ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2250/2020

Ședința publică din data de 3 iunie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2017, reclamantele A. S.R.L. Galați și B. S.R.L. au solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, anularea art. 15, art. 16 alin. (1) lit. b) și art. 16 alin. (2) din Ordinul ANAF nr. 1889/2016, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința nr. 210 din data de 16 octombrie 2017 Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal a respins, ca nefondată, acțiunea reclamantelor A. S.R.L. reprezentată prin C. și B. S.R.L. reprezentată prin C., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Prin recursul declarat împotriva sentinței civile nr. 210/2017, recurentele-reclamante A. S.R.L. și B. S.R.L., indicând ca temei de drept prevederile art. 488 pct. 6 și 8 C. proc. civ., au solicitat admiterea căii de atac declarate, casarea hotărârii primei instanțe și, în rejudecare, admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată.

Au arătat recurentele-reclamante că hotărârea recurată cuprinde motive contradictorii, întrucât prima instanță a reținut că regulamentele vamale unionale, intrate în vigoare după 01.06.2016, nu prevăd întocmai dispoziții precum cele din conținutul Ordinului ANAF nr. 1889/2016, referitoare la:

- nivelul cuantumului de referință, care nu poate depăși 50% din cifra de afaceri menționată în ultimul bilanț al operatorului, în vederea obținerii și utilizării garanției globale cu un cuantum redus (art. 15);

- nivelul cuantumului de referință, care nu poate depăși nivelul capitalurilor proprii din ultimul bilanț contabil, în vederea obținerii și utilizării exonerării de garanție (art. 16 alin. (1) lit. b) și alin. (2).

Au susținut recurentele-reclamante că Regulamentul vamal unional nu prevede cerințe precum cele din dispozițiile naționale criticate și nu face decât să sublinieze cerințe generale în vigoare și până la emiterea Ordinului nr. 1889/2016, iar prin condițiile enumerate de art. 15 și art. 16 alin. (1) lit. b) și alin. (2) din Ordinul nr. 1889/2016, intimata-pârâtă a încălcat dispozițiile regulamentelor vamale unionale.

Totodată, au susținut recurentele că raționamentul instanței de fond este contradictoriu raportat chiar la argumentarea condițiilor financiare și ale resurselor financiare, condiții care sunt prevăzute la art. 11 din Ordinul nr. 1889/2016, a căror neîndeplinire are drept consecință primară neacordarea autorizației pentru utilizarea garanției globale și a exonerării de garanție. Din împrejurarea că recurentele sunt autorizate pentru utilizarea garanției globale rezultă, potrivit opiniei acestora, că respectivele entități juridice dispun de suficientă capacitate financiară și de suficiente resurse financiare pentru a-și îndeplini obligațiile și angajamentele, astfel încât motivarea instanței de fond are la bază interpretarea și aplicarea greșită atât a normelor de drept cuprinse în regulamentele vamale unionale indicate, cât și a dispozițiilor Ordinului ANAF 1889/2016, în integralitatea sa.

Menționează recurentele-reclamante că instanța de fond ar fi trebuit să aibă în vedere, la soluționarea cauzei, următoarele împrejurări:

- la dosar există dovezile autorizării pentru utilizarea garanției globală, ceea ce înseamnă că reclamantele îndeplinesc condițiile prevăzute de art. 11 și art. 12 din ordin, adică sunt solvabile financiar;

- dispozițiile art. 14 din Ordin, necontestate de reclamante, care prevăd cuantumul de referință al garanției globale, sunt îndeplinite de reclamante, inclusiv cu privire la capacitatea financiară și la resursele financiare;

- dispozițiile art. 15 și art. 16, contestate de reclamante, nu au nicio legătură cu capacitatea financiară și resursele financiare ale unui operator;

- un solicitant cu statut de operator economic autorizat pentru simplificări vamale (AEO), astfel cum sunt și reclamantele, nu trebuie să mai depună documente prin care fac dovada solvabilității financiare și a nivelului ridicat de control al operațiunilor și fluxului mărfurilor, potrivit art. 12 alin. (3) din Ordinul nr. 1889/2019, aceste condiții fiind considerate îndeplinite prin obținerea statutului AEO.

