ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1833/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1833/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de

Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de

19 septembrie 2011 sub Dosarul nr. 8125/2/2011, reclamanta SC V.S. SRL prin

administrator special V.R. în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. București

și A.N.A.F., a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună:

anularea în tot a Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de

plată stabilite de inspecția fiscală din 14 februarie 2011 și a tuturor actelor

subsecvente acesteia emise de către M.F.P. - A.N.A.F. - D.G.R.F.P. a

Municipiului București; suspendarea executării Deciziei de impunere privind

obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 14

februarie 2011.

A solicitat

reclamanta admiterea contestației așa cum a fost formulată și anularea tuturor

actelor de executare efectuate în Dosarul execuțional nr.

V54/40/60/1/2011/73665 întocmit de către creditoarea D.G.F.P. a Municipiul

București, constatarea nulității absolute a Deciziei de impunere privind

obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 14

februarie 2011 și a tuturor actelor subsecvente, cât și a Somației, emisă în

dosarul de executare nr. V54/40/60/1/2011/73665, din 6 aprilie 2011.

Prin Precizarea de la

data de 21 martie 2012, reclamanta și-a completat acțiunea în sensul că a

contestat și Decizia din 12 ianuarie 2012 prin care s-a soluționat contestația

formulată împotriva Deciziei de impunere din data de 14 februarie 2011.

Pârâtele au formulat

întâmpinări prin care au solicitat, pe fond, respingerea acțiunii ca

neîntemeiate.

D.G.F.P. a

Municipiului București a invocat pe cale de excepție inadmisibilitatea acțiunii

în raport de faptul că procedura administrativă nu a fost epuizată și instanța

nu se poate subroga în atribuțiile de soluționare care cad în sarcina

autorității administrative fiscale, A.N.A.F.

Pârâta A.N.A.F. a

formulat, de asemenea, întâmpinare prin care a solicitat, pe cale de excepție,

să se constate că acțiunea este nemotivată în ceea ce privește capătul de

cerere privind anularea Deciziei din 12 ianuarie 2012 emisă de D.G.S.C.

(precizarea acțiunii de la termenul din 21 martie 2012), întrucât, prin

acțiunea introductivă de instanța reclamantă nu și-a motivat acțiunea decât pe

capătul de cerere privind anularea Deciziei de impunere din 14 februarie 2011,

emisă de D.G.F.P. a Municipiului București.

Hotărârea instanței

de fond

Prin Sentința nr.

1.265 din 16 aprilie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a

contencios administrativ și fiscal, s-a admis contestația formulată de

reclamanta SC V.S. SRL prin administrator special V.R. în contradictoriu cu

pârâtele D.G.R.F.P. București și A.N.A.F. și, în consecință, s-a admis

contestația reclamantei în contradictoriu cu pârâții împotriva Deciziei de

impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția

fiscală parțială din 14 februarie 2014 și dispozițiile aferente privind

măsurile stabilite de inspecția fiscală nr. din 9 februarie 2011, dispunând

anularea acestora. S-au respins obiecțiunile pârâtului D.G.R.F.P. București la

raportul de expertiză contabilă judiciară și, în consecință, s-a admis raportul

de expertiză contabilă judiciară.

Pentru a pronunța

această soluție, Curtea de Apel a reținut, în esență, că prin raportul de

expertiză efectuat în cauză au fost constatate lipsuri ale inspecției fiscale,

lipsuri care evidențiază, în mod concret, superficialitatea raportului de

inspecție fiscală, prin faptul că expertul contabil a identificat cumpărări de

bunuri pentru care cota de TVA era de 9%, în inspecția fiscală fiind omis acest

aspect.

A reținut judecătorul

fondului că, atât timp cât documentele contabile prezentate și analizate

întrunesc elementele cerute de Legea contabilității, Legea nr. 82/1991,

expertul nu este dator să prezinte o justificare pentru deducerea taxei pe

valoare adăugată, ca urmare a faptului că documentele justificative care au

stat la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor

care le-au întocmit, expertiza contabilă netrebuind să verifice sau să prezinte

argumente justificative pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată.

