ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1566/2021

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov- Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/27.07.2018, emisă de pârâtă, obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, precum și suspendarea executării actului administrativ contestat în condițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 143 din 12 septembrie 2018, a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, a dispus anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 26 din 27.07.2018 emisă de pârâtă și obligarea acesteia la plata către reclamantă a sumei de 75 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș a declarat recurs. Recursul este întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În motivarea recursului se arată că deși prima instanță, a reținut că organul fiscal nu a motivat existența pericolului ca reclamanta să-și sustragă sau să își risipească patrimoniul și astfel să pericliteze sau să îngreuneze în mod considerabil colectarea creanțelor, această concluzie s-a întemeiat în mod exclusiv pe o serie de susțineri neverificate ale reclamantei. Astfel cum rezultă din cuprinsul Deciziei care face obiectul prezentei cauze emisă de către Inspecția Fiscală din cadrul A.J.F.P. Mureș, au fost precizate motivele care au dus la instituirea măsurilor asigurătorii: - măsurile asigurătorii au la bază debitele estimate, urmarea desfășurării inspecției fiscale, respectiv, accesorii estimate aferente acestor debite; - controlul efectuat reflectă faptul că în perioada iulie 2015 - iunie 2018, societatea a efectuat plăți către angajații trimiși la muncă în străinătate, cu titlu de diurnă, ceea ce presupune majorarea fondului de salarii, fapt ce pune în evidență un comportament fiscal neadecvat; - sumele estimate depășesc sumele declarate de contribuabil pentru perioada supusă verificării. Inspecția efectuată la contribuabil reflectă faptul că în perioada iulie 2015 - iunie 2018, reclamanta a efectuat plăți către angajații trimiși la muncă în străinătate, cu titlu de diurnă, ceea ce presupune majorarea fondului de salarii, fapt ce pune în evidență un comportament fiscal neadecvat al acesteia. Măsurile asigurătorii dispuse de către organul fiscal sunt, potrivit naturii lor, măsuri preventive, de conservare a patrimoniului reclamantei, acestea putând fi luate, în conformitate cu prevederile art. 213 alin. (3) din Codul de procedura fiscală și înainte de emiterea titlului de creanță, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare iar, în ipoteza în care, activitatea societății este, totuși, îngreunată, reclamanta are posibilitatea constituirii de garanții, potrivit art. 211 din Codul de procedură fiscală, garanții care, conduc la ridicarea în tot sau în parte a măsurilor asigurătorii. În ceea ce privește obligarea la plata cheltuielilor de judecată, recurenta arată faptul că fundamentul acordării cheltuielilor de judecată avansate de partea care a câștigat procesul, în care sunt incluse și sumele de bani plătite avocatului cu titlu de onorariu, respectiv contravaloarea raportului de expertiză contabilă, îl reprezintă culpa procesuală. Acest fundament conduce la raționamentul că acel contract încheiat de partea care a câștigat procesul cu avocatul său, își va produce efectele și față de partea care a pierdut procesul, în baza unuia dintre principiile care guvernează repararea prejudiciului în materia răspunderii civile delictuale, anume principiul reparării integrale. Numai că, dreptul de a pretinde despăgubiri pentru prejudiciile cauzate printr-o faptă ilicită, ca orice drept subiectiv civil, este susceptibil de a fi exercitat abuziv. În susținerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii.

Apărările formulate în cauză Intimata A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Din actele și lucrările dosarului rezultă că prin Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/27.07.2018 emisă de pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, în temeiul art. 213 din Legea nr. 207/2015, s-a instituit sechestrul asigurator asupra bunurilor mobile enumerate în cuprinsul respectivei decizii având o valoare totală de 421.092 RON, precum și poprire asiguratorie asupra disponibilităților bănești ale reclamantei și a debitorilor săi. S-a apreciat necesară dispunerea de măsuri asiguratorii întrucât există indicii/elemente care indică pericolul ca reclamanta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, respectiv: - în perioada iulie 2015- iunie 2018, reclamanta a efectuat plăți către angajații trimiși la muncă în străinătate, cu titlu de diurnă, ceea ce presupune majorarea fondului de salarii, fapt ce pune în evidență un compartiment fiscal neadecvat al contribuabilului; - sumele estimate depășesc sumele declarate de reclamantă pentru perioada supusă verificării. Înalta Curte constată că în mod corect s-a reținut că decizia supusă analizei nu cuprinde în concret motivele care au dus la instituirea măsurilor asiguratorii, ci se rezumă la reiterarea prevederilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, reținând generic existența pericolului ca reclamanta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Pârâta nu evidențiază punctual care sunt aspectele constatate ce fundamentează concluzia existenței pericolului ca reclamanta să se sustragă de la