ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6514/2019

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 12.04.2019, sub nr. x/2019/a1, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, a solicitat anularea și suspendarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/7.05.2019, prin care s-au dispus măsuri asigurătorii în cuantum de 1.261.380 RON, pentru obligații fiscale suplimentare estimate de 3.852.395 RON.

Hotărârea instanței de fond Prin încheierea nr. 63 din 6 iunie 2019 pronunțată de Curtea de Apel Târgu-Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal s-a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș și s-a dispus suspendarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/7.05.2019, până la soluționarea definitivă a prezentei cauze.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva încheierii nr. 63 din 6 iunie 2019 pronunțată de Curtea de Apel Târgu-Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. S-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea cererii de suspendare ca neîntemeiată. În contextul unei succinte prezentări a situației de fapt, a enunțării dispozițiilor art. 213 din Codul de procedură fiscală și a prevederilor art. 16 și 17 din OPANAF nr. 2546/2016 pentru aprobarea Procedurii de instituire, ducere la îndeplinire și ridicare a măsurilor asiguratorii dispuse de organul de control, s-a susținut de către recurenta-pârâtă că reținerea instanței de fond în sensul că aceasta nu a motivat decizia de instituire a măsurilor asiguratorii este sprijinită pe o serie de susțineri neverificate ale reclamantei. Astfel, s-a arătat de către recurentă că în cuprinsul deciziei sunt menționate motivele care au condus la luarea acesteia, respectiv că măsurile luate au la bază debitele estimate, urmare a desfășurării inspecției fiscale (accesorii fiscale aferente acestor debite), controlul fiscal reflectă faptul că, în perioada martie 2017- decembrie 2018, societatea nu a calculat, declarat și achitat la bugetul general consolidat creanțe importante, fapt ce evidențiază un comportament fiscal neadecvat, iar sumele estimate depășesc semnificativ creanțele bugetare evidențiate și declarate de contribuabil pentru perioada supusă verificării. În fine, s-a invocat de către recurenta-pârâtă caracterul preventiv al măsurilor asiguratorii, de conservare a patrimoniului reclamantei, acestea putând fi luate și înainte de emiterea titlului de creantă, conform art. 213 Codul de procedură fiscală, invocându-se prevederile art. 211 din același act normativ cu privire la constituirea de garanții, precum și art. 214 referitor la ridicarea măsurilor asiguratorii. Cererea de recurs a fost întemeiată pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Apărările formulate în recurs Prin întâmpinarea formulată, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței recurate ca fiind temeinică și legală, prima instanță făcând o corectă interpretare și aplicare a prevederilor legale incidente situației de fapt reținute.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a recursului și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 24 iulie 2019, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 17 decembrie 2019, în ședință publică, cu citarea părților. II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare. 1. Argumente de fapt și de drept relevante În fapt, instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită cu o cerere prin care reclamanta A. S.R.L., a solicitat anularea și suspendarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/7.05.2019, emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș prin care s-au dispus măsuri asigurătorii în cuantum de 1.261.380 RON, pentru obligații fiscale suplimentare estimate de 3.852.395 RON. Prin decizia a cărei suspendare se solicită s-a dispus instituirea de măsuri asiguratorii față de societatea reclamantă, reținându-se faptul că există pericolul de a se sustrage de la urmărire și de a-și ascunde sau risipi patrimoniul. În drept, amintește Înalta Curte că dispozițiile art. 278 Codul de procedură fiscală prevăd că "introducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrative fiscal", iar potrivit alin. (2) al aceluiași articol, aceste prevederi nu aduc atingere dreptului contestatorului de a cere suspendarea în temeiul Legii nr. 554/2004. Așadar, prin Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ s-au instituit proceduri speciale de suspendare a executării actului administrativ, prevăzute de art. 14 și art. 15 din lege, atât în faza procedurii prealabile prevăzută de art. 7 din actul normativ indicat, cât și în faza sesizării instanței cu cererea de anulare a respectivului act administrativ. Astfel, art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 prevede că "În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond, iar conform art. 15 din același act normativ, aceiași cerere se poate adresa instanței competente și prin cererea de anulare a actului administrativ. Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor subiectelor potențial vătămate prin aplicarea actului până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliul Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene. Din dispozițiile generale ale Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, rezultă că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate, adoptat pe baza și în limitele legii, fiind executoriu din oficiu. Deci, cu alte cuvinte, executarea unui act administrativ va putea fi suspendată numai în situația în care instanța va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiții: (1) cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ce constă în anumite împrejurări legate de starea de fapt și de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ; (2) paguba iminentă, definită în art. 2 alin. (1) lit. ș) din aceeași lege, definită ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Or, cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate. Reține Înalta Curte de Casație și Justiție că prin motivele de recurs recurenta-pârâtă nu aduce critici concrete asupra considerentelor care au fundamentat soluția judecătorului fondului, limitându-se a face aprecieri de ordin teoretic asupra instituției măsurilor asiguratorii și a suspendării actului administrativ, precum și asupra prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ, în susținerea acestora enunțând textele legale care le reglementează. Analizând sentința atacată din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., instanța de recurs reține că prima instanță s-a pronunțat prin prisma dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, apreciind că există atât elemente care să constituie cazul bine justificat, cât și dovezi privind producerea unui prejudiciu iminent în ceea ce privește activitatea societății reclamante. Astfel, în raport