ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5881/2019

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea înregistrată la data de 25.01.2016 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Finanțelor Publice Sector 2, să se dispună: - în principal, anularea deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Deciziei de impunere nr. x/30.04.2015 și a Raportului de inspecția fiscală nr. x/30.04.2015 cu exonerarea de la plata TVA în sumă de 2.984.716 RON și a accesoriilor aferente în sumă de 3.596.701 RON; - în subsidiar, anularea Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Deciziei de impunere nr. x/30.04.2015 și a Raportului de inspecția fiscală nr. x/30.04.2015 cu exonerarea de la plata TVA și a accesoriilor aferente stabilite și impuse în sarcina reclamantului pentru: încadrarea greșită a operațiunilor de execuție a unor opere de artă monumentală pentru autorități publice locale sau centrale ca fiind operațiuni taxabile, acestea fiind în regimul operațiuni scutite; depășirea duratei maxime legale a inspecției fiscale; stabilirea în mod greșit a unor obligații de plată în sarcina reclamantului care pe perioada supusă inspecției fiscale nu era identificat fiscal și neexercitarea de către Administrația sector 2 a Finanțelor Publice a rolului activ. - în situația în care se va trece peste cele anterior invocate, solicită anularea deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Deciziei de impunere nr. x/30.04.2015 și a Raportului de inspecția fiscală nr. x/30.04.2015 având în vedere prescripția dreptului de a stabili în sarcina reclamantului obligații fiscale anterioare datei de 31.12.2009, pentru perioada 2006-2009; restabilirea bazei de corecte de impunere, cu excluderea pretinselor creanțe pentru care a intervenit prescripția dreptului de stabilire a obligațiilor fiscale, cu determinarea corectă a bazei de impunere aferentă anului 2010, potrivit Deciziei pronunțate de CJUE în aplicarea Directivei UE privind TVA și a Hotărârii 07.11.2013 pronunțată de CJUE în cauzele conexate C-249/12 și C-250/12, cu consecința exonerării reclamantului de la plata diferențelor de TVA și a accesoriilor impuse în mod nelegal în sarcina acestuia. - suspendarea actelor administrative fiscale atacate respectiv a Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Deciziei de impunere nr. x/30.04.2015 până la data pronunțării hotărârii definitive în prezenta cauză potrivit dispozițiilor art. 15 raportat la art. 14 din Legea 554/2004; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, în temeiul art. 453 C. proc. civ.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința nr. 3180 pronunțată în data de 21 octombrie 2016, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis excepția inadmisibilității și a respins acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Finanțelor Publice Sector 2, ca inadmisibilă.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a declarat recurs reclamantul A., care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței, cu consecința respingerii excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată și trimiterea cauzei spre soluționare pe fond. Printr-un scurt istoric reclamantul a menționat faptul că, după comunicarea Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Deciziei de impunere nr. x/30.04.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.04.2015, a formulat la data de 11 iunie 2015 contestație pe care a depus-o la organul fiscal competent. Pârâta nu a răspuns la contestație în conformitate cu prevederile art. 70 alin. (1) și (2) din Codul de procedura fiscală. Având în vedere modul de reglementare al acestui text legal, precum și natura juridica a contestației - procedura administrativ-jurisdicțională - recurentul a considerat ca termenul de 45 de zile este unul imperativ și nu un termen de recomandare, pentru organele fiscale de reglementare, motiv pentru care lipsa deciziei de soluționare a contestației formulate a reprezentat o lezare a drepturilor si intereselor legitime private ale recurentei. S-a menționat totodată că, în conformitate cu art. 205 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătura dreptul la acțiune al celui care se considera lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii. Recurentul reclamant A. a parcurs procedura administrativă prealabilă obligatorie, recursul administrativ propriu-zis sub forma procedurii administrative prealabile, reglementată de O.G. nr. 92/2003 si Legea 554/2004, materializată în lipsa unui răspuns din partea organului competent - Agenția Națională de Administrare Fiscală, aflându-se în faza recursului contencios în fața instanței judecătorești. A solicitat, față de motivul de nelegalitate privind greșita aplicare a legii - art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., să se aibă în vedere motivele de nulitate absolută a actului administrativ fiscal atacat, sens în care să se dispună casarea sentinței civile și trimiterea cauzei spre soluționare în fond.

