ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 660/2019

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal, la data de 25.07.2017, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin, suspendarea executării Deciziei de atragere a răspunderii solidare nr. x/26.06.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița. În motivarea cererii, reclamanta a arătat, în esență, că în cauză sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv formularea plângerii prealabile, existența unui caz bine justificat și necesitatea prevenirii unei pagube iminente. În argumentele expuse in susținerea acțiunii, reclamanta a arătat că un prim motiv de natură a răsturna prezumția de legalitate a Deciziei de atragere a răspunderii solidare nr. x/26.06.2017 constă în faptul ca aceasta a fost emisa de organul fiscal necompetent. Astfel, potrivit art. 26 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală: "Răspunderea persoanelor prevăzute la art. 25 se stabilește prin decizie emisa de organul fiscal competent pentru fiecare persoana fizica sau juridica în parte". Ca atare, potrivit dispozițiilor legale indicate, răspunderea solidara se dispune prin decizia motivata a organului fiscal competent. În ceea ce privește organul fiscal competent, normele art. 29 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală prevăd că "(l)Pentru administrarea creanțelor fiscale și a altor creanțe datorate bugetelor prevăzute la art. 29 alin. (1) si (2), competenta revine acelui organ fiscal teritorial din cadrul A.N.A.F., stabilit prin ordin al președintelui A.N.A.F., în a cărui raza teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului." Or, în speța de față, reclamanta S.C. A. S.R.L. este în administrarea organului fiscal de la domiciliul acesteia, respectiv Administrația Finanțelor Publice Sector 2 București, având în vedere ca domiciliul fiscal al societății se afla pe raza sectorului 2 București. Totodată, analizând cuprinsul Deciziei de atragere a răspunderii solidare rezultă că nu există menționat niciun act prin care să se decidă vreo delegare de competență. Decizia de atragere a răspunderii solidare nr. x/26.06.2017 a fost emisă fără îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 25 alin 3 lit. b) și c) coroborate cu art. 26 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Totodată, Decizia de atragere a răspunderii solidare este nelegala, având în vedere ca în speță nu mai poate fi inițiat acest demers juridic. Un alt motiv care conduce la constatarea îndeplinirii condiției cazului bine justificat consta în faptul ca nu sunt îndeplinite condițiile legale prevăzute de art. 25 alin. (3) lit. b) și c) din Codul de procedură fiscală, pentru a se antrena răspunderea solidara a societății reclamante. În ceea ce privește cerința pagubei iminente, reclamanta a arătat că deși împrejurarea cuantumului debitului nu poate constitui prin ea însăși un motiv pentru acordarea suspendării, acest aspect trebuie analizat în strânsă corelație și cu alte împrejurări, subiective sau obiective, care, împreuna, ar putea contura o imagine asupra conjuncturii în care se afla debitorul și asupra consecințelor ce ar fi produse asupra acestuia în cazul în care ar fi obligat să achite o suma care, încă nu este certa și asupra căreia exista îndoieli din punct de vedere al oportunității și legalității stabilirii acesteia.

Hotărârea instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 3350 din 28 septembrie 2017, a admis cererea principală având ca obiect suspendare executare act administrativ fiscal formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Serviciul Fiscal Orasenesc Oravița și Administrația Județeană A Finanțelor Publice Caraș Severin și, pe cale de consecință, a suspendat, până la pronunțarea instanței de fond, executarea actului administrativ fiscal reprezentat de Decizia nr. 1932/26.06.2017 de angajare a răspunderii solidare în situația atragerii răspunderii solidare prevăzută la art. 25 alin. (3) lit. b) și lit c) din legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, decizie emisă de pârâtul Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița.

