ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3299/2018

Hotărârea pronunțată de instanța de fond 1.1. Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 16.12.2016, sub nr. x/2016, reclamanta SC A. SRL Onești a chemat în judecată pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și Direcția Generală a Finanțelor Publice Iași, solicitând anularea deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 și a raportului de inspecție fiscală nr. x/14.04.2016, precum și suspendarea executării actelor contestate până la soluționarea definitivă a cauzei. 1.

Soluția instanței de fond Prin Sentința nr. 41/2017 din data de 20 martie 2017, Curtea de Apel Bacău a admis cererea reclamantei și a dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 ce are la bază raportul de inspecție fiscală nr. x/14.04.2016, până la soluționarea definitivă a cauzei. 2. Cererea de recurs Împotriva acestei hotărâri, pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău, în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Bacău, a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate, reținerea cauzei spre rejudecare și, pe fond, respingerea cererii de suspendare, ca nefondată. Au susținut recurentele-pârâte că cele reținute de instanța de fond nu sunt de natură a duce la concluzia că sunt îndeplinite cumulativ condițiile impuse de art. 14 - 15 din Legea nr. 554/2004. Astfel, în ceea ce privește condiția cazului bine justificat, instanța a apreciat că susținerile reclamantei sunt de natură a crea o îndoială serioasă asupra legalității actelor administrative atacate. Însă, această condiție nu presupune prezentarea unor dovezi de nelegalitate a actului administrativ pentru că o asemenea interpretare ar echivala cu o prejudecare a fondului. Au mai invocat recurentele și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, Cauzele reunite C-439/04 și C-440/04 (Axel Kittel contra Bulgariei și Recolta Recycling SPRL contra Belgiei) și Cauza C-18/13 (Marks Pen EOOD contra Belgiei). În ceea ce privește condiția prevenirii unei pagube iminente, au arătat recurentele-pârâte că nu există o perturbare a activității societății reclamante și că nu a fost dovedită paguba. De asemenea, actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate și a nu executa actele emise în baza legii echivalează cu a nu respecta legea.

Apărările formulate de intimata-reclamantă Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. A susținut intimata-reclamantă, în esență, că instanța a analizat aparența dreptului, și nu fondul dreptului, așa cum greșit au afirmat recurentele. De asemenea, Directiva 2006/112 și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (Cauza C-324/11) au statuat în sensul protejării contribuabilului de bună-credință, bună-credință care se prezumă, și că principiul neutralității fiscale trebuie interpretat în sensul că se opune ca autoritatea fiscală să refuze unei persoane impozabile dreptul de a deduce TVA datorat. În ceea ce privește jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene invocată de recurente, aceasta este în favoarea sa, pentru că stabilește faptul că nu i se poate imputa culpa/situația terțului furnizor, recurentele citând trunchiat din aceste decizii și dându-le o interpretare străină de natura cauzei. În ceea ce privește condiția pagubei iminente, criticile recurentelor sunt pur formale.

Examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în complet de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 10 mai 2018, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Prin încheierea din 27 iunie 2018, completul de filtru, constatând că recursul îndeplinește cerințele de admisibilitate, l-a declarat admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen de judecată.

