalitate, prin prisma elementelor cadrului procesual și a stadiului concret în care se află litigiul. Din perspectiva interesului procesual, Înalta Curte apreciază că, în cauză, nu este îndeplinită cerința legăturii cu pricina ce se judecă, impusă de art. 29 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, cu privire la cererea de sesizare a Curții Constituționale cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 28 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 227/2015. În speță, obiectul cauzei în care s-a formulat cererea de sesizare a Curții Constituționale îl reprezintă o cerere de suspendare a unui act administrativ fiscal. Judecarea cererii de suspendare este limitată la examinarea hotărârii criticate prin prisma motivelor expres și limitativ prevăzute de dispozițiile art. 14 din Legea contenciosului administrativ, fără a permite analiza fondului pretențiilor pe care partea le urmărește prin cererea cu care a învestit, pe fond, instanța de judecată. În acest context, se observă că actul normativ a cărui neconstituționalitate o invocă societatea reclamantă nu are legătură cu cadrul strict definit în care se dezbate cererea de suspendare și nu poate fi de natură a influența soluția ce s-ar pronunța cu privire la fondul cauzei, admisibilitatea sau temeinicia acesteia. O asemenea cerere ar prezenta relevanță strict în situația în care cadrul procesual i-ar conferi instanței de judecată posibilitatea examinării pe fond a pretențiilor intimatei-reclamante. Pentru aceste motive, cererea de sesizare a Curții Constituționale cu excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 11 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 227/2015, formulată de intimata reclamantă S.C. A. S.R.L. va fi respinsă. II.2. Recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș împotriva sentinței nr. 148/F-CONT din 12 iulie 2016 a Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal este nefondat și va fi respins ca atare, pentru considerentele ce urmează. Se reține că, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Suspendarea executării actului administrativ la cererea persoanei vătămate, reglementată în art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru etapa procedurii prealabile administrative și în art. 15 din aceeași lege pentru etapa judiciară de contestare a actului administrativ, constituie un instrument procedural menit să asigure protecția juridică provizorie a subiectelor de drept în privința cărora actul administrativ produce anumite efecte juridice, până la evaluarea acestuia de către instanța de contencios administrativ în cadrul acțiunii în anulare. În speță, intimata-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ, în temeiul dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, cu cererea de suspendare a executării deciziei de impunere nr. F-ag 392/31.05.2016, emisă de către pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, până la soluționarea pe fond a acțiunii în anulare având ca obiect contestației formulate împotriva acestei decizii de impunere. În motivarea actelor administrative contestate, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș a reținut că, în perioada 01.10.2011 -30.09.2015 s-au verificat de către organele fiscale, legalitatea și conformitatea declarațiilor fiscale, respectarea legislației fiscale și contabile, verificarea corectitudinii tratamentului fiscal aplicat operațiunilor/tranzacțiilor pentru sumele utilizate cu drept de deducere impozite, taxe sau contribuții datorate, verificarea corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor în legătură cu stabilirea bazei de impozitare și a obligațiilor fiscale aferente de către reclamanta A. S.R.L. Prin actul administrativ a cărui suspendare se solicită s-au stabilit în sarcina societății reclamante obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 6339144 RON, reprezentând impozite, taxe, contribuții. Prima instanță a admis cererea reclamantei, apreciind, în esență, că aceasta a făcut dovada îndeplinirii cumulative a condițiilor prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004. Intimata a sesizat instanța de contencios administrativ cu o acțiune în anularea deciziei de impunere nr. F-ag 392/31.05.2016 și de obligare a instituțiilor abilitate să soluționeze contestația. Înalta Curte constată că, prin sentința nr. 116/F-cont din 12 iunie 2017 pronunțată în dosarul x/2017 s-a admis contestația, s-a deființat Decizia nr. 245/26.09.2016 prin care a fost soluționată contestația formulată împotriva deciziei de impunere nr. x/31.05.2016 și a obligat pe pârâtă să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată împotriva deciziei de impunere și a Raportului de Inspecția fiscală nr. x/31.05.2016. Instanța de recurs mai reține, în acord cu instanța de fond, că argumentele intimatei-reclamantei privind existența unor neregularități procedurale și poziția contradictorie a organului fiscal, constituie indicii temeinice, de natură să răstoarne prezumția de legalitate a actelor administrative a căror suspendare s-a solicitat, în sensul dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004. Condiția existenței unui caz bine justificat este realizată și raportat la complexitatea pe care o prezintă fondul cauzei, care presupune verificarea condițiilor legale și a împrejurărilor de fapt care au condus la emiterea actului administrativ fiscal contestat, iar condiția referitoare la prejudiciu și la iminența producerii acestuia rezultă din posibilitatea punerii în executare a actului administrativ fiscal contestat, cu consecința imediată și directă a afectării activității intimatei, raportat la cuantumul sumei imputate cu titlul de obligații fiscale suplimentare de plată. Este adevărat că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate dar la fel de adevărat este că cel ce se consideră vătămat prin emiterea unui astfel de act, tocmai pentru a preîntâmpina eventualele consecințe grave în ce-l privește, se poate adresa instanței pentru a obține suspendarea executării actului. În concluzie, pentru toate considerentele expuse, Înalta Curte constată legalitatea hotărârii primei instanței, astfel că va fi menținută, iar recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș va fi respins, ca nefondat, în temeiul art. 496 din C. proc. civ.