ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 913/2017

Decizia nr. 913/2017

Asupra recursului de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta Regia Națională a Pădurilor - Romsilva, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală, a solicitat instanței:

- anularea parțială a Deciziei de impunere nr. F-MC 821 din 11 decembrie 2013 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, cu privire la suma de 1.757.780 lei reprezentând "TVA colectată pentru serviciile de administrare a pădurilor, prestate de ocoalele silvice din cadrul direcției silvice către proprietarii fondului forestier.. " și a obligațiilor fiscale accesorii în sumă de 219.532 lei;

- anularea parțială a Raportului de inspecție fiscală nr. F-MC 258 din 10 decembrie 2013, în ceea ce privește suma de 1.757.780 lei reprezentând "TVA colectată pentru serviciile de administrare a pădurilor, prestate de ocoalele silvice din cadrul direcției silvice către proprietarii fondului forestier.."

- anularea Deciziei nr. 168 din 18 iunie 2014 privind soluționarea contestației administrative a Romsilva formulată împotriva Deciziei de impunere nr. F-MC 821 din 11 decembrie 2013, în ceea ce privește suma de 1.757.780 lei.

Prin Sentința civilă nr. 491 din 24 februarie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a respins, ca neîntemeiată, acțiunea.

Împotriva încheierii de ședință din 17 februarie 2015 și a Sentinței civile nr. 491 din 24 februarie 2015, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs reclamanta Regia Națională a Pădurilor - Romsilva, criticând-o pentru nelegalitate, prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În motivarea căii de atac exercitate, recurenta a arătat, în esență, că, instanța de fond a aplicat greșit atât prevederile Legii nr. 46/2008 - Codul Silvic, cât și pe cele ale Codului Fiscal și ale Normelor metodologice de aplicare a acestuia.

Recurenta consideră că reținerea instanței de fond potrivit căreia proprietarii fondului forestier administrat au calitatea de clienți ai regiei este greșită, întrucât regia preia de la aceștia suprafețele de fond forestier în administrare, lucrările efectuate în aceste suprafețe(de gospodărire a fondului forestier) fiind lucrări proprii ale regiei realizate în scopul administrării bunurilor preluate și obținerii de venituri proprii din valorificarea masei lemnoase.

De asemenea, reținerea instanței de fond potrivit căreia nu s-a aplicat TVA la întreaga sumă ce constituie cheltuieli de administrare este eronată întrucât cheltuielile de administrare sunt cheltuieli proprii ale regiei folosite în cursul desfășurării activității sale economice care au ca rezultat obținerea de bunuri valorificabile (produse lemnoase și nelemnoase ale pădurii) și pentru care, cu ocazia valorificării, se colectează TVA.

Recurenta apreciază că este nelegală și încheierea de ședință din data de 17 februarie 2015 (de amânare a pronunțării) prin care a fost respinsă proba cu expertiză contabilă, întrucât prin obiectivele formulate a solicitat lămurirea unor situații de fapt și nu interpretări și aplicări ale dispozițiilor legale.

Intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu a depus întâmpinare.

Raportul asupra admisibilității recursului întocmit în cauză potrivit art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ. a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 5 octombrie 2016.

Prin încheierea din 8 decembrie 2016, completul de filtru a admis în principiu recursul și a fixat termen pentru judecata acestuia în ședință publică, conform art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

Examinând legalitatea încheierii de ședință și a sentinței atacate prin prisma motivelor de recurs și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., actele administrativ-fiscale prin care intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a stabilit în sarcina sa obligații suplimentare de plată în cuantum de 1.977.312 lei reprezentând TVA și accesorii aferente.

În esență, verificând activitatea societății-recurente cu privire la colectarea TVA aferentă operațiunilor fiscale derulate în perioada 01 aprilie 2010-30 aprilie 2012, organele fiscale au reconsiderat tratamentul fiscal aplicabil serviciilor de administrare a pădurilor, prestate de ocoalele silvice din cadrul direcției silvice către proprietarii fondului forestier, stabilind obligația de a colecta suplimentar TVA în valoare de 3.853.501 lei, din care recurenta-reclamantă contestă suma de 1.757.780 lei reprezentând TVA colectată pentru serviciile de administrare a pădurilor prestate de ocoalele silvice către proprietarii fondului forestier.