Soluția instanței de recurs Înalta Curte, examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, cu motivele invocate de recurentele-pârâte, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, constată că recursul, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., este nefondat. 5.1. Referitor la motivul de recurs prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recurentele-pârâte nu au argumentat în niciun fel aspectul că hotărârea atacată nu ar cuprinde motivele pe care se întemeiază sau că ar cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei. Verificând considerentele hotărârii recurate, Înalta Curte apreciază că acestea îndeplinesc exigențele dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., explicând în mod convingător soluția pronunțată în dispozitiv, prin argumente de fapt și de drept care demonstrează că judecătorul fondului a analizat în mod adecvat situația de fapt și susținerile părților, trecându-le prin filtrul propriei sale aprecieri. Astfel, motivarea hotărârii atacate este clară, concisă și concretă, în concordanță cu probele de la dosar, judecătorul fondului expunând în mod logic și gradual argumentele care au fundamentat soluția adoptată. 5.2. Înalta Curte găsește a fi neîntemeiat și motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Intimata-reclamantă SC A. SRL a învestit instanța de contencios administrativ, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, cu o cerere vizând suspendarea deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 și a raportului de inspecție fiscală nr. x/14.04.2016, până la soluționarea definitivă a cauzei. Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliul Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene. Legea română corespunde Recomandării Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei R 89/13.09.1989, pentru că prevede, în art. 14 și 15 din Legea nr. 554/2004, atribuția instanței de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autoritățile publice în contextul puterii lor discreționare. Suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecție a drepturilor și intereselor legitime ale subiectelor potențial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanța competentă va evalua legalitatea acestuia. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Deci, pentru a se admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ, întemeiată pe art. 14 din Legea nr. 554/2004, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanța de fond trebuie să constate și să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiții cerute de dispozițiile menționate, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepțională. Condițiile prevăzute de lege, cazul bine justificat și iminența unei pagube, sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate. Cazul bine justificat este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind o împrejurare legată de starea de fapt și de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ. Legea nu face distincție între motivele de nelegalitate substanțială, de drept material, și cele de nelegalitate procedurală, esențial fiind, însă, ca nelegalitatea să fie evidentă, să poată fi decelată cu ușurință la nivelul aparențelor, fără o cercetare aprofundată a cauzei. Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ trebuie să rezulte cu ușurință în urma unei cercetări sumare a aparenței dreptului. 5.3. În cauză, referitor la condiția cazului bine justificat, se constată că, prin Sentința nr. 47 din 29 martie 2018, Curtea de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea reclamantei SC A. SRL, a anulat, în parte, art. 1 și 3 din Decizia nr. 4050/28.12.2016 cu privire la sumele de 193.820 RON, reprezentând impozit pe profit, și de 360.289 RON, reprezentând TVA, precum și cu privire la accesoriile (dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere) aferente acestora. A anulat, în parte, decizia de impunere nr. x/14.04.2016 și raportul de inspecție fiscală nr. x/14.04.2016 cu privire la sumele de 193.820 RON, reprezentând impozit pe profit și de 360.289 RON, reprezentând TVA, precum și cu privire la accesoriile (dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere) aferente acestora. A menținut actele contestate cu privire la sumele de 35.866 RON, reprezentând impozit pe profit, și 273.043 RON, reprezentând TVA, precum și cu privire la accesoriile (dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere) aferente acestora. A obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 4.000 RON, parte din cheltuielile de judecată solicitate, proporțional pretențiilor admise. Pronunțarea acestei hotărâri judecătorești, prin care au fost anulate parțial actele administrativ-fiscale ce fac obiectul prezentei cereri de suspendare, are aptitudinea de a genera o îndoială serioasă în privința legalității acestor acte, în sensul explicitat prin art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, așa încât este îndeplinită condiția cazului bine justificat, fiind de prisos analiza celorlalte susțineri și apărări ale părților. Această sentință are o putere de lucru judecat relativă și constituie un reper în verificarea aparenței de nelegalitate, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării și interpretării unor probe și a efectuării unei evaluări aprofundate, pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie. 5.4. Cu privire la cea de-a doua condiție, art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 definește condiția pagubei iminente ca fiind prejudiciul material viitor, dar previzibil cu evidență, sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice ori a unui serviciu public. Astfel, în raport cu sumele ce fac obiectul actelor contestate, Înalta Curte apreciază că executarea actelor administrativ-fiscale atacate ar conduce la afectarea capacității intimatei-reclamante de a-și onora obligațiile contractuale existente cu furnizorii și beneficiarii săi, cum în mod corect a reținut instanța de fond. 5.5. Referitor la cererea intimatei-reclamante SC A. SRL de obligare a recurentelor-pârâte la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 4.760 RON, Înalta Curte, în raport cu complexitatea cauzei și cu activitatea desfășurată de avocatul intimatei, urmează ca, în temeiul art. 451 alin. (2) C. proc. civ., să o admită în parte, pentru suma de 2.500 de RON.

Soluția instanței de recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul, ca nefondat, și va obliga recurentele-pârâte la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 2.500 RON către intimata-reclamantă.