ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1977/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Obiectul cererii

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2014 pe rolul Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și Fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Mediului și Schimbărilor Climatice - Administrația Fondului pentru Mediu, în nume propriu și pentru Direcția Generală Economică Financiară - Compartimentul de Soluționare a Contestațiilor, anularea deciziei nr. 5/2014, prin care s-a respins contestația; admiterea contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x emisă în temeiul Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.12.2013, să se constate nulitatea absolută a Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.11.2013 al Administrației Fondului pentru Mediu și a Deciziei de Impunere nr. x/29.11.2013 pentru lipsa unor elemente esențiale (încălcarea art. 43 Codul de procedură fiscală); pe fond, ca urmare a admiterii contestației, anularea în parte a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 29.11.2013 și a Deciziei de impunere nr. x și exonerarea sa de la plata obligațiilor bugetare impuse în mod nelegal; în temeiul art. 15 din legea nr. 554/2004, a solicitat și suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x emisă în temeiul Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.12.2013, până la soluționarea definitivă și irevocabilă a cauzei.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința nr. 67 din 1 iulie 2015 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal în dosar nr. x/2014, a fost admisă în parte acțiunea formulată și precizată, s-a anulat în parte Decizia nr. 5/2014 emisă de către Direcția Generală Economică Financiară - Compartimentul de Soluționare a Contestațiilor și Decizia de impunere nr. x emisă de Ministerul Mediului și Schimbărilor Climatice - Administrația Fondului pentru Mediu, în ceea ce privește creanța fiscală constând în ambalaje bunuri ambalate în cuantum de 192.359 RON - obligație fiscală principală și 121.099,66 RON - accesorii, și în ecotaxa în cuantum de 1.159.290 RON - obligație principală, 194.551,89 RON - dobânzi de întârziere și 173.893,50 RON - penalități de întârziere; au fost menținute în parte actele fiscale contestate în ceea ce privește creanța fiscală datorată pentru ambalaje bunuri ambalate în cuantum de 85.454 RON - obligație fiscală principală și 62.125 RON - accesorii, fiind respinse celelalte pretenții ale reclamantei.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, pârâta Administrația Fondului pentru Mediu a formulat recurs, solicitând admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, rejudecând cauza, respingerea acțiunii.

2.1. În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

Sentința a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.).

Cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere pentru care instanța a hotărât că reclamanta datorează contribuția de 2 RON/kg s-a compus din cantitatea de ambalaje primare, secundare și terțiare aferente bunurilor ambalate introduse pe piața națională prin achiziții intracomunitare (inclusiv paleții din lemn),cantitatea de sacoșe termoizolante (ca ambalaje de desfacere) introduse pe piața națională tot prin achiziții intracomunitare. Pentru cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere introdusă pe piața națională, inspecția fiscală a stabilit că reclamanta datorează o obligație fiscală principal de 277.813 RON și accesorii în cuantum de 183.224 RON. Între cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere pentru care instanța a hotărât că reclamanta datorează obligații de plată și cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere luată în calcul de control la stabilirea obligațiilor datorate la fondul pentru mediu, există următoarea diferență: instanța a hotărât că foliile din aluminiu, foliile din plastic, pungile pentru sandwich-uri și pungile pentru gustare nu sunt ambalaje de desfacere.

Conform prevederilor din Anexa nr. 1 (semnificația termenilor din H.G. nr. 621/2005 republicată, privind gestionarea ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje), folia de aluminiu, folia din plastic (film aderent), pungile pentru sandwich-uri, pungile pentru gustare și sacoșele termoizolante sunt ambalaje care îndeplinesc criteriul c2). În H.G. nr. 621/2005, la exemplele menționate de ambalaje de desfacere, se regăsesc toate aceste produse, luate în considerare de organele de control la stabilirea obligațiilor de plată la fondul pentru mediu, ca fiind ambalaje de desfacere. Rezultă că introducerea de către organul de control în categoria ambalajelor de desfacere a foliei de aluminiu, foliei alimentare, a pungilor pentru sandwich-uri și a celor pentru gustare, produse introduse pe piață de reclamantă, a fost corectă și, după cum se menționează și în raportul de expertiză, calculul obligațiilor datorate pentru acestea este corect.

Inspecția fiscală, pentru sacoșele/pungile din material plastic introduse pe piața națională prin achiziții intracomunitare, a stabilit că reclamanta datorează o obligație fiscală principală de 1.159.290 RON și accesorii în cuantum de 368.445 RON. La stabilirea obligațiilor de plată datorate, organele de control au luat în calcul atât numărul sacoșelor termoizolante, cât și numărul pungilor pentru gustare introduse pe piață în perioada controlată. Inspecția fiscală a stabilit că atât sacoșele termoizolante, cât și produsul comercializat în România sub denumirea de "pungi pentru gustare" se încadrează în categoria ambalajelor de desfacere pentru care reclamanta are obligația declarării și virării ecotaxei de 0,2 RON/bucată sau 0,1 RON/bucată. Aceste pungi pentru gustare sunt pungi tip maieu, din material plastic și se vând la role de 100 bucăți.