Atât în etapa administrativă cât și în cea judiciară a litigiului, criticile de nelegalitate s-au structurat pe două paliere, susținându-se de către societate că prevederile art. 130 din C. fisc.ă au fost aplicate greșit de către organele fiscale, câtă vreme s-a făcut dovada contractelor de administrare încheiate cu proprietarii fondului forestier, în baza cărora s-a efectuat vânzarea de masă lemnoasă din suprafețele administrate, proprietarii acestor suprafețe neavând calitatea de clienți ai regiei recurente.

În abordarea problematicii cu care a fost învestită, curtea de apel a interpretat corect dispozițiile art. 130 C. fisc., în sensul că recurenta avea obligația să factureze distinct fiecare operațiune, atât aceea de vânzare de masă lemnoasă, cât și serviciile de administrare efectuate de ocoalele silvice, soluție însușită și de instanța de control judiciar, întrucât reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale pertinente cauzei în raport cu starea de fapt fiscală reținută.

Reevaluând ansamblul probator administrat în cauză pentru a răspunde criticilor formulate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte reține următoarele:

În ceea ce privește critica vizând nelegalitatea respingerii cererii referitoare la anularea TVA în cuantum de 1.757.780 lei calculată aferent serviciilor de administrare a pădurilor prestate de ocoalele silvice către proprietarii fondului forestier, Înalta Curte constată că este nefondată.

Autoritățile fiscale au reținut că serviciile de administrare a pădurilor, prestate de ocoalele silvice către proprietarii fondului forestier, respectiv: primarii, persoane fizice sau juridice, sunt operațiuni impozabile, pentru care se colectează TVA.

Această abordare a stării de fapt fiscale s-a realizat prin raportare la dispozițiile art. 130, art. 137 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Astfel, conform art. 130 C. fisc., " în cazul unei operațiuni care implică o livrare de bunuri și/sau o prestare de servicii în schimbul unei livrări de bunuri și/sau prestări de servicii, fiecare persoana impozabilă se consideră că a efectuat o livrare de bunuri și/sau o prestare de servicii cu plată".

Norma metodologică de punere în aplicare a prevederilor art. 130 din C. fisc. prevede că:

(1) Operațiunile prevăzute la art. 130 din C. fisc., includ orice livrări de bunuri/prestări de servicii a căror plată se realizează printr-o altă livrare/prestare, precum:

a) plata prin produse agricole, care constituie livrare de bunuri, a serviciului de prelucrare/obținere a produselor agricole;

b) plata prin produse agricole, care constituie livrare de bunuri, a arendei, care constituie o prestare de servicii.

(2) Fiecare operațiune din cadrul schimbului este tratata separat aplicându-se prevederile prezentului titlu în funcție de calitatea persoanei care realizează operațiunea, cotele și regulile aplicabile fiecărei operațiuni în parte.

Potrivit art. 137 alin. (1) C. fisc., "Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată este constituită din: a) pentru livrări de bunuri și prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la lit. b) și c), din tot ceea ce constituie contrapartida obținută sau care urmează a fi obținută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terț, inclusiv subvențiile direct legate de prețul acestor operațiuni", iar conform art. 140 alin. (1) din același act normativ, "Cota standard este de 24% și se aplică asupra bazei de impozitare pentru operațiunile impozabile care nu sunt scutite de taxă sau care nu sunt supuse cotelor reduse".

Raportat la acest cadru normativ, indicat în actele administrativ fiscale contestate, prima instanță a stabilit în mod corect că serviciile de administrare a fondului forestier reglementate de art. 10 și 12 din Legea nr. 46/2008 privind Codul silvic sunt considerate, din punct de vedere al TVA, operațiuni impozabile pentru care se colectează TVA.

Aceasta întrucât, din analiza prevederilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 46/2008 privind Codul silvic potrivit cu care "sunt obligatorii administrarea, cât și asigurarea serviciilor publice, după caz, la toate pădurile, indiferent de forma de proprietate, prin ocoale silvice, cu excepția celor incluse în bazele experimentale ale Institutului de Cercetări și Amenajări Silvice A., prevăzute la art. 76 și care se administrează de acestea", instanța de control judiciar reține că administrarea de către direcțiile silvice, prin ocoalele subordonate, în regim silvic a fondurilor forestiere proprietatea publică a unor unități administrativ-teritoriale, din domeniul privat al persoanelor juridice sau al persoanelor fizice, se efectuează pe bază de contract, iar proprietarii fondului forestier au calitatea de clienți.