obligația de plată. Înalta Curte constată că potrivit art. 213 alin. (2) cod procedură fiscală: "Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea." Reclamanta a criticat actul administrativ fiscal arătând că este nemotivat, respectiv că nu s-au indicat motivele/raționamentul/împrejurările în baza cărora s-a conchis că se impune luarea unei măsuri fiscale excepționale. Pentru a justifica instituirea unor măsuri asigurătorii organul de inspecție fiscală trebuie să motiveze care este practic pericolul pe care l-a constatat a exista. Nu poate fi motivată ulterior decizia, cu ocazia apărării formulate în fața instanței. În exercitarea controlului de legalitate asupra actului administrativ fiscal instanța trebuie să analize conformitatea acestuia cu normele legale aplicabile la momentul emiterii lui. Înalta Curte constată că judecătorul fondului temeinic și argumentat a reținut că decizia atacată nu conține o motivare corespunzătoare care să permită exercitarea unui control de legalitate. Procedând astfel instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală. Instanța de control judiciar reține că un act administrativ este motivat atunci când el enunță motivele de fapt și de drept pentru care autorul său îl consideră justificat. Motivarea reprezintă o condiție generală, aplicabilă oricărui act administrativ. Altfel spus, motivarea este o condiție de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia și contextul adoptării sale. Obiectivul său este prezentarea într-un mod clar și neechivoc a raționamentului instituției emitente a actului. Așadar, motivarea este o formalitate substanțială a cărei absență sau insuficiență antrenează invaliditatea actului. Motivarea urmărește o dublă finalitate, și anume: îndeplinește o funcție de transparență a procedurilor administrative în profitul cetățenilor care vor putea astfel să verifice dacă actul este sau nu întemeiat și permite autorității judiciare să exercite controlul de legalitate asupra acestuia. De asemenea, motivarea trebuie să indice în mod expres baza juridică a actului adoptat. Înalta Curte precizează că obligația motivării actului administrativ reprezintă o cerință de legalitate a acestuia unanim acceptată atât pe plan intern, cât și la nivelul dreptului unional. Motivarea actului administrativ constituie o garanție împotriva arbitrariului și se impune cu deosebire în cazul actelor prin care se modifică ori se suprimă drepturi sau situații juridice individuale și subiective. Motivarea unei decizii administrative nu poate fi limitată la considerente legate de competența emitentului ori la temeiul de drept al acesteia, ci trebuie să conțină și elementele de fapt care să permită, pe de o parte, destinatarilor să cunoască și să evalueze temeiurile deciziei, iar pe de altă parte, să facă posibilă exercitarea controlului de legalitate. Sub aspectul motivării actului administrativ, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut că motivarea trebuie să fie adecvată actului emis și trebuie să prezinte într-o manieră clară algoritmul urmat de instituția care a adoptat măsura atacată, astfel încât să li se permită persoanelor vizate motivarea măsurilor și de asemenea, să permită instanțelor efectuarea revizuirii actului, insuficiența motivării sau nemotivarea atrăgând nulitatea. În acest sens, este cauza C 509/1993 prin care instanța de contencios unional a reținut că o detaliere a motivelor este necesară și atunci când instituția emitentă dispune de o largă putere de apreciere, întrucât motivarea conferă actului transparență, putându-se verifica în acest fel dacă actul este corect fundamentat. Este adevărat că o motivare insuficientă sau greșită este considerată a fi echivalentă cu o lipsă a motivării actului administrativ, iar aceasta atrage nulitatea sau nevalabilitatea lui. Într-o atare situație, actul administrativ este lipsit de previzibilitate și coerență, iar vătămarea există. În cauză motivarea acestui act administrativ fiscal contestat constă chiar în redarea textului legal care permite aplicarea măsurii asigurătorii, ceea ce reprezintă o nemotivare a actului. Pe de altă parte, Înalta Curte constată că instituirea unor măsuri asigurătorii se justifică doar în ipoteze excepționale și doar în cazul în care se identifică cel puțin una din cele două situații indicate de legiuitor, respectiv atunci când există pericolul ca debitorul să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale fie prin ascunderea fie prin risipirea propriului patrimoniu. Scopul instituirii acestei măsuri este acela de a contracara reaua credință a debitorului, decelată chiar din faza incipientă a controlului fiscal, respectiv de a asigura colectarea creanțelor bugetare în contextul unui debitor al cărui comportament vădește clar intenția de sustragere de la executare prin cele două variante indicate de legiuitor. Revine organului fiscal sarcina de a individualiza, în concret, necesitatea instituirii măsurii, respectiv de a motiva, în acord cu scopul legii, măsura asiguratorie luată. Astfel fiind, un element esențial al legalității deciziilor de instituire a măsurilor asigurătorii fiscale, este acela al motivării concrete, prin încadrarea stării de fapt individualizate în ipotezele prevăzute de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală. Simpla indicare a textului legal în baza căruia s-a luat