Apărări formulate în cauză Intimata-pârâtă a depus întâmpinare în cuprinsul căreia a solicitat respingerea recursului ca nefondat. Pe fond cauzei, a susținut că nu are calitate procesuală pasivă și a solicitat respingerea acțiunii ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Procedura de soluționare a recursurilor În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 31 octombrie 2018, s-a fixat termen de judecată la data de 10 decembrie 2019, în ședință publică, cu citarea părților. Ulterior, termenul de judecată a fost preschimbat pentru data de 26 noiembrie 2019, prin încheierea de ședință din data de 17 aprilie 2019. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, a dispozițiilor legale incidente în materie și a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul nu este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Actele administrative fiscale pe care reclamantul A. le-a supus controlului instanței de contencios administrativ și fiscal prin cererea introductivă sunt Decizia privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.04.2015, Decizia de impunere nr. x/30.04.2015 și a Raportul de inspecție fiscală nr. x/30.04.2015. Contestația administrativă a fost înregistrată la Agenția Națională de Administrare Fiscală la data de 11 iunie 2015, iar cererea de chemare în judecată adresată Curții de Apel București a fost înregistrată la data de 5 ianuarie 2016. Criticile formulate de recurentul-reclamant urmează a fi analizate în raport cu prevederile legale aplicabile procedurii administrative-fiscale și procedurii judiciare în materie, ținând seama de elementele factuale menționate mai sus. Titlul IX (art. 205 - 218) din Codul de procedură fiscală (O.G. nr. 92/2003, cu modificările și completările ulterioare, incidentă în cauză) reglementează o procedură administrativă obligatorie de contestare a actelor administrative-fiscale tipice sau asimilate, inclusiv nesoluționarea unei cereri sau refuzul nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal [art. 205 alin. (2) teza a II-a, art. 206 alin. (2) teza finală], procedură administrativă care se finalizează prin decizia emisă în temeiul art. 216-217, ce poate fi atacată în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală. Acest cadru normativ special derogă de la regimul de drept comun în materia procedurii prealabile administrative, reglementat prin art. 7 din Legea nr. 554/2004 și prin celelalte prevederi aflate în conexiune cu acesta, invocate în recursul recurentului-reclamant. Împrejurarea că, la data învestirii Curții de Apel București, termenul de 45 de zile prevăzut în art. 70 din Codul de procedură fiscală era expirat, nu poate primi semnificația juridică menționată în motivarea recursului, pentru că actul administrativ fiscal care se atacă în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală (O.G. nr. 90/2003) este decizia de soluționare a contestației. Legalitatea deciziei de impunere, a raportului de inspecție fiscală ori a altor acte care premerg decizia emisă în temeiul art. 216 din Codul de procedură fiscală, urmează a fi analizată în cadrul acțiunii îndreptate împotriva acestei din urmă decizii, practica judiciară fiind conturată în sensul că instanța se învestește cu dezlegarea fondului raportului de drept fiscal numai dacă autoritatea competentă a soluționat contestația pe fondul său. De altfel, termenul de 45 de zile prevăzut în art. 70 din Codul de procedură fiscală, reglementează o altă ipoteză, respectiv aceea a cererilor adresate de contribuabili organului administrativ fiscal iar nu aceea a contestației administrative (plângerii prealabile) reglementată de art. 205 și următoarele Codul de procedură fiscală. Accepțiunea art. 205 alin. (1) teza a II-a potrivit căruia: "Contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii.", coroborat cu art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală este aceea că procedura contestației administrative nu înlătură dreptul la acțiune al persoanei care se consideră vătămată prin actul administrativ fiscal, însă acest drept se exercită împotriva deciziei prin care se soluționează contestația administrativă, până la acest moment contestatorul fiind în drept, în condițiile în care consideră că este vătămat prin nesoluționarea contestației sale în termen, să solicite instanței să oblige organul administrativ fiscal să soluționeze contestația sa iar nu să supună în mod direct controlului judecătoresc actul administrativ fiscal contestat. Prin urmare, Înalta Curte constată că motivul de nelegalitate invocat de recurentul-reclamant și prevăzut de motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. este neîntemeiat, din cuprinsul probelor administrate nu a rezultat o altă situație de fapt de natură să infirme interpretarea dată de judecătorul fondului. Pentru toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va menține sentința instanței de fond, urmând să respingă ca nefondat recursul declarat de reclamantul A..