ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1857/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 13.05.2015, reclamanta SC A. SRL a solicitat în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală, în temeiul dispozițiilor art. 218 alin. (2) din C. proc. fisc. și ale art. 8 și art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004:

- anularea Deciziei de impunere nr. x/02.09.2014, a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/01.09.2014, împreună cu Raportul de inspecție fiscală nr. x/02.09.2014 și Procesul-verbal nr. x/02.09.2014, întocmite de organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, în sensul înlăturării constatărilor și concluziilor ANAF, precum și a sumelor stabilite în sarcina societății cu titlul de: impozit pe profit stabilit suplimentar: 283.509 RON dobânzi/majorări de întârziere: 125.372 RON penalități de întârziere: 42.526 RON taxa pe valoare adăugata stabilită suplimentar: 4.332.178 RON dobânzi/majorări de întârziere: 1.459.490 RON penalități de întârziere: 649.827 RON impozit pe venituri din dividende: 126.179 RON dobânzi/majorări de întârziere: 8.454 RON penalități de întârziere: 5.350 RON;

- anularea Deciziei nr. 368/14.11.2014 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor privind soluționarea contestației formulate de SC A. SRL înregistrată sub nr. x/21.10.2014, prin care se decide: suspendarea soluționării contestației formulate de SC A. împotriva Deciziei de impunere nr. x/02.09.2014, act administrativ fiscal emis de A.J.F.P. Bihor pentru suma de 6.669.331 RON, reprezentând: impozit pe profit în suma de 158.849 RON; dobânzi/majorări de întârziere impozit pe profit: 80.282 RON; penalității de întârziere impozit pe profit: 23.827 RON; taxa pe valoare adăugata în suma de 4.222.474 RON; dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA: 1,410.545 RON; penalități de întârziere aferente TVA în suma de 633.371 RON; impozit pe venituri din dividende în suma de 126.179 RON; penalități de întârziere în suma de 5.350 RON; dobânzi majorare întârziere; respingerea ca neîntemeiata și nemotivată a contestației făcute de SC A. SRL împotriva Deciziei de impunere nr. x/02.09.2015" act administrativ fiscal emis de A.J.F.P. Bihor pentru suma de 363.554 RON; constatarea necompetenței Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor și transmiterea contestației formulate de SC A. SRL- împotriva măsurilor stabilite de inspecția fiscală nr. x Administrației Județene a Finanțelor Publice Bihor; constatarea necompetenței a Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor privind contestația formulată de SC A. SRL împotriva deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii;

- obligarea intimatei ANAF la plata cheltuielilor prilejuite de soluționarea prezentei cauze.

Prin Sentința nr. 257 din 02 februarie 2016 Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL prin lichidator judiciar Cabinet Individual de Insolvență B., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca neîntemeiată.

Împotriva Sentinței nr. 257 din 02 februarie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta SC A. SRL, în temeiul disp. art. 20 din Legea nr. 554/2006, raportat la disp. art. 483 și urm. C. proc. civ., invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Noul C. proc. civ., solicitând schimbarea în totalitate a sentinței instanței de fond, în sensul admiterii acțiunii, cu consecința anulării ca nelegală și netemeinică a Deciziei de impunere nr. x/02.09.2014, a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/01.09.2014, împreună cu Raportul de inspecție fiscală nr. x/02.09.2014 și a Procesului-verbal nr. x/02.09.2014, anularea Deciziei nr. 368/14.11.2014 emisă de ANAF prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, precum și înlăturarea tuturor măsurilor și obligațiilor de plată dispuse prin actele atacate.

Recurenta a susținut în esență că, modul în care prima instanță a soluționat pe fond cererea introductivă formulată nelegal și netemeinic, sentința fiind pronunțată cu neobservarea tuturor argumentelor invocate precum și a înscrisurilor depuse în probațiune, înscrisuri din ansamblul cărora reiese în mod clar nelegalitatea și netemeinicia actelor emise de intimată și a măsurilor dispuse în baza actelor atacate.