măsura, în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii, evident că nu exonerează organul emitent de obligația de a menționa datele concrete care probează că, la data instituirii măsurilor, există vreuna din ipotezele avute în vedere de legiuitor prin art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală. Pericolul, la care face referire art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, trebuie să fie unul concret și obiectiv, în sensul existenței unor indicii că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale care îi vor incumba, precum golirea conturilor societății, vânzarea activelor societății, antecedentele fiscale ale asociaților sau administratorilor societății. Prin urmare, pericolul nu poate fi decât extrinsec faptelor controlate, în sensul că rezultă din acțiuni/inacțiuni ale contribuabilului altele decât operațiunile care au făcut obiectul controlului fiscal, întrucât o interpretare per a contrario ar transforma aceste măsuri asigurătorii în regulă și nu în situații excepționale, așa cum însuși legiuitorul o impune. Înalta Curte, în acord cu cele reținute de instanța de fond, apreciază că organul fiscal a emis un act nelegal din perspectiva nemotivării, respectiv a neindicării în concret a motivelor pentru care se impune luarea celor două măsuri asiguratorii. În ceea ce privește acordarea cheltuielilor de judecată Înalta Curte are în vedere faptul că potrivit legii, cheltuielile de judecată vor fi suportate în final de partea din vina căreia s-a promovat acțiunea. Principiul enunțat este consacrat, în mod expres, în art. 453 C. proc. civ. care dispune: "(1) Partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuielile de judecată." Înalta Curte constată că instanța de fond a respectat principiul de drept potrivit căruia legalitatea sentinței implică respectarea întocmai a dispozițiilor procesuale și justa aplicare a legii materiale cu ocazia judecării pricinii respective. Natura juridică a cheltuielilor de judecată este aceea de despăgubire acordată părții care a câștigat procesul pentru prejudiciul cauzat de culpa procesuală a părții care a căzut în pretenții. Cheltuielile de judecată pornesc de la principiul independenței procesuale a fiecărei părți. Astfel, se poate vorbi și de o altă natură juridică a cheltuielilor de judecată, și anume aceea de sancțiune, menirea lor fiind înlăturarea procesivității excesive a unor justițiabili. Art. 453 C. proc. civ., fără a menționa în terminis, induce o prezumție de culpă procesuală în sarcina celui care, prin atitudinea sa, a determinat pornirea procesului de către partea adversă și implicit efectuarea unor cheltuieli de judecată. Din punct de vedere al formei de manifestare, culpa procesuală presupune fie înregistrarea pe rolul instanței a unei cereri, acțiune ce se dovedește a fi neîntemeiată, fie susținerea unor apărări neîntemeiate care echivalează cu zădărnicirea încercării reclamatului de a obține solicitările formulate în cererea de chemare în judecată. Pe lângă principiul culpei procesuale, există și alte principii care se impun a fi respectate pentru a fi posibilă acordarea cheltuielilor de judecată. În general, partea din vina căreia s-a purtat procesul trebuie să suporte cheltuielile făcute, justificat, de partea câștigătoare. Din acest punct de vedere este irelevantă buna-credință a părții care a pierdut procesul. Jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului, cu privire la rambursarea cheltuielilor de judecată, a statuat că acestea urmează a fi recuperate numai în măsura în care cheltuielile solicitate sunt dovedite și constituie cheltuieli necesare care au fost în mod real făcute, în limita unui cuantum rezonabil. Prima instanță a respectat criteriile de acordare a cheltuielilor de judecată stabilite de dispozițiile legale, doctrină și jurisprudență. În jurisprudența CEDO s-a stabilit cu valoare de principiu regula conform căreia partea care a câștigat procesul va putea obține rambursarea unor cheltuieli doar în măsura în care se constată realitatea, necesitatea și caracterul lor rezonabil. Din perspectiva CEDO pentru a se putea da curs solicitării de restituire a cheltuielilor de judecată, trebuie îndeplinite în mod cumulativ următoarele trăsături: caracterul real, caracterul rezonabil și caracterul necesar. Se poate observa că, atât condițiile impuse de legislația națională, cât și cele impuse de jurisprudența CEDO sunt întrunite în litigiul de față, condiții ce au fost avute în vedere de prima instanță atunci când a dispus acordarea cheltuielilor de judecată. Astfel fiind, Înalta Curte constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate, iar instanța de fond în mod corect a dispus acordarea cheltuielilor de judecată. Înalta Curte are în vedere și Decizia nr. 3/2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție -Completul pentru soluționarea recursului în interesul legii, prin care s-a stabilit că: "În interpretarea și aplicarea unitară a dispozițiilor art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.." De asemenea, Înalta Curte constată că și celelalte critici formulate sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect și legal starea de fapt dedusă judecății, hotărârea pronunțată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului și a probatoriilor administrate. Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.