de criticile formulate, Înalta Curte, în acord cu opinia instanței de fond, constată că probele administrate în cauză oferă indicii suficiente de răsturnare a prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ în discuție și fac verosimilă iminența producerii unei pagube, dificil de reparat, în cazul particular supus evaluării. Cu privire la prima condiție legală - existența unui caz bine justificat, astfel cum este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 - instanța de control judiciar constată că, în jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ. Asemenea împrejurări vădite, de fapt sau/și de drept, care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reținute de instanța supremă ca fiind emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competenței, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului administrativ ori modificarea importantă a acestuia în calea recursului administrativ. Or, constată Înalta Curte că în mod corect judecătorul fondului a reținut, în raport cu circumstanțele de fapt ale cauzei, că există o "îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ" în măsura în care, la o analiză sumară, acesta apare ca nefiind motivat. Aspectele evidențiate în cuprinsul Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii contestate nu reprezintă decât o motivare generică, organul fiscal descriind situația de fapt fără a indica în concret care ar fi motivele de fapt și de drept care au condus organul fiscal la concluzia că există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire, să își ascundă sau risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, susținerile recurentei-pârâte privind faptul că sumele estimate depășesc semnificativ creanțele bugetare evidențiate și declarate de contribuabil pentru perioada supusă verificării, în opinia sa, contribuabilul având un comportament fiscal neadecvat neputând fi primite drept justificare pentru luarea măsurilor asiguratorii în discuție. Astfel, o motivare concretă fiind absolut necesară pentru emiterea în condiții de legalitate a unui act administrativ prin care se dispun măsuri de impact asupra bugetului reclamantei, recurenta-pârâtă, inclusiv prin motivele de recurs, în susținerea afirmației că decizia este motivată, enunțând dispozițiile art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Înalta Curte apreciază că pericolul la care face referire art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală trebuie să fie unul concret și obiectiv, în sensul existenței unor indicii că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale care îi vor incumba, precum golirea conturilor societății, vânzarea activelor societății, antecedentele fiscale ale asociaților sau administratorilor societății, pericolul fiind astfel unul extrinsec faptelor controlate, în sensul că rezultă din acțiuni/inacțiuni ale contribuabilului distincte de operațiunile care au făcut obiectul controlului fiscal, așadar din împrejurări exterioare operațiunilor controlate. O interpretare contrară ar avea semnificația faptului că, ori de câte ori organele fiscale ar constata că anumite obligații fiscale suplimentare în sarcina unui contribuabil, determinate de faptul că anumite operațiuni nu au fost tratate corect din punct de vedere fiscal, acestea ar fi îndreptățite să ia măsuri asigurătorii, ceea ce ar transforma aceste măsuri în regulă, iar nu în excepție, astfel cum este reglementată tocmai datorită efectului de restrângerea adusă dreptului de proprietate al societății debitoare, efect creat mai înainte ca împotriva acesteia să fie emisă o decizie de impunere. Nu în ultimul rând, Înalta Curte constată că, prin sentința nr. 72 din 25 iulie 2019 pronunțată în dosarul nr. x/2019 al Curții de Apel Târgu-Mureș, a fost admisă acțiunea în anularea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/7.05.2019 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș. Această sentință constituie un reper în verificarea aparenței de nelegalitate a actului administrativ, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării și interpretării unor probe și a efectuării unei evaluări aprofundate, posibilitate pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie. Așadar, decizia de instituire a măsurilor asiguratorii a cărei suspendare se solicită prin prezentul demers judiciar a trecut prin filtrul de judecată al primei instanțe, care, administrând probatoriul pe fondul cauzei, a apreciat că se impune anularea sa. Înalta Curte constată că este îndeplinită și condiția pagubei iminente, astfel cum aceasta este definită în art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, că sunt nefondate, această condiție fiind îndeplinită, raportat la efectul imediat al deciziei a cărei suspendare a fost solicitată, precum și la cuantumul sumei stabilite prin aceasta față și de specificul activității societății intimate, blocarea activității putându-i cauza pierderi imposibil de recuperat ulterior. Condiția pagubei iminente presupune producerea unui prejudiciu material viitor și previzibil, greu sau imposibil de reparat, dar cu toate acestea, se impune a fi subliniat faptul că iminența prejudiciului nu trebuie dovedită cu certitudine absolută, ci este suficient, mai ales atunci când realizarea prejudiciului depinde de intervenția unui ansamblu de factori, ca acesta să poată fi prevăzut cu un grad de probabilitate suficient de mare, cum este cazul și în situația dedusă prezentei judecăți. Înalta Curte constată, astfel, că sunt întemeiate aprecierile instanței de fond, în sensul îndeplinirii și a acestei condiții, fiind de necontestat că, în condițiile în care punerea în executare a unui act administrativ prin care a fost stabilită în sarcina societății reclamante o măsură care prin însăși natura ei, conduce la diminuarea patrimoniului societății și perturbarea întregii activități a acesteia, nu pot fi omise repercusiunile de natură economică și financiară cauzate în acest mod. Așadar, împrejurarea că punerea în executare a titlului executoriu ar priva reclamanta de sumele ce urmau a fi încasate de la clienți, cât și sumele existente în conturi bancare și obiectele de inventar ale societății, aspecte ce sunt de natură a genera dificultăți în desfășurarea activității curente a acesteia și de a o împiedica inclusiv în obținerea veniturilor necesare achitării obligațiilor fiscale stabilite, reprezintă un argument suficient pentru a se dispune măsura prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004. În concluzie, față de cele arătate anterior, instanța de control judiciar constată că motivele de recurs invocate de către pârâtă nu sunt în măsură să conducă la reformarea hotărârii primei instanțe, soluția fiind pronunțată cu corecta aplicare și interpretare a prevederilor legale incidente situației de fapt reținute. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.