A fost avută în

vedere modalitatea eronată de întocmire a raportului de inspecție fiscală,

coroborat cu faptul că însăși pârâta a invocat faptul că perioada fiscală a

fost considerată anul fiscal, faptul că însăși decizia de impunere nu a

respectat prevederile C. fisc., sumele solicitate la plată fiind cumulate

pentru întreaga perioadă 1 octombrie 2004 - 30 septembrie 2009, fapt care face

imposibilă verificarea de către reclamantă a acurateței calculelor efectuate

încălcând astfel dreptul la apărare al reclamantei.

S-a constatat că

decizia de impunere încalcă prevederile C. fisc., neprezentând defalcat, pe

fiecare perioadă impozabilă, care este baza de impunere, cuantumul datoriei

solicitate sau accesoriile stabilite la aceasta.

S-a arătat în

cuprinsul sentinței că decizia fiscală nu îndeplinește condițiile prevăzute de

art. 43 și 87 C. proc. fisc., fiind aplicabile dispozițiile art. 46 C. proc.

fisc. privind nulitatea actului.

Referitor la

stabilirea bazei de impunere, precum și a TVA aferentă facturilor pe care

organul de control a pretins că nu le-a identificat în contabilitatea

reclamantei, s-a avut în vedere că expertiza a concluzionat că s-a procedat

pentru identificarea facturilor fizic precum și pentru stabilirea bazei de

impunere pe perioada 1 octombrie 2004 - 30 septembrie 2009 la întocmirea

situației facturilor neidentificate de inspectorii A.N.A.F. precum și a

facturilor identificate.

S-a reținut că au

fost identificate 839 facturi, pe care inspecția fiscală nu le-a luat în

considerare, procedând la estimarea acestora și că reclamanta a depus la

A.N.A.F. toate documentele solicitate, care nu au fost luate în considerare de

către organul de control.

A mai reținut prima

instanță că prevederile legale au fost aplicate trunchiat, respectiv

prevederile art. 146 alin. (2) C. fisc., care pentru perioada verificată 1

octombrie 2004 - 30 septembrie 2009 nu au avut același conținut, justificarea

dreptului de deducere a taxei putând fi demonstrată și cu alte documente, nu

doar strict cu facturile originale, atâta timp cât situația nu a fost

prezentată pe ani fiscali/perioade neimpozabile.

S-a avut în vedere că

înregistrarea în contabilitate a bunurilor mobile și imobile s-a efectuat la

valoarea de achiziție, de producție sau la prețul pieței, după caz, potrivit

Legii contabilității nr. 82/1991, art. 6 alin. (3) și art. 7 alin. (1).

În ceea ce privește

suma de 52.969 RON reprezentând TVA de rambursat la sfârșitul lunii septembrie

2004, s-a considerat că prin depunerea și înregistrarea decontului TVA pentru

data de 30 septembrie 2004, eronat s-a apreciat că este prescrisă.

În ceea ce privește

suma de 4.497.848 RON, din care TVA stabilit suplimentar și rămas de plată în

sumă de 2.899.141 RON și accesorii TVA în sumă de 4.108.141 RON, conform

deciziei de impunere emisă de organul fiscal, s-a constatat că raportul de

expertiză s-a bazat numai pe documente justificative, nu pe prezumții sau

declarații, raportul fiind supus auditului de calitate potrivit reglementărilor

C.E.C.C.A.R., opinia expertului fiind cea mai în măsură să prezinte argumentele

necesare și să susțină imparțial modalitatea de întocmire a raportului de

inspecție fiscală.

Recursul

Împotriva acestei

sentințe au formulat recurs pârâtele D.G.R.F.P. București și A.N.A.F.,

criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În contextul unei

succinte prezentări a situației de fapt, recurenta D.G.R.F.P. București a

dezvoltat următoarele critici față de soluția adoptată de prima instanță:

S-a arătat că

instanța a omis a se pronunța pe capătul de cerere referitor la anularea

Deciziei din 12 ianuarie 2012 emisă de către A.N.A.F., motiv de casare cu

rejudecare conform prevederilor art. 312 alin. (3) și alin. (5) C. proc. civ.