Rezultă că introducerea de către organul de control în baza de impunere pentru stabilirea ecotaxei datorate a pungilor pentru gustare este corectă, deoarece pungile pentru gustare sunt pungi cu mâner integrat, de tip maieu, fabricate din materiale obținute din resurse neregenerabile care nu sunt biodegradabile.

Anularea întregii ecotaxe stabilite de inspecția fiscală ca datorată de reclamantă pentru pungile/sacoșele introduse pe piață, este incorectă în condițiile în care o parte a ecotaxei calculate suplimentar de organele de control (și certificată și de expertiza contabilă prin anexa 2A a raportului de expertiză contabilă judiciară) este aferentă sacoșelor termoizolante, sacoșe pentru care instanța a hotărât că sunt aplicabile prevederile art. 9 alin. (1) lit. q) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu aprobată cu modificări și completări ulterioare. Prin expertiza contabilă se stabilește că, în ipoteza în care instanța decide neîncadrarea pungilor pentru gustare în categoria pungilor/sacoșelor pentru care se datorază ecotaxă, obligațiile datorate pentru sacoșele termoizolante introduse pe piață datorează obligații suplimentare de 1.676 RON (din care 590 RON obligație fiscală principală și 1.087 RON accesorii).

Conform art. 411 din C. proc. civ., a solicitat judecarea în lipsă.

Cererea de recurs a fost scutită de plata taxei judiciare de timbru conform art. 30 din O.U.G. nr. 80/2013 privind taxele judiciare de timbru.

În drept, au fost invocate dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

2.2. Întâmpinarea

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

În motivarea întâmpinării, s-au arătat următoarele:

Intimata-reclamantă a arătat că a contestat parțial procesul-verbal și decizia de impunere. Astfel, intimata nu a contestat obligația de plata a ecotaxei pentru un număr de 3600 bucăți sacose termoizolante achiziționate prin factura externa nr. x/25.02.2009. De asemenea, a fost de acord sa achite și obligațiile legate de paleții de lemn-cantitățile nerealizate de deșeuri aferente ambalajelor primare, secundare și terțiare, astfel cum rezulta din raportul de expertiza contabila -răspunsul la obiectivul nr. 1 la lit. b) (pagina 28 din raport) și din completarea la raportul de expertiza contabila, suma stabilita de expert fiind 147.589 RON, din care contribuții in suma de 85.454 RON și accesorii in suma de 62.125 RON. Aceste sume sunt achitate integral de intimata-reclamantă.

Față de aceste chestiuni, aserțiunile recurentei cu privire la erorile instanței de fond sunt vădit neîntemeiate și urmează a fi respinse căci, pe de o parte încă de la investirea instanței nu a contestat obligațiile legate de sacosele termoizolante, iar legat de paletii de lemn, înainte de închiderea dezbaterilor a solicitat admiterea acțiunii in parte, achiesând la cele stabilite de experți cu privire la acest articol.

Pe fond, intimata a arătat că susținerile sale sunt confirmate de opiniile experților numiți in cauză, respectiv opinia expertului in domeniul Merceologiei și Managementului Calitatii-prof. Dr B. și opinia expertului contabil C..

În ceea ce privește contribuția de 2 RON/kg pentru ambalajele de desfacere și bunuri ambalate, intimata a arătat că aceasta se calculează pentru diferența dintre cantitățile de deșeuri de ambalaje ale societății și cantitățile de deșeuri și ambalaje efectiv valorificate sau incinerate.

Se susțin de către recurentă următoarele: pentru perioada controlata ( ianuarie 2008- decembrie 2012), intimata a declarat cantitățile de ambalaje din carton și din plastic, respectiv cantitățile de deșeuri de ambalaje din carton și din plastic; cantitățile de ambalaje din lemn și ambalajele de desfacere nu au fost declarate de societate ca fiind introduse pe piața națională. Pe de alta parte, s-a reținut ca, pe baza raportărilor privind cantitățile de ambalaje introduse pe piața națională de beneficiar și a raportărilor prestatorului, S.C. D. S.A. a îndeplinit obiectivele anuale de valorificare pentru cantitățile de ambalaje raportate ca fiind introduse pe piața de societate in perioada controlata. Legat de chestiunea reținută la acest punct, organul de control susține ca intimata nu a plătit taxa de 2 RON/kg la ambalajele de lemn -paleti, precum și la cantitatea de folii de aluminiu, folii de plastic, pungi pentru Sandwich, pungi pentru gustare și sacose termoizolante.