Astfel, în baza RIF nr. x/02.09.2014 încheiat de ANAF - DGRFP Cluj-Napoca a fost emisă Decizia de impunere nr. x/02.09.2014, prin care au fost stabilite în sarcina societății obligații fiscale de plată suplimentare cu titlu de impozit pe profit, impozit pe dividende, TVA, dobânzi, penalități și majorări de întârziere.

Prin Decizia nr. 368/14.11.2014 emisă de ANAF - Direcția de Soluționare a Contestațiilor, a fost soluționată contestația, dispunându-se pe de o parte declinarea competenței și pe de altă parte suspendarea soluționării contestației cu privire la toate creanțele, cu excepția sumei de 363.554 RON, reprezentând impozit suplimentar și TVA cu accesorii aferente, pentru care organul administrativ a analizat legalitatea și temeinicia criticilor aduse, respingând-le ca nefondate.

Față de existența și conținutul acestei decizii de soluționare a contestației, instanța de fond a reținut că nu pot fi primite și nu poate analiza capetele din cererea introductivă care vizează anularea deciziei în ansamblul ei și a raportului de inspecție fiscală, neimpunându-se astfel analizarea susținerilor privind realitatea operațiunilor desfășurate, instanța urmând a se limita la a analiza modul în care a stabilit legalitatea și temeinicia stabilirii sumei de 363.554 RON reprezentând impozit suplimentar și TVA, cu privire la care prin Decizia nr. 368/2014 s-a dispus pe fond, în sensul respingerii contestației și menținerii obligațiilor de plată.

Referitor la măsura suspendării procedurii soluționării contestației dispusa în temeiul disp. art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. , recurenta a arătat ca nu sunt îndeplinite condițiile pentru a dispune o asemenea măsură, care de altfel nici nu este motivată, împotriva celor reținute prin hotărârea recurată. De altfel, ca în toate soluțiile pe care le aduce criticilor reclamantei cu privire la actele atacate, instanța de fond omite a observa ca exista o strânsă legătură între legalitatea actelor de control pe fond și soluția dată contestației și că cele două nu pot fi disociate, în sensul că nu se poate pronunța cu privire la temeinicia soluției dispuse fără a analiza în mod concret și punctual și netemeinicia deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală și a actelor care stau la baza emiterii lor.

În pofida faptului că instanța de fond reține că a făcut doar afirmații cu caracter general în a demonstra nelegalitatea și netemeinicia actelor atacate și că reține că nu a formulat observații punctuale și nu a indicat în mod concret în ce constă nelegalitatea pretinsă, instanța a respins toate cererile de probațiune formulate de reclamantă, care tindeau tocmai să dovedească, să detalieze și să argumenteze susținerile și pretențiile.

Pentru a exemplifica, instanța de fond, deși ia act de faptul că a invocat stingerea parțială a unor creanțe prin Ordinul de plată din 01.07.2014, impută faptul că nu a arătat care anume obligații fiscale se sting prin plată, ori această sarcină revenea însuși organului fiscal, iar simpla indicare a unei asemenea lacune din soluția dată în contestație trebuia să fie pentru instanță un indiciu suficient pentru a determina necesitatea unor analize suplimentare, prin probațiunea ce se cerea cu atât mai mult administrată în continuare în cauză, pentru a determina cuantumul real al obligațiilor fiscale datorate.

Pe de altă parte, în analizarea temeiniciei susținerilor reclamantei, instanța de fond procedează la aplicarea greșită a legii, în special în privința respingerii criticilor referitoare la modul în care a fost analizată și stabilite obligații de plată TVA pentru suma de 59.158 RON raportat la existența facturii nr. x/28.04.2011 emisă în favoarea SC C SRL, reținând că revenea recurentei obligația de a întreprinde verificări privind îndeplinirea condițiilor legale de către partenerii comerciali din altă țară.

