ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2180/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2180/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

deduse judecății

Prin cererea adresată Curții de Apel

Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal,

reclamantele W.M.G., cu sediul permanent în sat Fântânele, comuna Fântânele,

jud. Constanța și W.M.G., cu sediul în Waldenburger, Glauchau, Germania, au

solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice

Constanța și Agenția Națională de Administrare Fiscală:

(i) anularea parțială

a Deciziei de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011 și a Raportului de inspecție

fiscală din data de 28 iunie 2011 emise de D.G.F.P. Constanța;

(ii) anularea

Deciziei nr. 3431 din 29 august 2011 emisă de A.N.A.F. în soluționarea

contestației împotriva Deciziei de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011;

(iii) obligarea

pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

instanței de fond

Prin Sentința civilă

nr. 476/CA din 24 octombrie 2012, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis, în parte, contestația

promovată în contencios administrativ și fiscal de reclamanta W.M.G. și, în

consecință, a desființat Decizia nr. 343 din 29 august 2011 emisă de A.N.A.F.

în soluționarea contestației formulată de reclamantă împotriva Deciziei de

impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011, urmând ca pârâta A.N.A.F. să emită o nouă

decizie.

A respins contestația

împotriva Deciziei de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011 și a raportului de

inspecție din 28 iunie 2011 emise de D.G.F.P. Constanța.

A obligat pârâta

A.N.A.F. către contestatoare la plata sumei de 4600 lei cheltuieli de judecată

(echivalentul a 1000 euro).

Pentru a hotărî

astfel, instanța de fond a reținut că, prin raportul fiscal întocmit la 28

iunie 2011, organul fiscal a constatat caracterul nedeductibil al unor cheltuieli

în cuantum de 12.240.116 lei aferente anului 2009, de 1.674.120 lei aferente

perioadei 01 ianuarie 2010 - 20 septembrie 2010 și de 499.698 lei aferente

perioadei 01 octombrie 2010 - 31 decembrie 2010, iar prin Decizia de impunere

nr. 5858 din 28 iunie 2011 s-a dispus recalcularea impozitului pe profit pentru

perioada 01 februarie 2009 - 31 decembrie 2010, stabilindu-se suplimentar în

sarcina reclamantei obligația de plată a sumei de 2.226.379 lei, reprezentând

impozit pe profit efectiv și a sumei de 1.029.028 lei, cu titlu de majorări de

întârziere.

Împotriva Deciziei de

impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011 a formulat contestație W.M.G. - Sediul

permanent, arătând că documentele justificative pentru cheltuielile deductibile

există, însă ele au fost păstrate la societatea mamă W.M.G. în Germania.

Ulterior încheierii inspecției fiscale și a comunicării raportului de inspecție

fiscală, le-au fost furnizate o mare parte din documentele justificative care

trebuiau luate în calcul la reconsiderarea cheltuielilor.

Contestatoarea a

solicitat desființarea actului fiscal atacat, respectiv Decizia de impunere nr.

5858 din 28 iunie 2011, reluarea inspecției fiscale și emiterea unei noi

decizii de impunere de către organul fiscal, precum și comunicarea de către organul

fiscal sub ce formă înțelege să îi fie puse la dispoziție documentele, având în

vedere volumul mare al acestora.

A.N.A.F. - Direcția

Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins, prin Decizia nr. 343 din 29

august 2011, contestația sus-menționată, reținând, în principal, că petenta nu

a depus niciun document în susținerea propriei cauze până la soluționarea

contestației, în conformitate cu art. 216 (1) din O.G. nr. 92/2003 coroborat cu

art. 2.5 și 11.1 lit. b) din O.A.N.A.F. nr. 2137/2011.

Instanța de fond a

apreciat că în mod greșit a fost respinsă contestația administrativă, prin

Decizia nr. 343/2011, pentru nemotivare, fără a i se solicita petentei

documentele justificative, astfel că organul fiscal urmează să întocmească o

nouă decizie care să analizeze contestația reclamantei nr. 7567/2011 din

perspectiva motivelor invocate, respectiv dacă obligațiile fiscale stabilite

prin Decizia nr. 5858/2011 sunt corect determinate în baza documentelor

justificative prezentate de contribuabil, în conformitate cu dispozițiile

fiscale.