A apreciat recurenta

că o astfel de situație echivalează cu necercetarea fondului cauzei, ceea ce

atrage casarea și trimiterea cauzei spre rejudecare.

Totodată, s-a

susținut că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină fiind

nemotivată, caz de casare prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., instanța

neținând cont de apărările pârâtelor și neargumentând înlăturarea acestora,

fiind încălcate prevederile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

S-a invocat și cazul

prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., instanța în mod nelegal dispunând

anularea Deciziei de impunere din 14 februarie 2011.

Prin recursul

formulat, pârâta A.N.A.F. a solicitat a se constata că instanța de fond nu s-a

pronunțat asupra Deciziei din data de 12 ianuarie 2013 emisă de D.G.S.C. -

A.N.A.F., solicitând admiterea recursului și casarea sentinței atacate în

sensul trimiterii cauzei spre rejudecare.

A apreciat recurenta,

că hotărârea pronunțată a fost dată cu aplicarea greșită a legii, caz

circumscris prevederilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Procedura în fața

instanței de recurs

Intimata-reclamantă a

depus întâmpinare prin care a invocat inadmisibilitatea motivului de recurs

vizând trimiterea cauzei spre rejudecare față de omisiunea instanței de a se

pronunța pe capătul de cerere privind anularea Deciziei din 12 ianuarie 2012

emisă de A.N.A.F.

S-a arătat că acest

capăt de cerere este derivat și indisolubil legat de cererea formulată inițial

prin care s-a solicitat anularea deciziei de impunere și a tuturor actelor

subsecvente.

A apreciat intimata

că decizia face parte din categoria actelor subsecvente, fiind solicitată

anularea acesteia pentru aceleași motive indicate în acțiunea introductivă de

instanță.

S-a considerat că au

fost eludate dispozițiile art. 281

2

C. proc. civ., recurentele, în

mod deliberat, urmărind casarea hotărârii și trimiterea acesteia spre

rejudecare.

Totodată, s-a mai

arătat că recurentele nu manifestă vreun interes procesual față de pronunțarea

și pe capătul de cerere referitor la anularea Deciziei din 12 ianuarie 2011,

astfel că acest motiv de recurs este inadmisibil.

Pe fondul recursului,

a solicitat respingerea acestuia ca nefondat, cu obligarea recurentelor la

plata cheltuielilor de judecată.

S-a susținut că însușirea

concluziilor expertului nu semnifică nemotivarea hotărârii, instanța

argumentându-și soluția cu împrejurările de fapt și de drept care au creat

convingerea acesteia.

A apreciat că soluția

primei instanțe este legală și temeinică, recursul fiind inadmisibil pentru

primul motiv de recurs și nefondat pentru restul motivelor.

Considerentele și

soluția instanței de recurs

Înalta Curte,

examinând sentința atacată sub aspectul criticilor formulate și raportat la

prevederile Legii nr. 554/2004, republicată, reține că este incident în cauză

motivul de casare prevăzut de art. 312 alin. (3) teza a II-a și alin. (5) C.

proc. civ., vizând soluționarea procesului fără a se pronunța asupra cererii

care a învestit instanța, ceea ce echivalează cu necercetarea fondului cauzei.

Drept urmare, pe

temeiul legal arătat, se va casa sentința instanței de fond și se va trimite

cauza spre rejudecare aceleiași instanțe, în considerarea celor în continuare

arătate.

În fapt, prin cererea

inițială, reclamanta a învestit instanța de contencios administrativ cu o

cerere prin care a solicitat anularea în tot a Deciziei de impunere privind

obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 14

februarie 2011 și a tuturor actelor subsecvente acesteia emise de către M.F.P.

- A.N.A.F. - D.G.R.F.P. a Municipiului București; suspendarea executării

Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată

stabilite de inspecția fiscală din 14 februarie 2011.

Constată instanța de

control judiciar că, prin cererea depusă în ședința din data de 21 martie 2012,

reclamanta și-a completat acțiunea solicitând și anularea Deciziei nr. 35 din

data de 12 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. prin care a fost respinsă

contestația formulată împotriva Deciziei de impunere fiscală din data de 14

februarie 2011.

