Decizia nr. 488/2019 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Suceava, secția de contencios administrativ și fiscal la data de 18 august 2015, reclamanta societatea A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași, a solicitat - anularea Deciziei nr. 188 din 18 iunie 2015, prin care s-a dispus: a) suspendarea soluționării contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015, emisă de A.J.F.P. Suceava - Activitatea de Inspecție Fiscală pentru suma de 5.401.565 RON, reprezentând impozit pe profit în sumă de 1.634.837 RON, majorări de întârziere aferente în sumă de 295.010 RON și penalități de întârziere aferente în sumă de 191.382 RON, TVA în sumă de 2.435.961 RON, majorări de întârziere aferente în sumă de 543.190 RON și penalități de întârziere aferente în sumă de 301.185 RON; b) respingerea, ca neîntemeiată, a contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/0 martie 2015 pentru suma totală de 58.584 RON, reprezentând impozit pe veniturile din dividende în sumă de 55.191 RON, majorări de întârziere în sumă de 2.036 RON și penalități de întârziere în sumă de 1.357 RON. - desființarea, în parte, a Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015, emisă de A.J.F.P. Suceava pentru suma totală de 58.584 RON, reprezentând impozit pe veniturile din dividende în sumă de 55.191 RON, majorări de întârziere în sumă de 2.036 RON și penalități de întârziere în sumă de 1.357 RON. Prin încheierea din 18 noiembrie 2015, instanța de fond a luat act de modificarea cererii de chemare în judecată, dispunând introducerea în cauză, în calitate de pârâtă, a Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Hotărârea primei instanțe Prin Sentința civilă nr. 6 din 20 ianuarie 2016, Curtea de Apel Suceava, secția de contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele: - a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală; - a admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava și Agenția Națională de Administrare Fiscală; - a anulat punctul 1 din dispozitivul Deciziei nr. 188 din 18 iunie 2015, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor; - a obligat pârâta să soluționeze contestația administrativă formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015; - a respins cererea de anulare a punctului 2 din dispozitivul Deciziei nr. 188/18 iunie 2015 și, pe cale de consecință, a respins cererea de anulare, în parte, a Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015, formulată în contradictoriu cu A.J.F.P. Suceava, ca nefondată.

Cererile de recurs declarate în cauză Împotriva Sentinței civile nr. 6 din 20 ianuarie 2016, pronunțată de Curtea de Apel Suceava, secția de contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs reclamanta societatea A. SRL și pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală. 3.1. Prin recursul formulat de reclamanta societatea A. SRL, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., s-a solicitat casarea, în parte, a sentinței atacate și, în principal, trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanțe, iar în subsidiar, rejudecarea cauzei și admiterea integrală a acțiunii. Într-o primă critică, se arată că prima instanță a respins, în mod nejustificat, proba solicitată de reclamantă, referitoare la efectuarea unei expertize financiar-contabile cu privire la impozitul pe veniturile din dividende. O altă critică privește soluția de respingere a cererii de anulare a pct. 2 din dispozitivul Deciziei nr. 188 din 18 iunie 2015, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală. Recurenta-reclamantă apreciază că, față de dispozițiile art. 86 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, nedeclararea sau nevirarea unei obligații fiscale nu justifică înscrierea automată a acesteia în decizia de impunere, ci aceasta trebuie determinată, prin decizia de impunere, pe fiecare categorie de impozit, taxă sau contribuție, pentru fiecare perioadă impozabilă. Cu privire la suma de 25.947 RON, reprezentând impozit suplimentar pe venituri din dividende distribuit persoanelor fizice, nu se justifică invocarea de către organul de control a dispozițiilor art. 67 alin. (1) din C. fisc. , întrucât nu s-a dovedit, potrivit art. 94 alin. (2) lit. a) C. proc. fisc. , faptul că reclamanta a plătit vreo sumă de bani pentru bunuri sau servicii furnizate în favoarea asociatului unic, simpla utilizare a unei sume de bani de către asociatul unic nefăcând o astfel de dovadă. În mod eronat, prima instanță a reținut că societatea reclamantă trebuia să aducă dovezi privind utilizarea sumei pentru nevoile societății, deși organul de control avea obligația de a proba că suma a fost utilizată pentru nevoile participantului la persoana juridică. Instanța de fond a interpretat și aplicat prin analogie dispozițiile art. 7 pct. 12 din C. fisc. , adăugând la lege, contrar regulii de interpretare prevăzută de art. 13 din O.G. nr. 92/2003. Pentru sumele de bani ridicate din contul societății și nedecontate, societatea devine creditoarea participanților săi, având obligația recuperării acestor sume, Legea nr. 31/1990 prevăzând alte sancțiuni pentru aceste situații, nefiind aplicabile dispozițiile legale privind procedura de acordare a dividendelor și de calculare și reținere a impozitului aferent. 