Întrucât Decizia nr.

343/2011 a fost desființată, actele administrative fiscale care au făcut

obiectul acesteia vor putea fi analizate după soluționarea administrativă a

contestației împotriva acestora, astfel că cererea în legătură cu Decizia de

impunere nr. 5858/2011 și raportul fiscal a fost respinsă pe acest considerent.

exercitată în cauză

Împotriva Sentinței

civile nr. 476/CA din 24 octombrie 2012, pronunțată de Curtea de Apel

Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, au

declarat recurs, în termenul legal, atât reclamanta W.M.G., cât și pârâta

Agenția Națională de Administrare Fiscală.

3.1. Recursul

formulat de reclamanta W.M.G.

Recurenta-reclamantă

a solicitat:

(i) în principal,

casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare la prima instanță, cu

aplicarea art. 312 alin. (3) teza finală C. proc. civ. și art. 315 alin. (1) C.

proc. civ. cu stabilirea obligației primei instanțe în principal să soluționeze

fondul capătului având ca obiect anularea raportului de inspecție fiscală și

deciziei de impunere sau, în subsidiar, să pună în discuția părților excepția

prematurității acestui capăt de cerere;

(ii) în subsidiar,

modificarea hotărârii în sensul obligării intimatelor pârâte la plata

cheltuielilor de judecată în principal în cuantum de 19.516,67 euro,

reprezentând onorariu avocațial, onorariul expertului desemnat și onorariul

expertului-parte, conform dovezilor aflate la dosarul cauzei, iar în subsidiar

într-un cuantum foarte apropiat de această sumă;

(iii) Obligarea

intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea cererii

de recurs, s-a susținut că hotărârea primei instanțe este parțial nelegală și

netemeinică, cu privire la capetele 2 și 3 ale acțiunii formulate, consecință a

unei interpretări eronate și rigide a prevederilor legale aplicabile, pentru,

în esență, următoarele argumente:

(i) Raportat la

dispozițiile art. 216 și art. 210 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, revine

evident instanței competente ca, anulând decizia asupra contestației, să

soluționeze ea însăși contestația, indiferent de motivul pentru care

contestația a fost respinsă de organul administrativ competent.

Soluția primei

instanțe duce la concluzia că ar fi imperativ ca decizia de impunere și raportul

de inspecție fiscală să fie supuse controlului de legalitate de organul

competent, prin analiza fondului contestației, ceea ce nu-și găsește susținere

în niciunul din textele Codului de procedură fiscală.

Din considerentele

hotărârii, capătul de cerere privind anularea deciziei de impunere și a

raportului de inspecție fiscală a fost respins ca prematur formulat. Or,

excepția prematurității are caracter dirimant, tinzând la respingerea capătului

de cerere, rațiune pentru care prima instanță acea obligația de a o invoca și

pune în discuția părților.

(ii) Reducerea

cheltuielilor de judecată până la aproximativ 5% din cuantumul pretins este

profund neîntemeiată, anularea Deciziei nr. 3431/2011 fiind determinantă pentru

modul în care se va soluționa contestația administrativă.

Reducerea

cheltuielilor de judecată nu este proporțională cu pretențiile admise, raportat

la cuantumul cheltuielilor de judecată solicitate, anume 19.516,67 euro,

reprezentând onorariu avocațial, onorariul expertului desemnat și onorariul

expertului-parte, în contextul rolului avut de probele administrare în

soluționarea problemei de drept.

3.2. Recursul

formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală

Această recurentă a

solicitat modificarea hotărârii recurate, în sensul respingerii acțiunii ca

nefondată, pentru, în esență, următoarele motive:

(i) Nelegalitatea

hotărârii prevăzută de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., anume când

hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea greșită a legii, în speță a

dispozițiilor art. 206 alin. (1) lit. c) și lit. d) din O.G. nr. 92/2003

privind Codul de procedură fiscală, coroborat cu pct. 11.1 lit. b) din

O.P.A.N.A.F. nr. 2137/2011.