Calea de atac excercitată în cauză Împotriva sentinței nr. 3350 din 28 septembrie 2017 pronunțată de Curțea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a promovat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin, în condițiile art. 483 C. proc. civ. Invocând ca temei al cererii de recurs dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin argumentele prezentate în susținerea motivelor de nelegalitate, recurenta a făcut trimitere la normele de drept prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a Contenciosului Administrativ, care stipulează îndeplinirea cumulativă a condițiilor privind suspendarea unui act administrativ, aspecte care se circumscriu cazului bine justificat și iminenței producerii pagubei. După prezentarea detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, recurenta-pârâtă a punctat îndeosebi aspectele care vizează aparența de nelegalitate a actului administrativ, susținând că instanța de fond a interpretat în mod greșit aspecte legale incidente în cauză și a constatat că decizia contestată este emisă de un organ necompetent. În opinia recurentei, aspectele invocate de reclamantă în ceea ce privește nelegalitatea actului contestat nu denotă cu evidență aparența de nelegalitate a actului administrativ fiscal, ci constituie argumente legate de fondul cauzei. Suspendarea executării actelor administrative constituie, prin urmare, o situația de excepție care intervine când legea o prevede în limitele și condițiile anume reglementate. A mai arătat că instanța de fond a înlăturat apărările recurentei în totalitate din diverse motive, fiind reținute în amănunte cele ale reclamantei deși acestea, considerăm că făceau obiectul cererii de anulare. Așadar, instanța de fond a intrat în fondul cauzei doar pe aspectele sesizate de reclamantă, fără a fi măcar, aparent în considerente echitabilă față de recurent. Arată în continuare că instanța a apreciat că sunt îndeplinite cele două condiții ale suspendării actului administrativ, pe baza unor probe inexistente administrate de reclamantă, reținând, că "rezultă cu evidență concluzia potrivit căreia actul administrativ fiscal de atragere a răspunderii solidare pe temeiul art. 25 alin. (3) din Codul de procedură fiscală trebuie emis de organul fiscal central competent din punct de vedere teritorial, respectiv de organul fiscal central în a cărui rază teritorială de competență se află domiciliul fiscal al contribuabilului persoană juridică în privința căruia a fost angajată răspunderea solidară. Or, în cauza de față reclamanta este un contribuabil persoană juridică cu sediul/domiciliul fiscal în București sectorul 2, iar nu cu sediul/domiciliul fiscal în raza teritorială de competență a organului fiscal reprezentat de Serviciul fiscal Orășenesc Oravița, astfel cum rezultă potrivit Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 3631/2015, modificat prin OPANAF nr. 1659/2016 și Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 560/2016. În altă ordine de idei, recurenta a solicitat instanței de control judiciar să constate că nici motivarea instanței de fond privind îndeplinirea condiției pagubei iminente este de neacceptat. Referitor la cea de-a doua condiție, prevenirea unei pagube iminente, recurenta a argumentat că nu este îndeplinită, având în vedere că aceasta presupune administrarea de dovezi care să probeze iminența producerii pagubei invocate, sub acest aspect fiind lipsite de relevanță afirmațiile susținute ca atare în acțiunea formulată de reclamantă. Mai mult decât atât, în cauză nu s-a demonstrat o pagubă efectivă, întrucât reclamanta nu probat în ce constă vătămarea. Prejudiciul material viitor și previzibil trebuie să fie rezultatul unui act administrativ asupra căruia există o îndoială serioasă cu privire la legalitatea acestuia. Față de acestea a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, rejudecând în fond cauza, respingerea cererii formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L., prin întâmpinarea formulată, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, cu consecința menținerii ca temeinică și legală a sentinței atacată. A arătat că, în ceea ce privește condiția cazului bine justificat, decizia a fost emisă de un organ necompetent, respectiv de către Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița. Arată că în condițiile în care dispozițiile art. 26 alin. (1) coroborat cu art. 30 din Codul procedură fiscală arată că organul fiscal competent este organul fiscal în raza căruia se află domiciliul contribuabilului, iar în cazul de față sediul contribuabilului se află în raza municipiului București, rezultă că organul competent este Administrația Fiscală a Sector 3 și nicidecum Serviciul fiscal Orășenesc Oravița. De asemenea, reclamanta, prin reprezentant, menționează că un al doilea aspect vizează fondul cauzei, temeiul de drept în baza căreia a fost atrasă răspunderea reclamantei. Arată că astfel cum a precizat reclamanta prin răspunsul transmis apreciază că temeiul legal este art. 25 alin. (3) lit. b) și c) din Codul fiscal. Susține că în baza acestui temei legal se stabilește faptul dacă persoana juridică va răspunde alături de debitor și faptul dacă sunt îndeplinite cel puțin una dintre următoarele condiții, respectiv dacă are raporturi contractuale debitorul în proporție de cel puțin jumătate din totalul valoric al tranzacțiilor, precum și dacă are raporturi de muncă cu cel puțin jumătate dintre angajați sau prestatorii de servicii ai debitorului. În ceea ce privește condiția dovedirii controlului direct al persoanei juridice asupra debitorului, reclamanta, prin reprezentant, menționează că nu este nicio mențiune asupra actului administrativ a cărui suspendare au solicit-o. De asemenea, susține despre pârâtă că nu a făcut dovada că societatea reclamantă a avut relații comerciale cu clienții debitoarei în proporția prevăzută de lege și nici că reclamanta ar fi avut raporturi juridice cu cel puțin jumătate din angajații debitoarei. Reclamanta, prin reprezentant, precizează că au depus la dosar un extras de pe site-ul ministerului care arată că societatea debitoare a avut în medie un număr de 32 de salariați, iar societatea subscrisă a avut un număr de 7 salariați. Susține că pe lângă faptul că cei 7 salariați pe care îi are societatea nu există nicio dovadă că au fost angajații societății debitoare, și nici faptul că cei 7 salariați ar fi îndeplinit condiția proporției de cel puțin jumătate. De asemenea, cu privire la condiția cazului bine justificat, reclamanta, prin reprezentant, menționează că pârâta nu avea dreptul să emită decizia de atragere a răspunderii solidare întrucât debitoarea se află în procedura insolvenței.