Prin urmare, conchid recurentele-reclamantele că, prin obținerea autorizației pentru utilizarea garanției globale și statutului AEO, au făcut dovada îndeplinirii condițiilor privind capacitatea financiară și resursele financiare suficiente, potrivit cerințelor prevăzute de regulamentele vamale unionale.

Prin utilizarea, de către prima instanță, a sintagmei "nu prevăd întocmai", susțin recurentele-reclamante că judecătorul fondului a acceptat faptul că art. 15 și art. 16 alin. (1) lit. b) și alin. (2) din Ordinul nr. 1189/2016 prevăd condiții ce exced condițiilor vamale unionale, astfel încât, contrar celor reținute în hotărârea recurată, ordinul atacat nu este în concordanță cu cerințele impuse de legislația europeană, ce se aplică prioritar și direct în toate statele membre UE.

Mai arată recurentele-reclamante că articolele pretins nelegale din Ordinul nr. 1889/2016 au avut la bază nu legislația unională în materie, ci Decizia Curții de Conturi a României nr. 19/30.09.2014, care a dispus elaborarea unor norme care să stabilească verificarea periodică a tuturor condițiilor care au stat la baza emiterii autorizațiilor, iar nu impunerea unor măsuri restrictive.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-pârâtă ANAF a solicitat respingerea recursului ca nefondat, consecința fiind cea a menținerii hotărârii atacate ca temeinică și legală.

A arătat intimata ANAF că prima instanță a reținut în mod corect atât situația de fapt, cât și prevederile legale aplicabile în cauză, argumentele invocate prin motivele de recurs nefiind de natură să conducă la reformarea hotărârii atacate.

În opinia intimatei-pârâte, ordinul contestat, al cărui scop este aplicarea unitară a simplificărilor în regimul de tranzit unional/comun, nu încalcă regulamentele vamale unionale, fiind emis în baza dispozițiilor acestora, cuprinse în Regulamentul(UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9.10.2013 de stabilire a Codului vamal al Uniunii, Regulamentul nr. 22015/2446 din 28.07.2015, de completare a Regulamentului nr. 952/2013, Regulamentul 2015/2447 de stabilire a unor norme pentru punerea în aplicare a anumitor dispoziții din Regulamentul nr. 952/2013, precum și în apendicele I la Convenția privind regimul de tranzit comun, adoptată la Interlaken la 20 mai 1987, la care România a aderat prin Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 150/2005, aprobată prin Legea nr. 22/2006.

A arătat intimata-pârâtă că cele două reclamante dețin în prezent autorizații pentru utilizarea garanției globale în tranzit unional/comun la nivelul a 100% din cuantumul de referință de 11 000 000 RON pentru A. S.R.L. (autorizația nr. x/30.07.2015) și de 1 901 920 RON pentru B. S.R.L. (autorizația nr. x/11.01.2016), această din urmă societate deținând și o a doua autorizație, nr. 5/16.05.2012, cu modificările nr. x/07.06.2013 și nr. x/26.11.2014, la nivelul a 50% din cuantumul de referință de 2 199 040 RON.

A făcut trimitere intimata-pârâtă la prevederile art. 89 alin. (2) lit. a) și alin. (5) din Codul vamal al Uniunii, referitoare la garanția utilizată pentru plasarea mărfurilor sub regimul de tranzit unional, care trebuie să acopere cuantumul taxelor la import sau la export și alte taxe datorate, legate de importul sau exportul mărfurilor, garanție ce se poate constitui pentru o datorie vamală susceptibilă de a lua naștere (potențială).

Condițiile acordării acestei autorizații pentru utilizarea unei garanții globale sunt prevăzute la art. 95 alin. (1) din Codul vamal unional, autorizația fiind eliberată după constituirea de către operatorul economic a unei garanții sub forma angajamentului unui garant, pentru suma care face parte din cuantumul de referință corespunzătoare unui cuantum al datoriilor vamale și, dacă este cazul, al altor taxe care pot lua naștere pentru mărfurile plasate în regim de tranzit unional/comun.

În conformitate cu prevederile art. 95 alin. (2) din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013, cu trimitere la art. 39 lit. c) din același act normativ, un operator economic poate fi autorizat să furnizeze o garanție globală cu un cuantum redus sau să beneficieze de o exonerare de garanție.