Intimata-reclamantă

nu a depus niciun document în susținerea propriei cauze, articolele de lege invocate

privesc condițiile procedurale de depunere a contestației, pe care, de altfel,

le încalcă, iar conținutul contestației administrative cuprinde enumerarea

sumelor stabilite prin Decizia de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011,

enumerarea unor constatări ale organelor de inspecție fiscală și solicitarea de

a fi desființată Decizia de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011 și reluarea

controlului având în vedere că deține o mare parte din documentele

justificative pe care nu le-a prezentat în timpul controlului, fără a fi expus

niciun alt argument în sprijinul acestei solicitări.

Intimata-reclamantă

avea posibilitatea de a depune toate documentele justificative până la data de

08 august 2011, dar nu a depus niciun asemenea document până la data emiterii

Deciziei nr. 343 din 29 august 2011.

(ii) Cu privire la

obligarea recurentei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de

4600 lei, în mod neîntemeiat instanța de fond a considerat că sunt întrunite

condițiile prevăzute de art. 274 alin. (1) C. proc. civ.

considerentele instanței de control judiciar

Examinând sentința

recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările

dosarului și de dispozițiile legale aplicabile, inclusiv art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată recursurile nefondate, pentru

considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Reclamanta W.M.G. a

supus controlului de legalitate Deciziei de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011

și a Raportului de inspecție fiscală din data de 28 iunie 2011, emise de

D.G.F.P. Constanța și Decizia nr. 3431 din 29 august 2011 emisă de A.N.A.F. în

soluționarea contestației formulate de reclamantă împotriva Deciziei de

impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011.

Prin raportul fiscal

menționat, organul fiscal a constatat caracterul nedeductibil al unor

cheltuieli în cuantum de 12.240.116 lei aferente anului 2009, de 1.674.120 lei

aferente perioadei 01 ianuarie 2010-20 septembrie 2010 și de 499.698 lei

aferente perioadei 01 octombrie 2010 - 31 decembrie 2010, iar prin Decizia de

impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011 s-a dispus recalcularea impozitului pe

profit pentru perioada 01 februarie 2009 - 31 decembrie 2010, stabilindu-se

suplimentar în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei de 2.226.379 lei,

reprezentând impozit pe profit efectiv și a sumei de 1.029.028 lei, cu titlu de

majorări de întârziere.

Prin Decizia nr. 343

din 29 august 2011, recurenta-pârâtă A.N.A.F. a respins contestația formulată

de recurenta-reclamantă împotriva actelor administrativ-fiscale sus-menționate,

reținând, în principal, că petenta nu a depus niciun document în susținerea

propriei cauze până la soluționarea contestației, în conformitate cu art. 216

(1) din O.G. nr. 92/2003 coroborat cu art. 2.5 și 11.1 lit. b) din O.A.N.A.F.

nr. 2137/2011.

Soluția pronunțată de

prima instanță, în sensul admiterii în parte a cererii de anulare a actelor

administrative contestate, este rezultatul interpretării și aplicării corecte a

dispozițiilor legale incidente.

Potrivit art. 26

alin. (1) C. proc. fisc., contestația împotriva unui act administrativ fiscal

trebuie să cuprindă motivele de fapt și de drept pe care se sprijină, iar

contestația este definită de art. 205 alin. (1) C. proc. fisc. ca o cale

administrativă de atac.

Conform

instrucțiunilor de aplicare a art. 216 C. proc. fisc., contestația va fi

respinsă ca nemotivată, în situația în care contestatorul nu prezintă argumente

de fapt sau de drept în susținerea contestației sau argumentele aduse nu sunt

incidente cauzei supuse soluționării.