3.2. Prin recursul formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., s-a solicitat casarea sentinței atacate și în rejudecarea cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În susținerea recursului se arată că instanța de fond nu și-a motivat soluția de admitere a primului petit al acțiunii, preluând doar susținerile reclamantei și ignorând apărările pârâtei. În mod greșit prima instanță a reținut că, în speță, nu sunt aplicabile dispozițiile art. 214 C. proc. fisc. , fiind nerelevantă existența unei plângeri penale anterioare formulate împotriva reclamantei pentru fapte similare. Dreptul organului fiscal de a suspenda soluționarea contestației atunci când există indicii cu privire la săvârșirea unei infracțiuni, este confirmat de Decizia nr. 72/1996 a Curții Constituționale, ale cărei considerente sunt aplicabile în cauză, A.J.F.P. Suceava sesizând Parchetul de pe lângă Tribunalul Suceava pentru a analiza dacă aspectele sesizate întrunesc elemente constitutive ale infracțiunilor prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) și b) din Legea nr. 241/2005. Măsura suspendării este necesară pentru a preîntâmpina o posibilă contrarietate între hotărârea penală și cea civilă, procedura administrativă urmând a fi reluată după încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Apărările formulate în cauză Legal citate, părțile nu au formulat întâmpinări față de recursurile declarate în cauză.

Procedura de soluționare a recursurilor Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului din data de 16 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursurilor la data de 6 februarie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. II. Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte reține următoarele: Cu privire la recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală Recurenta-reclamantă societatea A. SRL a supus controlului de legalitate Decizia nr. 188 din 18 iunie 2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care, la pct. 1, s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015 privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava, pentru suma de 5.401.565 RON reprezentând impozit pe profit în sumă de 1.634.837 RON, majorări de întârziere aferente în sumă de 295.010 RON și penalități de întârziere aferente în sumă de 191.382 RON, TVA în sumă de 2.435.961 RON, majorări de întârziere aferente în sumă de 543.190 RON și penalități de întârziere aferente în sumă de 301.185 RON. Prin aceeași decizie, la pct. 2, s-a dispus respingerea, ca neîntemeiată, a contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015 pentru suma totală de 58.584 RON reprezentând impozit pe veniturile din dividende în sumă de 55.191 RON, majorări de întârziere în sumă de 2.036 RON și penalități de întârziere în sumă de 1.357 RON. Procedând la verificarea legalității Deciziei nr. 188 din 18 iunie 2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, în ceea ce privește soluția dispusă la pct. 1 din dispozitivul deciziei, prima instanță a obligat pârâta să soluționeze contestația administrativă formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015. Sentința recurată a fost pusă în executare de către pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, care în soluționarea contestației administrative formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015, a emis Decizia nr. 194 din 4 august 2016. Societatea reclamantă a formulat acțiune în anulare împotriva Deciziei nr. 194 din 4 august 2016, înregistrată pe rolul Curții de Apel Suceava, secția de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2016. Prin Sentința civilă nr. 30 din 2 martie 2017, Curtea de Apel Suceava a admis cererea de chemare în judecată formulată de societatea A. SRL, a anulat Decizia nr. 194 din 4 august 2016, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală și a anulat, în parte, decizia de impunere în ceea ce privește suma de 5.401.565 RON reprezentând impozit pe profit, TVA, dobânzi și penalități de întârziere. Conform dispozițiilor art. 32 alin. (1) lit. d) din C. proc. civ., republicat, una din condițiile necesare pentru existența dreptului la acțiune este cea privind interesul de a promova acțiunea, condiție generală care vizează orice cerere formulată în justiție și care se impune a fi îndeplinită în cadrul oricărui proces civil, pe tot parcursul soluționării cauzei, atât la momentul introducerii cererii de chemare în judecată, cât și la momentul exercitării căilor de atac. Cum în cauză, sentința recurată a fost