ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1723/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, sub nr. x/2016 la data de 13.01.2016, reclamanta S.C. A. S.R.L., în reorganizare judiciară prin administrator judiciar B. a solicitat ca în contradictoriu cu intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală, să se pronunțe o hotărâre prin care să se dispună anularea Deciziei nr. 235 din 24.07.2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală -Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și obligarea pârâtei să pronunțe o soluție asupra contestației depuse de reclamantă, în conformitate cu prevederile art. 216 Codul de procedură fiscală, cu privire la motivul indicat la punctul 2. A din contestație, respectiv lipsa deciziei de reverificare; cu obligarea pârâtei la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate cu prezentul litigiu.

II Hotărârea pronunțată de instanța de fond

Prin sentința nr. 63 din 15 martie 2016 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca neîntemeiată.

III Recursul formulat de pârâți

Reclamanta S.C. A. S.R.L. a declarat recurs împotriva sentinței nr. 1938 din 7 iunie 2016 pronunțate Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, susținând în temeiul prevederilor art. 488 alin. (8) din C. proc. civ., că sentința a fost pronunțată cu încălcarea normelor de drept material.

În motivarea recursului, reclamanta a susținut în esență că motivele reținute de prima instanță pentru a respinge acțiunea nu sunt întemeiate, instanța apreciind greșit că dacă soluționarea pe fond a contestației depinde de sesizarea penală, atunci soluționarea întregii contestații trebuie suspendata.

Recurenta a arătat că în primul rând, suspendarea nu este o soluție automată și obligatorie pentru organul fiscal, ci este facultativă. Art. 214 Codul de procedură fiscală prevede clar că "Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei".

Așadar, soluția suspendării nu se aplică automat, ci organul de soluționare trebuie să verifice în ce măsură incidența unuia dintre cele două cazuri reglementate de lit. a) și b) poate afecta soluția organului de soluționare. Or, în cazul nostru, existența sesizării penale nu are nici o înrâurire asupra motivului de procedură.

În al doilea rând, motivele de nulitate a deciziei de impunere ținând de nerespectarea procedurii trebuie soluționate înaintea motivelor de fond. Potrivit art. 213, alin. (5) Codul de procedură fiscală, "Organul de soluționare competent se va pronunța mai întâi asupra excepțiilor de procedură și asupra celor de fond, iar când se constată că acestea sunt întemeiate, nu se va mai proceda la analiza pe fond a cauzei".

Așadar, până la a ajunge la motivele de fond, pârâta trebuia să soluționeze motivul de procedură invocat. Abia apoi, dacă motivul de procedură ar fi fost respins, putea constata faptul că, pe fond, se impune suspendarea soluționării contestației.

Dacă ar fi procedat în acest mod, pârâta i-ar fi permis să se adreseze instanței de judecată pentru a verifica soluția sa cu privire la motivul de procedură.

În opinia recurentei, decizia de a suspenda soluționarea contestației nu îndeplinește condițiile prevăzute de art. 214, alin. (1), lit. a) Codul de procedură fiscală

Conform art. 214, alin. (1), lit. a) invocat de autoritatea fiscală ca temei al suspendării, "organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când [...] organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

Din textul de lege citat rezultă că, pentru a suspenda soluționarea contestației, organul de soluționare trebuie să motiveze decizia de suspendare; iar motivarea oferită de organul de soluționare trebuie să arate de ce constatarea unei eventuale infracțiuni ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției care urmează să fie dată în procedură administrativă.

Nici una dintre cele două condiții nu este îndeplinită în ceea ce privește motivul de nelegalitate indicat de reclamantă la punctul 2. A din contestație.

A susținut recurenta că organul de soluționare a contestației nu a motivat decizia de suspendare în ceea ce privește motivul de nelegalitate vizând încălcarea normelor de procedură.

Organul de soluționare a contestației nu face nici o referire la motivul din contestație referitor la încălcarea procedurii de reverificare de către organele de inspecție fiscală, ci doar la motivele de contestare pe fond a deciziei de impunere. însă la filele x din Decizie, organul de soluționare reține că s-a formulat și motivul de nelegalitate referitor la încălcarea procedurii de verificare. În aceste condiții, rezultă că decizia de suspendare este nemotivată în ceea ce privește capătul de contestație privind încălcarea procedurii de către organele de inspecție fiscală.

Instanța de fond a apreciat că nici nu era nevoie ca organul de soluționare să motiveze soluția cu privire la acest motiv, însă această susținere nu este corectă. Organul de soluționare trebuie să răspundă tuturor motivelor invocate în contestație, iar cu privire la acest motiv, nu subzistă nicio rațiune de suspendare. În consecință, organul de soluționare trebuia fie să soluționeze motivul de nelegalitate invocat, fie să motiveze suspendarea soluționării sale.

Constatarea unei eventuale infracțiuni nu ar putea avea nici o înrâurire asupra soluției cu privire la motivul de nelegalitate referitor la încălcarea normelor de procedură de către inspectorii fiscali.

Cu privire la realizarea reverificării, în lipsa unei decizii de reverificare emisă în condițiile legii, sesizarea penală nu poate avea nici o înrâurire, nici măcar la modul cel mai abstract cu putință.

Organul de soluționare a contestației nu are nevoie de nici o informație suplimentară care ar putea proveni de la organele de cercetare penală pentru a proceda la soluționarea contestației pe acest motiv. Toate argumentele de care are nevoie se află în contestație și în starea de fapt la care aceasta se referă: organele de inspecție fiscală au calculat TVA pentru o perioada pentru care societatea fusese deja obiectul unei inspecții fiscale. Pentru a recalcula acel TVA, procedura prescrisă de lege (art. 105 și 105

1

Codul de procedură fiscală) este clară: trebuia emisă o decizie de reverificare, aceasta trebuia comunicată, și abia ulterior se putea proceda la efectuarea reverificării. Această normă a fost încălcată de către inspectorii fiscali. Cu privire la acest motiv de contestației, organul de soluționare se putea pronunța în momentul sesizării.