Pentru aceste considerente,

se poate constata că instanța de contencios administrativ, în cazul în care

este învestită cu soluționarea unei acțiuni în anulare a unei decizii emise în

procedura administrativă prin care s-a respins contestația ca nemotivată, nu va

putea analiza pe fond această contestație tocmai având în vedere caracterul

obligatoriu al procedurii administrative ci, în cazul în care va constata că în

mod greșit s-a procedat la respingerea ca nemotivată a contestației, va anula

decizia și va dispune obligarea organului fiscal să soluționeze pe fond

contestația.

În speță, din

verificarea contestației adresate organului de soluționare, rezultă cu evidență

că reclamanta-recurentă a expus cu claritate și în suficiente detalii

argumentele de fapt și de drept pentru care a solicitat admiterea contestației

formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 5858 din 28 iunie 2011, arătând că

poate pune la dispoziție documentele justificative relevante, în vederea

soluționării contestației, susținerile recurentei-pârâte A.N.A.F. fiind

neîntemeiate, din această perspectivă.

În ceea ce privește

recursul reclamantei, Înalta Curte are în vedere că Titlul IX (art. 205 - 218)

C. proc. fisc. reglementează o procedură administrativă obligatorie de

contestare a actelor administrativ-fiscale tipice sau asimilate, procedură

administrativă care se finalizează prin decizia emisă în temeiul art. 216 -

217, ce poate fi atacată în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin.

(2) C. proc. fisc.

În aceste condiții,

este evident că actul administrativ fiscal care se atacă în contencios

administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., este decizia de

soluționare a contestației. Legalitatea deciziei de impunere, a raportului de

inspecție fiscală ori a altor acte care premerg decizia emisă în temeiul art.

216 C. proc. fisc. urmează a fi analizată în cadrul acțiunii îndreptate

împotriva acestei din urmă decizii, practica judiciară fiind conturată în

sensul că instanța se învestește cu dezlegarea fondului raportului de drept

fiscal numai dacă autoritatea competentă a soluționat contestația pe fondul

său.

În fine, examinând

înscrisurile depuse la dosarul cauzei, prin prisma dispozițiilor art. 274 C.

proc. civ., Înalta Curte apreciază că nu sunt motive pentru a interveni în

privința cheltuielilor de judecată acordate de către instanța de fond.

Instanța de fond a

aplicat corect prevederile art. 274 alin. (1) C. proc. civ., potrivit cărora

"partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească

cheltuielile de judecată", pentru că, de vreme ce acțiunea a fost parțial

admisă, autoritatea pârâtă are calitatea de "parte căzută în

pretenții", în sensul textului normativ menționat.

Atâta vreme cât

recurenta-pârâtă este emitentul actului administrativ a cărui anulare a fost

solicitată și obținută de către recurenta-reclamantă pe cale judecătorească,

câtă vreme a adoptat constant o poziție procesuală de opoziție față de

pretențiile reclamantei, obiecțiile acesteia privind întrunirea condițiilor

prevăzute de art. 274 alin. (1) C. proc. civ. sunt nefondate.

Dispozițiile art. 274

alin. (3) C. proc. civ. dau dreptul instanței să aprecieze asupra onorariilor

avocaților, în raport cu valoarea litigiului și demersurile efectuate, iar

prevederile art. 276 C. proc. civ. arată că, atunci când pretențiile părților

au fost încuviințate numai în parte, instanța va aprecia în ce măsură fiecare

dintre ele va fi obligată.

Astfel, Înalta Curte

apreciază că instanța de fond a redus în mod justificat cuantumul cheltuielilor

de judecată pretinse de către reclamantă, raportat la soluția pronunțată și

dezlegarea dată problemei deduse judecății.

Pentru toate

considerentele expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20

alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările

și completările ulterioare, Înalta Curte va respinge ambele recursuri, ca

nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile

declarate de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și de reclamanta

W.M.G. împotriva Sentinței civile nr. 476/CA din 24 octombrie 2012 a Curții de

Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal ca

nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 13 mai 2014.

Procesat

de GGC - NN