De plano, intimata a arătat că folia de aluminiu, folia strech-folie de plastic pentru păstrarea prospețimii alimentelor, pungi pentru sandwich, pungi pentru gustare nu reprezintă ambalaje de desfacere și, in cazul acestora, trebuie aplicat același principiu ca la sacii menajeri și pungile pentru congelare.

Organul de control a aplicat un criteriu subiectiv de departajare a acestora, căci nu a stabilit științific de ce acestea (cele pentru care s-a calculat taxa de 2 RON/kg) sunt generatoare de deșeuri, iar sacii menajeri și pungile pentru congelare nu trebuie luate in calcul. Nu exista nici un temei pentru introducerea in categoria ambalajelor de desfacere a foliei de aluminiu, a foliei alimentare, a pungilor pentru gustare și pentru sandwich, dată fiind destinația și caracteristicile acestora.

Se susține ca anexa 1 din H.G. nr. 612/2005 stabilește toate criteriile pentru definirea unui obiect ca și ambalaj, insa din analiza întregii legislații, rezulta că acestea nu au fost concepute pentru a fi folosite ca ambalaj de desfacere, ci ca o marfa in sine. Nu se distribuie și nu se comercializează in mall-uri unde se realizează desfacere directa, ci ele se comercializează ca orice marfa, la raft. Destinația produsului este cea data de producător și nu cea pe care o dau consumatorii; aluminiul, folia alimentară, pungile mici de sandwich sau gustare sunt destinate uzului in gospodărie și nu ca ambalaj la comercializare.

În ceea ce privește cadrul de reglementare privind ambalajele și deșeurile de ambalaje, Directiva Europeană 94/62/EC din 1994 modificată prin Directiva Europeană 2004/12/CE și Directiva Europeană 2005/20/CE privind ambalajele și deșeurile de ambalaje sunt transpuse în legislația românească prin Hotărârea Guvernului nr. 621/2005 completată de Hotărârea Guvernului nr. 1872/2015 și H.G. nr. 47/2011 privind gestionarea ambalajelor și deșeurile de ambalaje.

Relativ la criteriile care stau la baza definirii unui obiect ca ambalaj, așa cum sunt prevăzute în anexa 1 la Hotărârea Guvernului nr. 621/2005, relevant este criteriul c2):

"obiectele proiectate și destinate a fi umplute la punctul de vânzare, precum și obiectele de unică folosință, vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere, sunt considerate ambalaje dacă îndeplinesc funcția de ambalare."

Enumerarea prezentată în actul legislativ este generică: pungi, filme aderente, folie de aluminiu, pungi pentru sandvișuri. Aceste exemplificări sunt date în contextul enunțat mai sus și anume acela de a fi proiectate și destinate a fi umplute la punctul de vânzare, respectiv vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere.

Ordonanța nr. 25/2008 modificată prin Legea nr. 167/2010 privind Fondul pentru mediu precizează la pct. 8 q) o taxă, denumită în continuare ecotaxă, în valoare de 0,2 RON/bucată pentru, pungile de tip sacoșă - banană, cu mâner aplicat sau maieu din materiale care nu sunt biodegradabile încasată de la operatorii economici care introduc pe piața națională astfel de ambalaje de desfacere. Ecotaxa se evidențiază distinct pe documentele de vânzare, iar valoarea acesteia se afișează la loc vizibil în vederea informării consumatorilor finali.

Legea nr. 167/2010 modifică valoarea ecotaxei la 0,1 RON/bucată aplicată pungilor și sacoșelor pentru cumpărături, cu mâner integrat sau aplicat, fabricate din materiale obținute din resurse neregenerabile, încasată de la operatorii economici care introduc pe piața națională astfel de ambalaje de desfacere. Ecotaxa se evidențiază distinct pe documentele de vânzare, iar valoarea acesteia se afișează vizibil la punctul de vânzare, în vederea informării consumatorilor finali.

Legea nr. 167/2010 privind Fondul pentru mediu prevede la pct. 10 d) o contribuție de 2 RON/kg, datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională ambalaje de desfacere și bunuri ambalate, pentru diferența dintre cantitățile de deșeuri de ambalaje corespunzătoare obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie și de valorificare prin reciclare prevăzute în anexa nr. 3 și cantitățile de deșeuri de ambalaje efectiv valorificate sau incinerate în instalații de incinerare cu recuperare de energie și valorificate prin reciclare.