pusă în executare în ceea ce privește dispoziția de obligare a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală la soluționarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/3 martie 2015, se constată că interesul în susținerea recursului de către pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, nu mai este actual. Pentru motivele arătate, reținând că este întemeiată excepția lipsei de interes în susținerea recursului declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte o va admite, cu consecința respingerii acestui recurs ca lipsit de interes. Față de soluția pronunțată asupra excepției în discuție, nu se mai impune analizarea celorlalte critici formulate de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală, vizând cercetarea pe fond a cauzei. În conformitate cu dispozițiile art. 453 din C. proc. civ., republicat, urmează a fi obligată recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală la plata către recurenta-reclamantă A. SRL a sumei de 1.000 RON reprezentând onorariul de avocat, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ., apreciind că, în speță, cuantumul acestui onorariu este disproporționat în raport cu complexitatea litigiului și ținând seama de circumstanțele cauzei. Referitor la recursul declarat de reclamanta societatea A. SRL Cu titlu preliminar, astfel cum s-a reținut în raportul întocmit pe parcursul procedurii desfășurate în completul de filtru, se constată că, deși recurenta-reclamantă a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, criticile expuse se încadrează în ipotezele reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., motiv pentru care, sentința atacată va fi analizată din perspectiva acestor motive de nelegalitate. Examinând sentința recurată, prin raportare la criticile formulate de recurenta-reclamantă, care se circumscriu motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., republicat, Înalta Curte constată că acesta este nefondat. Potrivit textului de lege enunțat, se poate cere casarea unei hotărâri în cazul în care instanța de judecată a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității. În cauză, se constată că la termenul de judecată din 20 ianuarie 2016, prima instanță a respins proba solicitată de reclamantă, constând în efectuarea unei expertize financiar-contabile cu privire la impozitul pe veniturile din dividende, reținând că nu este utilă soluționării pricinii, opinie pe care instanța de control judiciar o împărtășește, întrucât raportat la obiectivele expertizei și la starea de fapt fiscală supusă analizei în prezentul litigiu, revine instanței de judecată atributul de interpretare și aplicare a prevederilor legale incidente în speță. În condițiile arătate, nu s-a dovedit încălcarea de către instanța de fond a dispozițiilor legale care guvernează desfășurarea procesului civil, respectiv, cele referitoare la condițiile stabilite și impuse de lege cu privire la activitatea de judecată și la raporturile dintre părți și instanță, constatându-se că judecătorul fondului a analizat fiecare pretenție și apărare, formulate pe parcursul procesului, și a încuviințat probele solicitate de părți, pe care le-a apreciat concludente pentru judecarea cauzei, în conformitate cu dispozițiile art. 237 alin. (2) pct. 7 din C. proc. civ., republicat. Motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, este nefondat, sentința recurată reflectând aplicarea corectă a normelor de drept material incidente la circumstanțele de fapt ale cauzei. Potrivit dispozițiilor art. 7 pct. 12 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, dividendele reprezintă o distribuire în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui deținător de acțiuni sau părți sociale, drept consecință a deținerii unor titluri de participare la acea persoană juridică. Conform tezei finale a aceluiași articol, dacă suma plătită de o persoană juridică pentru bunurile sau serviciile furnizate în favoarea unui acționar sau asociat al persoanei juridice este efectuată în scopul personal al acestuia, suma respectivă este considerată dividend. În cauză, în urma inspecției fiscale s-a constatat că în luna septembrie 2014, asociatul unic al societății A. SRL a ridicat suma de 136.246 RON din casieria societății, în vederea achitării unor diverse cheltuieli, fără a justifica cu documente că suma respectivă a fost utilizată în scopul desfășurării activității economice a societății. În contextul arătat, întrucât suma în discuție a fost plătită asociatului unic și nu s-a făcut dovada folosirii acesteia în scopul desfășurării activității societății, deși sarcina dovedirii acestui aspect revine contribuabilului, în mod corect instanța de fond a făcut aplicarea în speță a dispozițiilor legale anterior menționate și a apreciat că această sumă trebuie considerată dividend. Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta societatea A. SRL, ca nefondat.