Așa cum s-a arătat și în cererea introductivă, obligațiile fiscale suplimentare de plată au fost stabilite prin decizia de impunere atacată pe baza RIF-ului, menținute prin soluția dată contestației, reținându-se că datorează aceste sume pe baza suspiciunilor care există cu privire la operațiunile comerciale desfășurate.

Recurenta consideră că a combătut și demonstrat netemeinicia tuturor acestor virtuale suspiciuni prin înscrisurile pe care le-a înaintat organelor fiscale și instanței de fond, dar care nu au fost însă luate în considerare.

Intimatul-pârât Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală, a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței recurate ca fiind legală și temeinică.

5.1 Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile art. XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin rezoluția din 18 octombrie 2018 s-a fixat termen de judecată la data de 06 martie 2019.

La data de 06.03.2019, recurenta-reclamantă a depus la dosarul instanței Note de ședință la care a anexat înscrisuri, probă încuviințată în ședința publică de la aceeași dată.

Examinând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta-reclamantă, a apărărilor intimatului-pârât invocate prin întâmpinare, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Reclamanta SC A. SRL s-a adresat instanței de contencios administrativ și fiscal solicitând efectuarea unui control de legalitate asupra Deciziei nr. 368/14.11.2014 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a solicitat în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală, și a actului administrativ fiscal, Decizia de impunere nr. x/02.09.2014 împreună cu Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/01.09.2014, Raportul de inspecție fiscală nr. x/02.09.2014 și Procesul-verbal nr. x/02.09.2014, întocmite de organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, solicitând anularea acestora și înlăturarea obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina societății, respectiv: impozit pe profit stabilit suplimentar: 283.509 RON, dobânzi/majorări de întârziere: 125.372 RON, penalități de întârziere: 42.526 RON; taxa pe valoare adăugata stabilită suplimentar: 4.332.178 RON, dobânzi/majorări de întârziere: 1.459.490 RON, penalități de întârziere: 649.827 RON; impozit pe venituri din dividende: 126.179 RON, dobânzi/majorări de întârziere: 8.454 RON, penalități de întârziere: 5.350 RON, considerându-se vătămată și invocând mai multe motive de nelegalitate și netemeinicie.

În ceea ce privește situația de fapt Înalta Curte reține că societatea reclamantă a fost supusă unei inspecții fiscale parțiale, în perioada 27.12.2011 - 25.08.2014, cu trei perioade de suspendare, având ca obiect verificarea obligațiilor fiscale privind impozitul pe profit, impozitul pentru veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice și TVA, perioada verificată fiind 01.01.2006 - 31.12.2013, finalizată cu încheierea Raportului de inspecție fiscală nr. x din data 02.09.2014 de către Agenția Națională de Inspecție Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, pe baza constatărilor căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/02.09.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, prin care au fost stabilite în sarcina societății SC A. SRL următoarele obligații fiscale: suma de 4.332.178 RON taxă pe valoare adăugată, 1.459.490 RON dobânzi/majorări de întârziere, 649.827 RON penalități de întârziere; 283.509 RON impozit pe profit stabilit suplimentar; 125.372 RON dobânzi/majorări de întârziere; 42.526 RON penalități de întârziere; 126.179 RON impozit pe venituri din dividende, 8.454 RON dobânzi/majorări de întârziere, 5.350 RON penalități de întârziere.

Prin Decizia nr. 368/14.11.2014 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care a fost soluționată contestația formulată de SC A. SRL, înregistrată sub nr. x/21.10.2014, s-a dispus, în baza art. 214 alin. (1) lit. a) și alin. (3) și art. 216 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, suspendarea soluționării contestației pentru suma de 6.669.331 RON, respingerea, ca neîntemeiată și nemotivată a contestației formulată, pentru suma de 363.554 RON, constatarea necompetenței DGSC și transmiterea Dispoziției privind măsurile stabilite de inspecția fiscală nr. x/01.09.2014 a Administrației Județene a Finanțelor Publice Bihor, spre competentă soluționare, constatarea necompetenței materiale a Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor privind contestația formulată de SC A. SRL împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/19.02.2013 emisă în baza Procesului-verbal nr. x/19.02.2013 și a Procesului-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/26.02.2013, emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Bihor, soluționarea acestui capăt de cerere intrând în competența instanțelor judecătorești.