Curtea de Apel, în

pronunțarea soluției, deși a reținut că reclamanta a epuizat procedura

administrativă prealabilă, a omis a face orice fel de referire asupra deciziei

prin care s-a soluționat contestația, atât în considerente, cât și în

dispozitiv.

Amintește Înalta

Curte de Casație și Justiție că Decizia de soluționare a contestației din data

de 12 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F., nu reprezintă un act

"subsecvent" Deciziei de impunere din 14 februarie 2011, în

accepțiunea dată de către intimata reclamantă prin întâmpinare, în condițiile

în care, singurul act administrativ care poate fi atacat la instanța de

contencios administrativ, conform prevederilor art. 218 alin. (2) din O.G. nr.

92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările și completările

ulterioare, este acesta din urmă.

În materia actelor

administrativ fiscale nu putem vorbi de un capăt de cerere derivat și

indisolubil legat de cel inițial, în condițiile în care titlul IX (art. 205 -

218) C. proc. fisc. reglementează o procedură administrativă obligatorie de

contestare a actelor administrativ fiscale tipice sau asimilate, inclusiv

nesoluționarea unei cereri sau refuzul nejustificat de emitere a actului

administrativ-fiscal, procedură care se finalizează prin decizia emisă în

temeiul art. 216 - 217, ce poate fi atacată în contencios administrativ

potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc.

În interpretarea

normelor care reglementează procedura de soluționare a contestațiilor împotriva

actelor administrativ-fiscale, reglementată de art. 205 - 218 din O.G. nr.

92/2003 privind C. proc. fisc., Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat,

în mod constant, că procedura contestației prevăzută de C. proc. fisc. are

caracterul unei proceduri administrative obligatorii, cu caracteristica sui

generis a atacării în fața instanței de contencios fiscal a deciziilor emise de

organele fiscale în soluționarea contestațiilor cu privire la actele

administrative fiscale.

Astfel, se observă

că, inițial acțiunea a fost întemeiată pe dispozițiile art. 70 alin. (1) și (2)

C. proc. fisc., potrivit cărora "Cererile depuse de către contribuabil

potrivit prezentului cod se soluționează de către organul fiscal în termen de

45 de zile de la înregistrare", cu referire la dispozițiile art. 2 lit. h)

și lit. i) din Legea nr. 554/2004 privind "refuzul nejustificat" de a

se soluționa contestația prealabilă formulată de reclamantă în data de 18

martie 2011 și înregistrată la A.N.A.F. - D.G.F.P. a Municipiului București,

iar procedura administrativă a fost finalizată prin emiterea Deciziei din data

de 12 ianuarie 2012 de respingere a contestației, ceea ce a dus la o modificare

a cadrului procesual conform dispozițiilor legale menționate mai sus.

Nu se poate invoca o

lipsă de interes a recurentelor în a invoca necercetarea legalității deciziei

organului de soluționare a contestației, întrucât Decizia din data de 12

ianuarie 2012 nu este anulată "implicit", ci ca urmare a exercitării

căii de atac prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc.

Față de aspectele

arătate, se constată că prima instanța a omis a lua act de completarea

acțiunii, împrejurare care echivalează cu o necercetare a fondului cauzei

deduse judecății și care face, practic, imposibilă evaluarea legalității

actelor fiscale în etapa controlului judiciar, cu condițiile în care, conform

art. 314 C. proc. civ., Înalta Curte de Casație și Justiție hotărăște asupra

fondului pricinii în cazul în care reformarea sentinței atacate are numai

scopul aplicării corecte a legii la împrejurări de fapt ce au fost deplin

stabilite.

Temeiul legal al

soluției adoptate în recurs

Pentru aceste motive,

recursul va fi admis, sentința atacată va fi casată și, în temeiul art. 313

teza I C. proc. civ., va fi trimisă cauza la aceeași instanță, spre rejudecare,

cu aplicarea prevederilor art. 315 alin. (1) și (3) din același cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile

declarate de D.G.R.F.P. București și A.N.A.F. împotriva Sentinței nr. 1.265 din

16 aprilie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal.

Casează sentința

atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 5 mai 2015.

Procesat de GGC - N