Cuantumul de referință al garanției globale poate fi redus la 50%, 30% sau 0% (exonerare), conform art. 158 din Regulamentul nr. 2015/2447, explicând organul fiscal intimat că o garanție de 50% din cuantumul de referință presupune utilizarea de către operatorul economic a unei sume pentru garantarea operațiunilor de tranzit efectuate, din care 50% este acoperită prin scrisoarea de garanție depusă și acceptată de Biroul de garanții, iar restul de 50%, nefiind garantată, reprezintă facilitatea acordată de autoritatea vamală, iar exonerarea de garanție reprezintă facilitatea maximă acordată de autoritatea vamală.

Pentru obținerea unei garanții globale reduse ori a unei exonerări de garanție, este necesar să fie îndeplinit criteriul solvabilității financiare, inclusiv prin dovedirea că operatorul economic interesat nu are active negative (capitaluri proprii negative), fiind redate prevederile cuprinse la art. 84 alin. (1), alin. (2) și alin. (3) din Regulamentul delegat (UE) 2015/2446.

A subliniat intimata-pârâtă că Biroul de garanție stabilește cuantumul de referință al garanției globale, în cooperare cu persoana căreia i se solicită constituirea garanției, pe baza informațiilor privind mărfurile plasate sub regimul vamal de tranzit în cele 12 luni precedente și pe baza unei estimări a volumului de operațiuni avute în vedere, analizându-se situația financiară anuală a operatorului economic, luându-se în calcul nivelul capitalurilor proprii (activele nete), astfel încât autoritatea vamală să se asigure că recuperează datoria vamală apărută ca urmare a neîncheierii operațiunilor de tranzit, în cazul în care operatorul economic nu efectuează plata acesteia în termenele legal prevăzute și este declanșată procedura de executare silită.

Totodată, arătă organul fiscal că, la stabilirea cuantumului de referință al unei garanții globale reduse la 50% sau 30%, în analizarea situației financiare a operatorului economic, se ia în calcul și cifra de afaceri din ultimul bilanț contabil anual, iar pentru a proteja interesele financiare ale statului român, ale statelor membre UE și ale părților contractante ale Convenției privind regimul de tranzit comun, precum și pentru a îndeplini cerințele solicitantului, la determinarea cuantumului de referință al garanției globale reduse și al exonerării de garanție, autoritatea vamală își stabilește propriile criterii, fără a excede cadrului legal în vigoare, pentru a reduce apariția unui potențial risc de nerecuperare a sumelor implicate într-o operațiune de tranzit.

Se mai arată în întâmpinarea depusă de ANAF că sunt similare condițiile prevăzute la acordarea reducerilor și exonerării de garanție cu cele stabilite pentru obținerea statutului de operator economic autorizat (AEO), fiind introduse etapizat, în funcție de nivelul de reducere solicitat de operatorul economic. O condiție suplimentară celor stabilite pentru operatorii economici autorizați (AEO), introdusă atât la exonerarea de garanție, cât și la garanția globală redusă, este cea prevăzută la art. 84 alin. (1) lit. f), alin. (2) lit. g) și alin. (3) lit. l) din Regulamentul delegat al Comisiei 2015/2446 care, în fapt, face trimitere la situația financiară a operatorului economic.

Acestea au fost rațiunile pentru care Direcția Generală a Vămilor a luat decizia de a acorda posibilitatea ca un agent economic să beneficieze în același timp, pe baza aceleiași situații financiare (bilanțul contabil anual), atât de o garanție globală redusă, cât și de exonerare de garanție globală.

Începând cu anul 2016, Direcția Generală a Vămilor a luat și o altă măsură de a veni în sprijinul agenților economici, respectiv aceea de a menține separat cele două sisteme de garanții (cel utilizat în cadrul regimului de tranzit și cel utilizat în cadrul celorlalte regimuri vamale), respectiv:

- o exonerare de garanție în cadrul regimului de tranzit, cu un cuantum maxim egal cu nivelul capitalurilor proprii stabilite în ultimul bilanț contabil anual;

- o exonerare de garanție în cadrul altor regimuri vamale cu un cuantum maxim egal cu nivelul acelorași capitaluri proprii stabilite în ultimul bilanț contabil anual;

- o garanție globală redusă la 50% sau 30% în cadrul regimului de tranzit, cu cuantum stabilit astfel încât partea neacoperită de garanție de către operatorul economic să nu depășească 5-% din cifra de afaceri menționată în același bilanț contabil anual;

- o garanție globală redusă la 50% sau 30% în cadrul altor regimuri vamale, într-un cuantum stabilit astfel partea neacoperită de garanție de către operatorul economic să nu depășească 50% din aceeași cifră de afaceri menționată în ultimul bilanț contabil anual.