Ca situație premisă, instanța de control judiciar constată că în mod legal instanța a constatat că, în condițiile în care autoritatea fiscală de soluționare a contestației a analizat temeinicia și legalitatea impunerii doar în ceea ce privește suma de 363.554 RON reprezentând impozit suplimentar și TVA cu accesoriile aferente, în privința celorlalte creanțe dispunând suspendarea soluționării contestației iar în privința celorlalte măsuri inclusiv a măsurilor asigurătorii constatându-și necompetența, în raport de dispozițiile art. 205, art. 210 alin. (1) și art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, se impune analizarea susținerilor reclamantei privind legalitatea operațiilor desfășurate, doar cu privire sumei de 363.554 RON reprezentând impozit suplimentar și TVA cu accesoriile aferente, chiar dacă aceasta, prin cererea de chemare în judecată a contestat actele administrativ fiscale în totalitatea lor, deși în cauza s-a dispus suspendarea judecății pentru suma de 6.669.331 RON, precum și măsurile dispuse prin decizia de soluționare a contestației.

De altfel, recurenta, prin motivele de recurs nu a criticat această constatare a instanței de fond, în ceea ce privește limitele controlului de legalitate a actelor administrative fiscale, prin raportare la soluția dată de organul fiscal de soluționare a contestației administrative fiscale.

În ceea ce privește decizia de suspendare a soluționării contestației, dispusă în temeiul disp. art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. , recurenta a arătat că nu sunt îndeplinite condițiile pentru a dispune o asemenea măsură, care de altfel nici nu este motivată, instanța de fond omițând a observa că există o strânsă legătură între legalitatea actelor de control pe fond și soluția dată contestației și că cele două nu pot fi disociate, în sensul că nu se poate pronunța cu privire la temeinicia soluției dispuse fără a analiza în mod concret și punctual și netemeinicia deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală și a actelor care stau la baza emiterii lor.

Dincolo de împrejurarea că aceste critici ale recurentei au un caracter general, nefiind arătate concret aspectele de nelegalitate ale măsurii dispuse de organul fiscal de soluționare a contestației, instanța de control judiciar constată că, nici în fața instanței de fond recurenta-reclamantă nu a adus motive de nelegalitate, cu privire la legalitatea măsurii de suspendare a procedurii administrative pentru suma de 12.449.549 RON.

Cu toate acestea, instanța a analizat îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, constatând că între stabilirea obligațiilor fiscale în sumă de 6.669.331 RON reprezentând impozit pe profit, TVA, impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice și accesoriile aferente, constatate prin Raportul de inspecție fiscală pentru persoane juridice nr. x/02.09.2014, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/02.09.2014, contestată, și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite, ce face obiectul celor doua dosare penale aflate în derulare la DIICOT Oradea, respectiv nr. x/D/P/2011 și nr. x/D/P/2014, în care se desfășoară acte de urmărire penală sub aspectul săvârșirii infracțiunilor de evaziune fiscală și spălare de bani, există o strânsă legătură de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă.

Decizia autorității fiscale de suspendare a soluționării contestației se situează în cadrul marjei de apreciere, fiind motivată, iar argumentele reținute justifică măsura luată, în condițiile în care organele de inspecție fiscală au operațiuni efectuate de societate cu implicații fiscale pentru care se ridică problema realității operațiunilor economice declarate, cu consecința diminuării impozitelor și taxelor datorate bugetului de stat, punând în discuție dacă operațiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de societate, respectiv dacă aceste documente justificative evidențiate în contabilitatea contestatarei reflectă realitatea operațiunilor, instanța de fond confirmând în mod corect această măsură.

