ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3506/2020

Ședința publică din data de 14 iulie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2015, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a solicitat următoarele: anularea "Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/30.06.2015" și a "Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. x-350/30.06.2015" emise de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman, a Deciziei emise în 30.10.2015 conținând refuzul administrativ de a aplica amnistia fiscala, precum și a Raportului de Inspecție Fiscala; Exonerarea de la plata sumelor stabilite prin aceste decizii cu titlu de obligații fiscale suplimentare, în cuantum total de 24.178.800 RON; cu cheltuieli de judecata.

Prin sentința civilă nr. 3922 din 7 decembrie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal s-a respins ca neîntemeiată excepția inadmisibilității.

S-a respins ca lipsită de interes cererea de anulare a Deciziei nr. 532/2015 emisă de pârâtă ANAF, în ceea ce privește măsura de la pct. 1 referitoare la suspendarea soluționării contestației.

S-a respins ca neîntemeiată acțiunea în rest, astfel cum a fost precizată și completată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

Împotriva sentinței menționate la pct. I.2 a formulat recurs reclamanta criticând-o pentru motive de nelegalitate și netemeinicie

Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 31 martie 2020, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta este fondat, pentru următoarele considerente:

Aspectele de nelegalitate invocate au fost încadrate de recurenta-reclamantă în cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. 1 pct. 6 și pct. 9 C. proc. civ. și privesc atât soluția dată cererii având ca obiect Decizia nr. 532/31.12.2015 cererea fiind respinsă ca lipsită de interes cât și soluția dată fondului cauzei. Prin sentința recurată s-a respins ca neîntemeiată acțiunea reclamantei astfel cum a fost precizată și completată.

În raport de dispozițiile art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. se invocă faptul că atât în ceea ce privește soluția dată cererii având ca obiect Decizia nr. 532/31.12.2015 care a fost apreciată ca lipsită de interes și respinsă ca atare cât și soluția dispusă asupra acțiunii astfel cum a fost precizată și completată cuprinde motive contradictorii fiind încălcate dispozițiile art. 425 lit. b) C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă invocă faptul că prima instanță a preluat toate apărările formulate de autoritatea-intimată, iar hotărârea recurată nu cuprinde considerentele probei pentru care a fost apreciată ca neîntemeiată acțiunea și a fost apreciată ca neîntemeiată acțiunea și a fost respinsă ca atare.

În raport de dispozițiile art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. se invocă greșita interpretare și aplicare a normelor de drept material în ceea ce privește soluția dispusă asupra actelor contestate.

În ceea ce privește Decizia nr. 532/2015 în ceea ce privește măsura de la pct. 1 referitoare la suspendarea soluționării contestației până la soluționarea sesizării penale formulate de recurenta-reclamantă critică ca nelegală apărarea instanței de fond în sensul lipsei interesului pe motiv că în cauză contestația administrativă a fost soluționată prin emiterea Deciziei nr. 128 din 27 mai 2016 recurenta-reclamantă arată faptul că cererea sa de anulare este justificată de un interes legitim în condițiile în care prin acțiune a solicitat și obligarea autorității fiscale la plata unor daune morale în condițiile art. 1,8 și 18 din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce privește soluția pe fond dispusă prin care s-a respins ca neîntemeiată acțiunea recurentei-reclamante astfel cum a fost precizată și completată se invocă greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 2 din Legea nr. 209/2015 raportat la dispozițiile art. 7 și 11 din Codul fiscal de către prima instanță.

Se arată că soluția de respingere a acțiunii precizate și completate privește refuzul instanței de fond de a constata amnistia fiscală dispusă conform art. 2 din Legea nr. 209/2015 și în consecință a dispune anularea ca nelegală a actelor fiscale contestate.

În ceea ce privește situația de fapt reținută recurenta-reclamantă invocă faptul că prima instanță a menținut nelegal actele contestate prin calificarea greșită din punct de vedere fiscal a sumelor de bani acordate de societate angajaților trimiși în Germania care nu reprezintă venituri de natură salarială conform art. 55 alin. 1 și (2) lit. k) din Codul fiscal.

Se arată că sumele acordate reprezintă indemnizație de delegare/detașare fiind aplicabile dispozițiile art. 2 din Legea nr. 209/2015.

Se solicită de recurenta-reclamantă admiterea recursului casarea în parte a sentinței atacate în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost precizată și completată inclusiv cererea de acordare a daunelor morale.

La dosar intimata-pârâtă a formulat întâmpinare prin care solicită respingerea recursului ca nefondat.

La dosar recurenta-reclamantă a depus acte noi, practică judecătorească și concluzii scrise în termenul de amânare a pronunțării.