Niciun argument din eventuala cercetare penală nu poate aduce elemente noi pentru a evalua dacă inspectorii fiscali au respectat sau nu procedura legală susmenționată.

Solicită admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare, admiterea acțiunii și obligarea pârâtei ANAF să pronunțe o soluție cu privire la motivul indicat în la punctul 2A din contestație, respectiv lipsa deciziei de reverificare.

IV. Apărările formulate de intimată

Intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca fiind legală, arătând în esență că argumentele recurentei nu sunt de natură să ducă la modificarea hotărârii atacate.

V. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Înalta Curte, examinând sentința recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și de dispozițiile legale incidente, constată că recursul este nefondat pentru considerentele ce urmează să fie expuse.

Starea de fapt relevantă este, în esență, următoarea:

Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate pe calea reglementată de art. 218 alin. (2) raportat la art. 216 alin. (4) din Codul de procedură fiscală, Decizia nr. 235/24.07.2015, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care s-a dispus suspendare soluționării contestației, fiind reținut ca temei de drept dispozițiile art. 214 alin. 1 lit. a) din O.G.. Nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cu care, organul de soluționare competent poate suspenda prin decizie motivată soluționarea contestației atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei contestare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Curtea de apel a respins acțiunea, reținând, în esență, că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, întrucât în speță există suspiciuni cu privire la veridicitatea documentelor, declarațiilor și înscrisurilor sub semnătură privată, veridicitate care constituie o condiție esențială în vederea acordării/neacordării dreptului de deducere a TVA, fiind necesară soluționarea laturii penale având în vedere că se ridică și problema realității operațiunilor economice declarate.

Înalta Curte constată că soluția instanței de fond este legală și temeinică, în cauză nefiind incidente prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., conform cărora, casarea unei hotărârii se poate cere când "aceasta a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material".

Potrivit dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală:

"(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a)Organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă".

Conform art. 108 din O.G. nr. 92/2003 - Sesizarea organelor de urmărire penală:

"(1) Organele fiscale vor sesiza organele de urmărire penala în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală. (2) În situațiile prevăzute la alin. (1), organele de inspecție au obligația de a întocmi proces-verbal semnat de organul de inspecție și de către contribuabilul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului. În cazul în care cel supus controlului refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecție fiscală va consemna despre aceasta în procesul-verbal. În toate cazurile procesul-verbal va fi comunicat contribuabilului".

Contrar susținerilor recurentei referitoare la legătura dintre soluționarea contestației și soluționarea laturii penale, elementele factuale din cauză justifică soluția administrativă de suspendare.

În acest sens s-a pronunțat și Curtea Constituțională care, respingând excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 92/2003, a reținut în deciziile nr. 1237/2008 și 56/2013 următoarele:

"Cazul de suspendare a procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă, reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 92/2003, se referă la o situație de excepție, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi pronunțată în procedura administrativă".

Prin urmare, în speță, între stabilirea obligațiilor fiscale constate prin raportul de inspecție fiscală nr. x/15.04.2015, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/15.04.2015 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice, contestate și stabilirea caracterului infracțional al faptelor există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea administrativă a cauzei.

Această interdependență constă în faptul că în urma verificărilor efectuate, intimata-pârâtă a considerat că există suspiciuni cu privire la veridicitatea documentelor, declarațiilor și înscrisurilor sub semnătură privată, veridicitate care constituie o condiție esențială în vederea acordării/neacordării dreptului de deducere a TVA.

Astfel, chiar in situația in care condițiile de formă pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA ar fi îndeplinite, respectiv dacă ar exista documente justificative, contribuabilul nu are drept de deducere în condițiile în care operațiunile nu sunt reale - orice artificiu care are drept scop esențial doar obținerea unui avantaj fiscal, operațiunea neavând conținut economic, va fi ignorat.

De asemenea, Înalta Curte constată că sunt nefondate susținerile recurentei potrivit cărora intimata-pârâta ANAF trebuie să pronunțe o soluție cu privire la motivul indicat în la punctul 2A din contestație, respectiv lipsa deciziei de reverificare, întrucât contestația reclamantei nu poate fi analizată parțial, ci doar în integralitatea ei.

În acord cu soluția pronunțată de instanța de fond, Înalta Curte constată că deși reclamanta a înțeles să-și structureze motivele contestației sub trei aspecte, punctele 2A, 2B și 2 C, totuși soluția de suspendare a soluționării contestației împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare nr. x putea viza doar contestația reclamantei în întregul său, iar motivarea deciziei de suspendare nu trebuia să vizeze fiecare argument al reclamantei.

Prin urmare, câtă vreme în cauza de față, se pune în discuție realitatea tranzacțiilor efectuate de către recurenta-reclamanta, este evident că aceste aspecte nu pot fi cercetate de instanțele de contencios administrativ care nu dispun de mijloacele necesare pentru analizarea unor eventuale tranzacții fictive, aceste mijloace fiind specifice doar organelor de urmărire penala.

Așadar, nu va fi reținută incidența dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., criticile avansate de recurentă fiind neîntemeiate pentru considerentele expuse.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru aceste considerente, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L., ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. în reorganizare judiciară împotriva sentinței civile nr. 63 din 15 martie 2016 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 28 martie 2019.