În ceea ce privește soluția instanței cu privire la obligațiile fiscale suplimentare în sumă de 363.554 RON cu privire la care organul de soluționare a contestației s-a pronunțat atât sub aspectul temeiniciei cât și al legalității, compusă din: suma de 124.660 RON impozit pe profit, suma de 45.090 RON majorări de întârziere la impozit pe profit, suma de 18.699 RON penalități de întârziere la impozit pe profit, suma de 107.904 RON TVA, suma de 48.985 RON majorări de întârziere la TVA și suma de 16.456 RON penalități de întârziere la TVA, de respingere a contestației, instanța de recurs reține în primul rând că prin recursul declarat, recurenta nu a invocat critici concrete decât cu privire la modul în care a fost analizata și stabilite obligații de plata TVA pentru suma de 59.158 RON raportat la existenta facturii nr. x/28.04.2011 emisă în favoarea SC C. SRL.

În ceea ce privește celelalte sume ce compun suma totală de 363.554 RON, față de care instanța de fond a procedat la analiza punctuală, pe fiecare categorie de obligație fiscală, recurenta nu a adus critici concrete susținând că instanța a respins toate cererile de probațiune formulate de reclamantă, care tindeau tocmai să dovedească, sa detalieze și sa argumenteze susținerile și pretențiile, exemplificând, împrejurarea legată de faptul ca nu a arătat care anume obligații fiscale se sting prin plată, prin Ordinul de plata din 01.07.2014, deși aceasta sarcina revenea însuși organului fiscal.

Înalta Curte constată că prima instanță a încuviințat pentru ambele părți proba cu înscrisuri, pârâta depunând actele care au stat la baza emiterii actelor administrative fiscale contestate, respingând proba cu expertiză fiscală, având în vedere limitele învestirii, în condițiile în care, doar suma totală de 363.554 RON urma să efectueze un control de legalitate pe fond, prin raportare la susținerile din contestație, reclamanta nefăcând critici concrete, în ceea ce privește o eventuală nelegală imputație a plății făcută de organul fiscal, urmare a achitării unor obligații fiscale de către reclamantă prin Ordinul de plata din 01.07.2014.

Prin urmare, nu este suficient ca reclamanta să arate că a efectuat plăți și că acestea nu au fost avute în vedere în stingerea legală a obligațiilor fiscale, ci trebuie să indice creanța pe care a stins-o prin plată și în ce constă nelegalitatea în aplicarea dispozițiilor legale referitoare la imputația plății, astfel încât, în lipsa unor asemenea elemente în mod justificat s-a constatat că proba cu expertiză fiscală nu este utilă și pertinentă cauzei, nici în declarația de recurs recurenta neinvocând argumente în acest sens.

În ceea ce privește stabilirea obligațiilor de plata a TVA în sumă de 59.158 RON aferentă facturii nr. x/28.04.2011 emisă în favoarea SC C. SRL, față de care instanța de fond, deși a constatat că, nici împotriva acesteia nu sunt formulate critici punctuale, a reținut în esență că, în raport de normele europene și interne, principiul sistemului comun privind TVA, respectiv art. 73 din Directiva 2006/112/CE, art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc. , în forma avută la data înregistrării facturii și art. 1 alin. (2) din Ordinul nr. 3419/2009 - privind modificarea și completarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 1441 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.222/2006, justificarea scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare se face cu factura fiscală care cuprinde în mod obligatoriu numele, adresa și codul valabil de înregistrare în scopuri de TVA al cumpărătorului, vânzătorul fiind obligat de legislația națională de a se asigura că partenerul comercial deține un cod valabil de TVA pentru a opera scutirea sa în baza livrării intracomunitare.

De asemenea a înlăturat ca nerelevante susținerile reclamantei în sensul că a depus Declarația 390, care prezenta însă o eroare de cod și că nu îi revine nicio obligație în verificarea condițiilor îndeplinite de partenerii comerciali din altă țară, acesta constituind atributul exclusiv al organelor financiare din acea țară.