Analizând recursul declarat, Curtea îl apreciază pentru următoarele considerente ca fondat în cauză fiind îndeplinite condițiile motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. nu este fondat.

Sunt atacate atât în ceea ce privește soluționarea excepțiilor a inadmisibilității - respinsă și a lipsei de interes - admisă, cât și în ceea ce privește fondul cauzei este motivată în fapt și în drept cu respectarea dispozițiilor art. 425 lit. b) din C. proc. civ.

Motivarea instanței de fond atât în ceea ce privește admiterea excepției lipsei de interes în ceea ce privește măsura de la pct. 1 privind suspendarea soluționării contestate cât și în ceea ce privește respingerea acțiunii astfel cum a fost precizată și completată, cuprinde considerente proprii, nefiind preluate automat apărările invocate de autoritatea pârâtă prin întâmpinare Curtea constată că prima instanță a respins prin argumente susținerea recurentei-reclamante pe excepția lipsei de interes și pe fond.

Pe excepția lipsei de interes pe situația de fapt necontestată al reluării soluționării contestației administrative și emiterea unei noi decizii pe fondul pretențiilor reclamantei-recurente, respectiv Decizia nr. 128/2016, și pe fondul acțiunii precizate prima instanță a reținut neîncadrarea în dispozițiilor art. 2 din Legea nr. 209/2015 pe capătul de acțiune principal și neacordarea daunelor morale ținând cont de caracterul accesoriu al cererii de daune.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. este apreciat de Curte ca fondat în parte în ceea ce privește soluția dispusă pe fond de respingere a acțiunii sentința recurată fiind dată cu interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material incidente.

Curtea în raport de susținerile părților inclusiv cu luarea în considerare a actelor depuse în recurs apreciază pentru următoarele considerente că în parte, în ceea ce privește soluția de respingere dispusă de prima instanță în cauză sunt îndeplinite condițiile motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ., sentința recurată fiind dată cu interpretarea greșită a dispozițiilor art. 55 alin. (1) și (2) lit. k) din Codul fiscal coroborat cu dispozițiile art. 7 și 11 din Codul fiscal în cauză fiind incidente dispozițiile normei speciale respectiv dispozițiile art. 2 din Legea nr. 209/2015 acțiunea reclamantei-recurente urmând a fi admisă în parte ca o consecință a admiterii recursului și rejudecării cauzei.

Contrar judecătorului de fond Curtea apreciază că în cauză a existat cazul recurentului-reclamant situația premisă a aplicării dispozițiilor art. 2 din Legea nr. 209/2005, respectiv a existat o recalificare a sumelor denumite diurne acordate de reclamantă salariaților săi - angajați în Germania.

Aceasta deoarece reclamanta în calitate de angajator le-a acordat cu titlu de diurne - indemnizații de detașare ca parte a salariului minim, iar autoritățile fiscale le-au recalificat ca fiind venituri de natură salarială și le-au aplicat regimul prevăzut de art. 55 alin. 1 și alin. (2) lit. k) și i) din Codul fiscal.

Contrar primei instanțe Curtea constată că în cauză sunt aplicabile dispozițiile art. 2 din Legea nr. 209/2015 privind anularea unor obligații fiscale ținând cont de faptul că în cauză a existat o recalificare a sumelor achitate de reclamanta-recurentă cu titlu de diurnă, diurna fiind parte a salariului minim în acord cu normele europene - Directiva 96/1971, iar perioada vizată este anterioară datei de 1.07.2015 vizând anii 2011, 2012, 2013 și 2014.

Potrivit art. 2 din Legea nr. 209/2015 privind anularea unor obligații fiscale:

"(1) Se anulează diferentele de obligații fiscale principale si/sau obligațiile fiscale accesorii stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisa si comunicata contribuabilului, ca armare a recalificării sumelor reprezentând indemnizația primita ne perioada delegării si detașării de către angajații care si-au desfășurat activitatea pe teritoriu! altei tari, aferente perioadelor fiscale depana la 1 iulie 2015 si neachitate până la data intrării în vigoare a prezentei legi. (2) Organul fiscal nu recalifica sumele de natura celor prevăzute la alin. (1) si nu emite o decizie de impunere in legătura cu o astfel de recalificare, pentru perioadele anterioare datei de 1 iulie 2015."

Curtea nu va reține constatarea amnistiei fiscale astfel cum a fost solicitată de reclamantă în condițiile în care aceasta a fost reglementată în baza legii - respectiv Legea nr. 209/2015 urmând a constata îndeplinirea condițiilor prevăzute de acest act normativ pentru a opera față de reclamantă anularea obligațiilor fiscale pentru perioadele anterioare datei de 1.07.2015.