Procedura în fața instanței de recurs Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului din data de 18 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursurilor la data de13 februarie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. În faza procesuală a recursului nu au fost administrate probe noi. II. Soluția și considerentele instanței de control judiciar Înalta Curte, examinând hotărârea atacată în raport de prevederile legale incidente, și față de criticile recurentei-pârâte, constată recursul nefondat și îl va respinge, pentru considerentele ce urmează. Referitor la criticile de nelegaliate, prin prisma motivului de casare indicat de recurentă, cel reglementat de art. 488 pct. 8 C. proc. civ., verificate de către instanța de control judiciar, au un caracter nefondat, nefiind relevată nicio încălcare sau aplicare greșită a normelor de drept material în chestiunea invocată de titularul căii de atac. Recurenta-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune ce vizează suspendarea executării Deciziei de atragere a răspunderii solidare nr. x/26.06.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin - Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița. Instanța de fond a reținut cu justețe - în opinia Înaltei Curți- îndeplinirea condițiilor cerute de prevederile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, dispunând suspendarea executării efectelor actului administrativ fiscal reprezentat de Decizia nr. 1932/26.06.2017 de angajare a răspunderii solidare în situația atragerii răspunderii solidare prevăzută la art. 25 alin. (3) lit. b) și lit. c) din legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, decizie emisă de pârâtul Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița, până la pronunțarea instanței de fond. Prin Decizia nr. 1932/26.06.2017 de angajare a răspunderii solidare în situația atragerii răspunderii solidare prevăzută la art. 25 alin. (3) lit. b) și lit. c) din legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, decizie emisă de pârâtul Serviciul Fiscal Orășenesc Oravița, s-a dispus angajarea răspunderii solidare a persoanei juridice S.C. A. S.R.L. cu sediul în București sector 2 str. x, 10/A/12 pentru suma de 1.368.260 RON în conformitate cu prevederile art. 25 alin 3 lit. b) are sau a avut raporturi contractuale cu clienți și/sau furnizori, alții decât cei de utilități, care au avut sau au raporturi contractuale cu debitorul în proporție de cel puțin jumătate din totalul valoric al tranzacțiilor și lit. c) are sau a avut raporturi de muncă sau civile de prestări de servicii cu cel puțin jumătate dintre angajații sau prestatorii de servicii ai debitorului. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond". Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. Cu alte cuvinte, legiuitorul național a fost obligat să găsească criterii pertinente pentru suspendarea executării actelor administrative până la clarificarea exactă a gradului de conformare a acestora cu normele juridice aplicabile în speță. Măsura cu caracter provizoriu anterior individualizată determină punerea în balanță a interesului social cu cel personal, preeminența unuia dintre ele fiind subsumată principiului legalității. Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare instanța este limitată la a cerceta, după verificarea condiției de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerințele prevăzute de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă. Deci, în cadrul cererii de suspendare, instanța nu va cerceta îndeplinirea condițiilor de legalitate și oportunitate ale actului administrativ, această obligație revenindu-i instanței de fond, învestită cu soluționarea acțiunii în anulare. Condiția existenței cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea și înțelepciunea judecătorului sub aspectul conținutului său, presupune ca asupra legalității actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispozițiilor actului, respectiv a consecințelor juridice pe care le-a produs. Pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanța poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză și care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumției de legalitate, fără a analiza, pe fond conținutul actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenței dreptului. Înalta Curte apreciază că, în cauză, prin actele depuse, reclamanta a prezentat suficiente elemente care să conducă la existența unor îndoieli serioase în ceea ce privește legalitatea actului atacat. Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ rezultă cu ușurință în urma unei cercetări sumare a aparenței dreptului, pentru că în cadrul procedurii suspendării executării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului. Or, în speță, motivele invocate de intimata-reclamantă au caracterul unor indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate a actului administrativ, Mai mult decât atât, în jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ. Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/și de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reținute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competenței, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ. Prin urmare, în mod corect instanța de fond a apreciat ca fiind îndeplinită condiția "cazului bine justificat", având in vedere că în cuprinsul hotărârii recurate sunt indicate fapte sau împrejurări de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ fără a fi analizat fondul cauzei, care este atributul instanței care va soluționa cererea referitoare la anularea actului contestat. "Paguba iminentă", cea de-a doua condiție cerută de lege pentru a se dispune suspendarea executării unui act administrativ, este definită în art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004, republicată, ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Înalta Curte apreciază, în acord cu instanța de fond, că și cerința pagubei iminente ce s-ar produce reclamantei în cazul executării imediate este îndeplinită în cauză, deoarece, așa cum constant s-a reținut și în jurisprudența acestei curți, prin cuantumul sumei impuse, în caz de executare, s-ar perturba grav activitatea unei societăți comerciale. Alături de argumentele expuse mai sus, se are în vedere și recomandarea nr. x/13.09.1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă. Așa cum s-a arătat de altfel și în recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniștrilor din cadrul Consiliului Europei, executarea deciziilor administrative trebuie să țină cont de drepturile și interesele persoanelor particulare. Aceeași recomandare reamintește principiile din recomandarea nr. x a Comitetului de Miniștri care cheamă autoritatea jurisdicțională competentă, în speță instanța judecătorească, atunci când executarea unei decizii administrative este de natură să provoace daune grave particularilor cărora li se aplică decizia, să ia măsuri provizorii corespunzătoare. Soluția suspendării actului administrativ până la pronunțarea instanței se circumscrie noțiunii de protecție provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicțională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităților administrative prin care se impun particularilor o serie de obligații. Suspendarea pronunțată de instanță nu afectează principiul caracterului executoriu al actului administrativ, ci tocmai îl confirmă, căci partea apelează la hotărârea justiției pentru a nu executa actul până la finalizarea tuturor procedurilor jurisdicționale. Ținând seama de considerentele de ordin legal și de situația de fapt dovedită, de recomandările Comitetului de Miniștri, pentru a evita excesul de putere din partea autorității fiscale și de circumstanțele cauzei, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ este de natură a crea pagube serioase, care pot să aibă consecințe grave în patrimoniul reclamantei. Ideea existenței unor indicii de nelegalitate este întărită prin soluția pronunțată în primă instanță cu privire la acțiunea în anularea actului administrativ. În privința condiției pagubei iminente, în sensul dat acesteia de dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte reține că recurentul a afirmat că nu s-a probat îndeplinirea condiției, în sensul că executarea sumei contestate i-ar aduce intimatei prejudicii grave. În acord cu prima instanță, și instanța de control judiciar consideră că indisponibilizarea unei sume de 1.368.260 RON este de natură a periclita activitatea societății comerciale pe toate planurile, în contextul în care reclamanta care are ca obiect principal de activitate servicii de pază și protecție, a înregistrat în anul 2016 un profit în cuantum de 96.590 RON în comparație cu cunatumul debitului fiscal stabilit prin Decizia de atragere a răspunderii solidare cu situația financiară a societății reclamante, astfel că iminența prejudiciului pe care aceasta l-ar avea de suferit ca urmare a executării imediate a deciziei litigioase este pe deplin justificat. III. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Față de cele arătate, reținând așadar, în sensul art. 14 din Legea nr. 554/2004 cu referire la art. 2 alin. (1) lit. "ș" și "t", că sunt întrunite cumulativ cerințele legale pentru a se dispune suspendarea executării actului administrativ atacat, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., recursul formulat de către instituția pârâtă va fi respins ca nefondat.