Reclamanta a efectuat o livrare intracomunitară de bunuri (zahăr), către beneficiarul C. - Cehia, având cod TVA x, în baza facturii nr. x/28.04.2011, iar pentru această factură societatea nu a înregistrat și nu a declarat TVA întrucât a considerat că operațiunea este scutită de TVA conform art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003. În urma verificării valabilității codului de TVA al societății C., x, organele de inspecție fiscală au constatat ca aceasta nu deține un cod valabil de înregistrare în scopuri TVA în perioada de referință, respectiv luna aprilie 2011, stabilind colectarea TVA în suma de 59.158 RON.

Conform art. 167 din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: "Dreptul de deducere apare în momentul în care taxa deductibilă devine exigibilă ". "În măsură în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile ale unei persoane impozabile, persoana impozabilă are dreptul, în statul membru în care efectuează operațiunile respective, de a deduce din valoarea TVA, pe care are obligația de a o plăti, (...) TVA datorată sau plătită în statul membru în cauză pentru bunurile care îi sunt sau care urmează a-i fi livrate sau pentru serviciile care îi sunt sau urmează a-i fi prestate de o altă persoană impozabilă" (a se vedea în acest sens art. 168 din Directivă).

În ceea ce privește dreptul de deducere, Directiva utilizează doar noțiunea de "persoană impozabilă", nu pe cea de "persoană impozabilă în scopuri de TVA". Art. 9 din Directivă a definit persoana impozabilă ca orice persoană care, în mod independent, desfășoară orice activitate economică, indiferent de scopul sau rezultatele activității respective. Noțiunea "persoană impozabilă" este definită în mod larg, întemeindu-se pe circumstanțe de fapt. În schimb, din articolul 9 alin. (1) nu reiese că calitatea de persoană impozabilă depinde de vreo autorizație sau de vreo licență acordată de administrație în vederea exercitării unei activități economice" (parag. 30 din C-324/11 Gâbor Toth).

Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene este în sensul că dreptul de deducere a TVA se exercită atât timp cât contribuabilul poate face dovada intenției de a utiliza anumite bunuri/servicii achiziționate pentru desfășurarea de operațiuni care dau drept de deducere. (C-396/98, Grundstückgemeinschaft Schloßstraße GbR și Finanzamt Paderborn, parag. 36-40; C-37/95, parag. 19; C-110/94, Inzo și Belgia);

Curtea a constatat că: Art. 18 alin. (1) lit. d) și art. 22 din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, astfel cum a fost modificată prin Directiva 91/680/CEE a Consiliului din 16 decembrie 1991, trebuie interpretate în sensul că aceste dispoziții cuprind cerințe de formă ale dreptului de deducere, a căror nerespectare, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, nu poate conduce la pierderea acestui drept. C-590/13 Idexx Laboratoires.

Principiul fundamental al neutralității TVA-ului impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile (Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C 385/2009 Nidera Handelscompagnie, pct. 42),

Dispozițiile celei de A șasea directive 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2002/38/CE a Consiliului din 7 mai 2002, trebuie interpretate în sensul că se opun unei reglementări naționale, precum cea în discuție în litigiul principal, prin care nu i se recunoaște unei persoane impozabile dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate pentru bunuri care i-au fost livrate pentru motivele că factura a fost emisă de un operator care trebuie considerat, având în vedere criteriile prevăzute de această reglementare, drept un operator inexistent și că este imposibil să se stabilească identitatea adevăratului furnizor al bunurilor, cu excepția cazului în care se stabilește, în raport cu elemente obiective și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că această persoană impozabilă știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind taxa pe valoarea adăugată, aspect a cărui verificare este de competența instanței de trimitere. (Cauza PPUH C-277/14)