Curtea constată că în mod corect reclamanta a considerat că sumele denumite diurne au natura unor indemnizații de detașare ținând cont și de specificul muncii lucrătorilor datașați, iar recalificarea acestor sume ca fiind venituri de natură salarială a atras obligația calculării reținerii și virării contribuțiilor sociale obligatorii prin încălcarea prevederilor Legii nr. 209/2015.

Curtea apreciază că în cauză sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 2 din Legea nr. 209/2015 existând o recalificare nelegală din partea autorității fiscale a regimului juridic aplicabil sumelor de bani achitate de reclamantă salariaților săi detașați temporar în Germania, în cauză față de reclamantă nefiind incidente dispozițiile art. 55 alin. 1 alin. (1) și (2) lit. k) și i) din Codul fiscal.

Pentru aceste motive Curtea constată nelegalitatea actelor fiscale contestate, respectiv a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală din 30.06.2014 și a Deciziei de soluționare a contestației nr. 128/27.05.2015, mai puțin a deciziei de modificare a bazei de impunere.

Cu privire la această decizie de modificare a bazei de impunere Curtea apreciază cererea ca inadmisibilă deoarece această decizie nu reprezintă un act administrativ fiscal producător de efecte juridice proprii, admisibil a fi contestat conform Codului de procedură fiscală sau conform Legii nr. 554/2004.

În consecință, cererea privind decizia de nemodificare a bazei de impunere va fi respinsă ca inadmisibilă.

Pentru motive expuse mai sus Curtea va respinge și cererea privind amnistia .

Curtea va menține ca legale celelalte dispoziții ale sentinței privind soluționarea excepției lipsei de interes care constituie critică în recurs și în ceea ce privește respingerea excepției inadmisibilității acțiunii.

Curtea apreciază că în mod legal a fost admisă excepția lipsei de interes a cererii reclamantei în ceea ce privește măsura de la pct. 1 referitoare la suspendarea soluționării contestației dispusă prin Decizia nr. 532/2015.

Soluționarea contestației administrative a fost suspendată până la soluționarea unei sesizări penale după soluționarea acestuia, prin clasare soluționarea administrativă a fost reluată fiind emisă Decizia nr. 128/27.05.2016 prin care a fost respinsă pe fond contestația decizie contestată în prezenta cauză conform art. 215 Codul de procedură fiscală. În cauză lipsește folosul practic în ceea ce privește anularea Deciziei nr. 532/2015 neputându-se reține existența acesteia în raport de cererea de daune morale formulată.

Pe cererea de daune morale, Curtea o va respinge aceasta neavând legătură cu soluționarea excepției lipsei de interes și nefiind justificată în raport de obiectul cauzei și de soluția de admitere în parte a acțiunii.

În cauză nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 18 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 pentru a fi acordate daune morale solicitate.

Cauza soluționată are natura unui litigiu fiscal între reclamantă ca societate comercială și autoritatea fiscală care a emis actele de impunere constată prin care s-a impus reclamantei anumite obligații către bugetul de stat.

Constatarea nelegalității acestor acte de către instanța de judecată nu este de natură a presupune că reclamanta a suferit un prejudiciu moral, o daună de natură morală nefiind posibilă ca urmare a emiterii unor acte fiscale.

Față de considerentele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496-497 C. proc. civ. va admite recursul formulat de reclamantă, va casa în parte sentința atacată și rejudecând,

Va admite în parte acțiunea astfel cum a fost formulată.

Va anula Decizia de impunere nr. x/30 iunie 2015, Raportul de inspecție fiscală nr. x/30 iunie 2015 și Decizia de soluționare a contestației nr. 128/27 mai 2016.

Va respinge ca inadmisibilă cererea privind decizia de nemodificare a bazei de impunere.

Va respinge în rest acțiunea privind constatarea amnistiei și obligarea la plata daunelor morale.

Va menține celelalte dispoziții ale sentinței atacate privind soluționarea excepțiilor.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 3922 din 7 decembrie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și rejudecând:

Admite în parte acțiunea așa cum a fost completată.

Anulează Decizia de impunere nr. x/30 iunie 2015, Raportul de inspecție fiscală nr. x/30 iunie 2015 și Decizia de soluționare a contestației nr. 128/27 mai 2016.

Respinge ca inadmisibilă cererea privind decizia de nemodificare a bazei de impunere.

Respinge în rest acțiunea privind amnistia și daunele morale.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 14 iulie 2020.