În concluzie, a susținut intimata-pârâtă că este necesar ca operatorul economic să facă dovada unor resurse financiare suficiente pentru îndeplinirea obligațiilor sale pentru partea din cuantumul de referință care nu este acoperită de garanție, iar în acest sens autoritatea vamală a decis limitarea părții neacoperite de garanție din cuantumul de referință la sumele care apar în ultimul bilanț contabil.

II. Soluția Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte reține caracterul fondat al recursului declarat de reclamantele A. S.R.L. și B. S.R.L., pentru considerentele expuse în continuare.

Recurentele-reclamante au criticat sentința primei instanțe indicând drept motive de casare prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În referire la temeiul de drept cuprins în reglementarea art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., au susținut recurentele-reclamante că hotărârea atacată cuprinde motive contradictorii, întrucât judecătorul fondului, examinând prevederile legale naționale a căror anulare s-a solicitat, prin raportare la dispozițiile de drept unional în aplicarea cărora a fost edictat Ordinul ANAF nr. 1889/2016, a reținut, pe de o parte, că "într-adevăr, Regulamentele vamale Unionale, intrate în vigoare după 1 iunie 2016, nu prevăd întocmai dispoziții precum cele din conținut Ordinului ANAF nr. 1889/2016 (...), însă prevăd că solicitantul trebuie să demonstreze, pe baza înrgistrărilor contabile și a informațiilor disponibile din cursul ultimilor tri ani care preced cererii că dispune de suficientă capacitate financiară...". A concluzionat judecătorul fondului că există concordanță între criteriile impuse de legislația națională și cerințele impuse de normele unionale analizate, iar la art. 11 din Ordinul ANAF nr. 1889/2016 s-a făcut referire la prevederile art. 84 din Regulamentul delegat (UE) 2015/2446, în care sunt precizate condițiile ce trebuie îndeplinite în vederea autorizării pentru utilizarea garanției globale cu un cuantum redus și exonerarea de garanție, iar la alin. (2) din art. 84 este reglementată reducerea de 30% din cuantumul de referință.

Aceste au fost argumentele avute în vedere de către prima instanță, pentru a concluziona că Ordinul ANAF nr. 1889/2016 nu încalcă dispoziții din regulamentele vamale unionale și nu impune condiții nelegale.

Este de observat, însă, că reclamantele A. S.R.L. și B. S.R.L., solicitând anularea parțială a actului administrativ reprezentat de Ordinul ANAF nr. 1889/2016, în privința dispozițiilor prevăzute la art. 15 și art. 16 alin. (1), lit. b) și alin. (2), pe cale le-au considerat nelegale, au arătat punctual că încălcările pretinse, în raport de legislația în aplicarea căreia au fost edictate normele tehnice aprobate prin ordinul respectiv, au constat în faptul că se limitează cuantumul de referință la procentul de 50% din cifra de afaceri menționată în ultimul bilanț al operatorului și acest cuantum de referință nu poate depăși nivelul capitalurilor proprii din ultimul bilanț contabil.

Aceste limitări ale activității operatorilor economici care solicită autorizarea utilizării unei garanții globale cu un cuantum redus nu se regăsesc, conform aserțiunilor recurentelor-reclamante, în normele unionale ce au constituit premisa legală de emitere a normelor tehnice aprobate prin actul administrativ a cărui anulare parțială s-a solicitat.

O examinare a aspectelor de nelegalitate a normelor contestate, prin raportare la normele primare ce au stat la baza emiterii Ordinului ANAF nr. 1889/2016, nu a fost realizată de către judecătorul fondului, care, în considerentele sentinței pronunțate, s-a limitat doar la reținerea unei aparente lipse de identitate între textele din conținutul actului normativ național și cele din regulamentele vamale unionale intrate în vigoare după 1 iunie 2016.