În concluziile sale, Avocatul General din cauza VSTR arată că: "(...) indicarea numărului de identificare în scopuri de TVA reprezintă mijlocul normal - și chiar cel mai corect - de a dovedi calitatea de persoană impozabilă, însă aceasta nu înseamnă că vânzătorul nu poate utiliza alte "elemente obiective" pentru a proba că persoana care a achiziționat bunurile a acționat în calitate de contribuabil. Prezenta cauză constituie o bună exemplificare a acestor situații, jură îndoială excepționale, în care vânzătorul dovedește, fără a indica numărul de identificare al persoanei care achiziționează bunurile, că a acționat în cadrul unei activități economice, că i-a fost transferat dreptul de a dispune de bunuri și că transportul a avut caracter intracomunitar, oferind astfel date suficiente pentru a permite controlul fiscal al operațiunii în cele două state membre în cauză.

Prin urmare, nu se poate afirma în mod absolut că neîndeplinirea obligației de formă de a indica, pe factură și în declarațiile recapitulative, numărul de identificare al persoanei care achiziționează bunurile ar împiedica probarea cu certitudine a faptului că cerințele de fond au fost îndeplinite" în vederea recunoașterii scutirii."

Curtea de Justiție a Uniunii Europene a decis că Directiva Europeană nu se opune ca administrația fiscală a unui stat membru să condiționeze scutirea de TVA a unei livrări intracomunitare de transmiterea de către furnizor a numărului de identificare în scopuri de TVA al persoanei care achiziționează bunurile, sub rezerva totuși ca acordarea acestei scutiri să nu fie refuzată pentru simplul motiv că această obligație nu a fost respectată atunci când furnizorul nu poate, cu bună-credință și după ce a luat toate măsurile care îi pot fi impuse în mod rezonabil, să transmită acest număr, dar transmite, pe de altă parte, alte indicații de natură să demonstreze în mod suficient că persoana care achiziționează bunurile este o persoană impozabilă acționând ca atare în operațiunea în cauză. (C-587/10, VSTR)

Așadar, în speță, în raport de prevederile Directivei privind TVA și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene reținută, în condițiile în care reclamanta a dovedit că a efectuat o livrare intracomunitară de bunuri (zahăr), către beneficiarul C. - Cehia, având cod TVA x, în baza unei facturi, că a depus C. pen. Declarația 390, nu s-a reținut neîndeplinirea condițiilor de fond pentru scutirea la plata TVA și că știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind taxa pe valoarea adăugată, respectiv că acel cod din factură era eronat și că partenerul său nu deține un cod valabil de înregistrare în scopuri TVA în perioada de referință, respectiv luna aprilie 2011, în mod nelegal organele fiscale au stabilit că suma reprezentând TVA de 59.158 RON aferentă facturii nr. x/28.04.2011 emisă de SC A. SRL către C. SRL din Cehia, nu poate fi dedusă.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de recurenta-reclamantă SC A. SRL împotriva Sentinței nr. 257 din 02 februarie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. x/2015, va casa sentința recurată și, rejudecând, va admite în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta M.F.P ANAF, va anula în parte Decizia de soluționare a contestație nr. 368 din 14 noiembrie 2014 și Decizia de impunere nr. x din 2 septembrie 2014, în ceea ce privește suma de 59.158 RON aferentă facturii nr. x din 28 aprilie 2011 emisă de reclamantă și va respinge restul pretențiilor ca neîntemeiate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-reclamantă SC A. SRL împotriva Sentinței nr. 257 din 02 februarie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. x/2015.

Casează sentința recurată și, rejudecând:

Admite în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta M.F.P ANAF.

Anulează în parte Decizia de soluționare a contestației nr. 368 din 14 noiembrie 2014 și decizia de impunere nr. x din 2 septembrie 2014, în ceea ce privește suma de 59.158 RON aferentă facturii nr. x din 28 aprilie 2011 emisă de reclamantă.

Respinge restul pretențiilor ca neîntemeiate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 03 aprilie 2019.

GGC - GV