Raportând prevederile legale sus menționate la starea de fapt fiscală, Înalta Curte reține, în acord cu judecătorul fondului, că serviciile de administrare a fondurilor forestiere sunt considerate prestări de servicii și ca atare operațiuni impozabile pentru care se colectează TVA, baza de impozitare TVA fiind constituită din tot ceea ce reprezintă contrapartida obținută în urma serviciului de administrare.

Susținerile recurentei-reclamante potrivit cărora pentru cheltuielile efectuate în cadrul contractelor de administrare a pădurilor a colectat TVA odată cu valorificarea masei lemnoase aferente suprafețelor administrate, nu pot fi primite, întrucât recurenta-reclamantă avea obligația facturării distincte a fiecărei operațiuni, atât vânzarea de masă lemnoasă cât și serviciile lunare de administrare, ambele operațiuni intrând în sfera de aplicare a TVA.

Procedând la compensarea cheltuielilor de administrare a veniturilor realizate din vânzarea masei lemnoase și facturarea diferenței rezultate în urma compensării, recurenta-reclamantă a exclus, în mod nelegal, din baza de impozitare a TVA, serviciile de administrare a pădurilor.

Prin urmare, în mod corect instanța de fond a reținut că recurenta-reclamantă avea obligația, pentru operațiunea de administrare a fondului forestier, considerată, conform celor sus menționate, prestare de servicii, să emită factură fiscală în conformitate cu dispozițiile art. 155 alin. (1) C. fisc., care să cuprindă întreaga sumă stabilită pentru efectuarea acestei operațiuni, recurenta-reclamantă având obligația de a colecta TVA la această sumă.

În ceea ce privește critica referitoare la respingerea probei cu expertiză contabilă, având ca obiective a se stabili: dacă regia, conform legislației în vigoare, are obligația de a colecta TVA aferent contractelor de administrare; dacă este corect să factureze TVA atât pentru clienții cărora le vinde masa lemnoasă cât și la proprietarii de păduri; dacă, în raport de legislația în vigoare, este corectă afirmația în sensul că proprietarii de păduri au calitatea de clienți față de regie; dacă, potrivit art. 17 din Legea nr. 46/2008, îi revin obligațiile stabilite de lege în sarcina proprietarului de fond forestier, acesta din urmă netransmițându-i și dreptul de a dispune de bun, cum se susține de către ANAF; dacă contractele de administrare reprezintă o livrare de bunuri sau prestări servicii; dacă cheltuielile realizate în cadrul contractelor de administrare sunt necesare pentru efectuarea lucrărilor și pentru aplicarea și respectarea regimului silvic pentru fondul forestier luat în administrare și să se stabilească care este procentul de impozitare, în cazul în care se iau în administrare bunuri.

Înalta Curte constată că, prin considerentele încheierii atacate, instanța de fond a explicat convingător că scopul probei poate fi atins prin interpretarea dată de către instanța de judecată dispozițiilor legale invocate.

Înalta Curte reține că, prin încheierea din 17 februarie 2015, curtea de apel, în mod corect, a respins proba cu expertiză contabilă, părerea unui specialist fiind necesară, potrivit art. 330 C. proc. civ., numai pentru lămurirea unor împrejurări de fapt, iar nu asupra modului în care se interpretează anume prevederi din legislația primară sau secundară ori referitor la efectele generate de anumite operațiuni juridice derulate de contribuabil, aspecte care țin strict de apanajul judecătorului.

Pentru toate considerentele prezentate, nefiind identificate motive de reformare a sentinței din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul declarat de Regia Națională a Pădurilor - Romsilva împotriva Încheierii din 17 februarie 2015 și a Sentinței nr. 491 din 24 februarie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Regia Națională a Pădurilor - Romsilva împotriva încheierii din 17 februarie 2015 și a Sentinței nr. 491 din 24 februarie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 9 martie 2017.

Procesat de GGC - GV