În pofida acestei constatări, concluzia primei instanțe a fost aceea că Ordinul președintelui ANAF nr. 1889/2016 este legal, fără însă a se analiza efectiv niciuna dintre chestiunile de nelegalitate arătate de reclamante în cererea lor, nici cu privire la cerința de la art. 15, de stabilire a cuantumului de 50% din cifra de afaceri, nici la cea prevăzută la art. 16 alin. (1) lit. b) și alin. (2) din Ordinul nr. 1889/2016, care limitează cuantumul de garanție la nivelul capitalurilor proprii menționat în ultimul bilanț contabil anual al operatorului economic, aceste aspecte de nelegalitate invocate de către reclamante fiind doar enumerate în cuprinsul considerentelor expuse de judecător.

În referire la exigențele pe care trebuie să le îndeplinească motivarea unei hotărâri judecătorești, pentru a putea fi considerată adecvată, în raport de prevederile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., aceasta trebuie să fie clară și precisă, să se refere la probele administrate în cauză și să fie în concordanță cu acestea, să răspundă în fapt și în drept la toate aspectele incidente în cauză, să conducă în mod logic și convingător la soluția din dispozitiv. Hotărârea instanței trebuie să cuprindă, ca o garanție a caracterului echitabil al procedurii judiciare și al respectării dreptului la apărare al părților, motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, precum și cele pentru care s-au înlăturat cererile/apărările părților. Considerentele hotărârii, reprezentând explicitarea soluției din dispozitiv, sprijinul necesar al acestuia, fac corp comun cu dispozitivul și intră deopotrivă în autoritate de lucru judecat, raportat la părțile din dosar și obiectul cauzei.

Obligativitatea motivării hotărârilor judecătorești constituie o condiție a procesului echitabil, exigență a art. 21 alin. (3) din Constituția României și art. 6 alin. (1) din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale. Astfel cum se reține în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului, în Hotărârea din 28 aprilie 2005, pronunțată în Cauza Albina împotriva României, paragraful 30, "dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6 paragraful 1 din Convenția europeană pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale, "include printre altele dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor", iar acest drept nu poate fi considerat efectiv decât dacă observații sunt în mod real "ascultate", adică în mod corect examinate de către instanța sesizată.

Altfel spus, art. 6 implică mai ales în sarcina "instanței" obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor de probă ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența" și pentru a putea fi verificat raționamentul logico-juridic avut în vedere la adoptarea soluției pronunțate în cauză.

Simpla redare, de către judecătorul fondului, a normelor de drept unional și a celor de drept național la care au făcut trimitere părțile litigante în cererile lor, fără a proceda la o analiză efectivă a motivelor de nelegalitate pe care s-a întemeiat acțiunea în anulare dedusă judecății în cauză, nu întrunește exigențele unei motivări adecvate, care să permită efectuarea controlului judiciar în cauză.

În atare condiții, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte va casa sentința primei instanțe și va dispune trimiterea cauzei aceleiași instanțe, spre rejudecare, urmând ca judecătorul fondului să procedeze la o examinare amănunțită a tuturor aspectelor de nelegalitate parțială a Ordinului ANAF nr. 1889/2016, în referire la art. 15 și art. 16 alin. (1), lit. b) și alin. (2) din cuprinsul acestui act normativ, prin raportare la temeiurile de drept unional care au stat la baza aprobării normelor tehnice privind autorizarea emiterii de titluri de garanție izolată, utilizării garanției globale și a exonerării de garanție în cadrul regimului de tranzit unional/comun, urmând a fi verificate în mod real și efectiv toate argumentele părților în cercetarea legalității parțiale, în limitele învestirii instanței competente, a normelor naționale emise pentru aplicarea unitară a simplificărilor în cadrul regimului de tranzit unional/comun, aprobate prin Ordinul ANAF nr. 1889/2016.

Prin urmare, fiind fondat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte va lăsa neanalizat motivul de casare întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., aspectele reliefate de către recurentele-reclamante în cadrul criticilor subsumate acestui temei de drept al căii de atac declarate în cauză urmând a fi avute în vedere cu ocazia rejudecării acțiunii de către prima instanță.

II.2 Temeiul de drept al soluției pronunțate

Pentru considerentele arătate anterior, în aplicarea prevederilor art. 496 C. proc. civ., raportat la dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat în cauză de reclamantele Societatea B. S.R.L. și Societatea A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 210 din data de 16 octombrie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, va casa hotărârea atacată și va trimite cauza, spre rejudecare, aceleiași instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamantele Societatea B. S.R.L. și Societatea A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 210 din data de 16 octombrie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 3 iunie 2020.