ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1981/2016

Obiectul cererii deduse judecății Prin cererea înregistrată inițial la Tribunalului Suceava și ulterior pe rolul Curții de Apel Suceava, secția contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 7162 din 11 decembrie 2014, ca urmare a declinării soluționării cauzei în favoarea acestei din urmă instanțe, reclamanta SC „A.” SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-SV 765 din 7 iulie 2014 și a Raportului de Inspecție fiscală nr. F-SV 617 din 7 iulie 2014, până la soluționarea definitivă a cauzei. Totodată, a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. F-SV 765 din 7 iulie 2014, prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații suplimentare de plată în cuantum de 282.944 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar și rămasă de plată, și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. F-SV 617 din 7 iulie 2014 prin care a fost respinsă la rambursare suma de 992.751 RON, reprezentând contravaloarea TVA conform decontului TVA cu opțiune de rambursare formulat de către societate la data de 24 aprilie 2013 și, totodată, s-a stabilit în sarcina societății TVA suplimentară în cuantum de 282.944 RON. Reclamanta a mai solicitat obligarea pârâtei la rambursarea către societate a sumei de 992.751 RON, reprezentând contravaloarea TVA, conform decontului menționat la care se adaugă dobânda fiscală calculată conform art. 124 C. proc. fisc. de la data de 11 iunie 2013 în cuantum de 166.385,1 RON (până la data de 24 septembrie 2014), actualizată până la data stingerii debitului principal, prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege.

Hotărârea primei instanțe Curtea de Apel Suceava, secția contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 86 din 7 aprilie 2015, a respins acțiunea formulată de reclamantă, ca inadmisibilă, în considerarea faptului că partea solicită direct instanței anularea actului administrativ fiscal, în condițiile în care contestația administrativă formulată de către reclamantă și depusă la organul fiscal nu a fost soluționată și, prin urmare, nu s-a emis o decizie în acest sens, care să poată fi atacată la instanță.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC „A.” SRL, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În esență, recurenta a arătat că hotărârea primei instanțe este nemotivată, nelegală și netemeinică și a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, susținând că prevederile art. 218 C. proc. fisc. nu delimitează obiectul acțiunii de contencios fiscal, ci stabilesc calea de atac care poate fi exercitată împotriva deciziei de soluționare a contestației administrative, invocând și prevederile art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 554/2004. Totodată, a apreciat că soluția de respingere și a primului capăt de cerere pentru simplul fapt că cel de-al doilea a fost respins ca inadmisibil, a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Apărarea intimatelor-pârâte Prin întâmpinare, intimatele-pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava au solicitat respingerea recursului și menținerea sentinței atacate, fiind legală. Au invocat prevederile art. 205 - 218 C. proc. fisc. care instituie o procedură administrativă obligatorie în ceea ce privește contestarea actelor administrative fiscale, în sensul că acestea nu pot fi atacate direct în fața instanței de contencios administrativ decât după soluționarea recursului grațios. În concluzie, intimatele au susținut că în cauză nu sunt aplicabile prevederile art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 554/2004, întrucât O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală instituie norme speciale, derogatorii de la prevederile generale ale legii contenciosului administrativ.

Procedura de examinare a recursului în completul de filtru Raportul întocmit potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ. a fost analizat în completul de filtru și comunicat părților în baza Încheierii de ședință din data de 8 aprilie 2016, potrivit art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Totodată, completul de filtru a apreciat incidența în cauză a prevederilor art. 493 alin. (6) C. proc. civ. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor recurentei și apărărilor formulate de intimate, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefundat. 1. Argumentele de fapt și de drept relevante Recurenta-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei de impunere nr. F-SV 765 din 7 iulie 2014 și a Raportului de Inspecție fiscală nr. F-SV 617 din 7 iulie 2014 și suspendarea executării acestui act până la soluționarea definitivă a cauzei. Recurenta a susținut că în mod greșit a fost respinsă acțiunea, având în vedere că prevederile art. 218 C. proc. fisc. nu delimitează obiectul acțiunii de contencios fiscal, ci stabilesc calea de atac care poate fi exercitată împotriva deciziei de soluționare a contestației administrative. Potrivit dispozițiilor art. 205 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, „împotriva titlului de creanță, precum și împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestație potrivit legii. Contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii”. În conformitate cu prevederile art. 218 alin. (2) din același act normativ, „deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate de către contestatar sau de către persoanele introduse în procedura de soluționare a contestației potrivit art. 212, la instanța judecătorească de contencios administrativ competentă, în condițiile legii”. Din interpretarea acestor dispoziții legale, rezultă că în lipsa unei decizii de soluționare a contestației administrative pe fondul său, conform art. 216 alin. (1) - (3) C. proc. fisc., instanța nu poate fi învestită direct cu cererea de anulare a deciziei de impunere și raportului de inspecție fiscală, fără să existe o decizie a autorității asupra acestor acte. Altfel spus, instanța de contencios administrativ poate fi învestită doar cu acțiunile introduse împotriva deciziilor emise de organele fiscale în soluționarea contestațiilor cu privire la actele administrative de impunere fiscală. În speță, așa cum rezultă din actele dosarului, recurenta-reclamantă a formulat contestație administrativă împotriva deciziei de impunere, a raportului de inspecție fiscală și a procesului-verbal de control, potrivit art. 205 - 218 C. proc. fisc., însă nu a fost soluționată în termenul prevăzut de lege. Prin urmare, în cauză, respectiva contestație nu a fost soluționată pe fond printr-o decizie până la data pronunțării sentinței. Așa fiind, în raport cu prevederile art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., acțiunea societății recurente pentru anularea deciziei de impunere și a celorlalte acte contestate, prin care s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în sarcina recurentei, adresată direct instanței de contencios administrativ este, într-adevăr, inadmisibilă, fiind prematur formulată. În concluzie, prevederile art. 205 - 218 C. proc. fisc. reglementează o procedură administrativă obligatorie de contestare a actelor administrative fiscale, care se finalizează prin decizia emisă în temeiul art. 216 - 217, ce poate fi atacată în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. Astfel, reclamantei nu îi este afectat dreptul de a se adresa instanței de contencios administrativ cu o acțiune împotriva deciziei prin care s-a soluționat contestația. Prin urmare, în cauză nu s-au încălcat normele de procedură și nu se poate reține o încălcare a prevederilor art. 47 din Carta Uniunii Europene invocate. De asemenea, în raport cu obiectul cauzei, se constată că nu sunt incidente prevederile art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 554/2004, invocate. În fine, interpretarea prevederilor din legislația națională într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția europeană pentru apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale și în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului - cu precădere termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare - face ca atribuția instanței de contencios administrativ de a rezolva fondul litigiului, impunând măsuri care să înlăture complet și efectiv consecințele vătămătoare ale conduitei administrative nelegale, să nu fie exclusă de plano, în toate situațiile în care autoritatea fiscală nu a soluționat contestația administrativă pe fondul său. Însă, pentru a se putea ajunge la o astfel de concluzie este necesar ca probele administrate să ofere argumente solide în sensul că, prin conduita sa, autoritatea publică și-a exercitat abuziv drepturile procesuale, deturnând finalitatea normelor ce reglementează procedura administrativă, pentru că termenul rezonabil se analizează de la caz la caz, în funcție de anumite criterii cristalizate în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului: complexitatea pricinii, atitudinea părților, miza litigiului. Or, în speță nu pot fi reținute astfel de elemente. În consecință, se constată că în mod corect a fost respinsă și cererea privind suspendarea executării actelor administrativ atacate. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.