Cerințele esențiale privind compoziția și caracterul reutilizabil și recuperabil al ambalajelor se regăsesc în anexa 2 la Hotărârea Guvernului nr. 621/2005.

Expertul în domeniul Merceologiei și Managementul Calității a concluzionat în raportul întocmit faptul că produsele puse pe piață sunt destinate consumatorilor pentru uz gospodăresc, orice speculație că aceste produse ar putea fi utilizate după separare pe bucată pentru alte activități lucrative/economice generatoare de avantaj economic nu este relevantă pentru speța în cauză. Astfel, expertul a concluzionat prin comparație faptul că sacoșele termoizolante cu mânere atașate destinate a fi vândute la casele de marcat cu scopul păstrării unei temperaturi constante a alimentelor în timpul transportării acestora -aceste produse, fabricate din polietilenă de mică densitate LDPE, se încadrează în categoria ambalaje de desfacere destinate a fi umplute la punctele de vânzare și a fi utilizate pentru transportul de produse.

Pe de altă parte, pungile (sandwich, gustare, congelare), folia transparentă și folia aluminiu destinate a fi vândute la raft ca produse în sine pentru uz gospodăresc, destinate păstrării prospețimii/calității alimentelor și prezentate spre vânzare ambalate închis și etichetate corespunzător pentru a oferi informațiile relevante consumatorilor; saci menajeri destinați colectării deșeurilor menajere, fabricați din polietilenă de înaltă densitate, același material ca și pungile sandwich și pungile gustare, cu altă destinație gospodărească, dar același mod de ambalare și prezentare spre vânzare către consumatori - aceste produse nu se încadrează în categoria ambalaje de desfacere, respectiv acestea nu sunt destinate a fi umplute la punctul de vânzare, ci sunt destinate a fi folosite pentru uz gospodăresc de către consumatori. Caracteristicile dimensionale și fizico-mecanice ale acestor produse sunt corelate cu destinația acordată de producător.

Concluziile expertului s-au fundamentat pe constatările sale legate de: dimensiunile pungilor, precum și valoarea deformării la rupere determinată prin încercare la tracțiune pentru folii de polietilenă coroborată cu examinarea tactilă a foliei de HDPE (folia se rupe/străpunge foarte ușor; materialul și grosimea foliei de polietilenă - același material și aceeași grosime a foliei HDPE pentru pungi sandwich, pungi gustare și saci menajeri. LDPE cu grosime mai mare a foliei pentru pungile pentru congelare; modul de desfacere și etichetare; folia aluminiu și folia alimentară transparentă pentru păstrarea prospețimii alimentelor sunt produse în sine, care nu se utilizează la punctul de vânzare în vederea umplerii pentru vânzare sau transport produse, ci sunt destinate consumatorilor pentru uz în gospodărie; declarațiile de conformitate completate de furnizor în acord cu prevederile legale.

Așadar, produsele în cauză se împart în cele două categorii menționate mai sus, astfel sacoșele termoizolante se încadrează ca ambalaje de desfacere, iar pungile sandwich, pungile gustare, pungile pentru congelare, sacii menajeri, folia aluminiu și folia alimentară transparentă nu se încadrează ca ambalaje de desfacere. Enumerarea exemplificativă a unor produse în textul legislativ trebuie interpretată în contextul integral al definiției ambalajului de desfacere. Situațiile în care un consumator ar putea schimba destinația unui produs nu pot fi reportate în responsabilitatea unui agent economic care pune produse pe piață respectând prevederile legale specifice protecției consumatorilor.

În ceea ce privește ecotaxa, la sfârșitul lunii februarie 2013, in urma unei sesizări ANPC înregistrată la Garda Națională de Mediu Brașov, s-a dispus de către aceasta instituție efectuarea controlului pentru verificarea achitării obligațiilor de plata la Administrația Fondului pentru Mediu pentru ambalajele introduse pe piața interna, cu precădere a verificării achitării ecotaxei pentru pungile și sacosele pentru cumpărături, cu mâner integrat și/sau aplicat. În urma controlului, a rezultat faptul ca societatea a achitat ecotaxa pentru sacosele termoizolante, iar pentru celelalte nu s-a impus plata acestei taxe.

La introducerea pe piața din România a pungilor pentru gustare cu mâner, a solicitat punctul de vedere atât al Ministerului Mediului, cat și al Administrației Fondului pentru Mediu, când a apărut acest nou articol, pentru a se preciza daca și pentru acest produs trebuie plătită acesta ecotaxa. Prin adresa nr. x/2011, Ministerul Mediului și Pădurilor a Comunicat că ecotaxa in valoare de 0,1 RON/bucata se plătește de către operatorii economici care introduc pe piața naționala pungi și sacose pentru cumpărături cu mâner integrat sau aplicat, fabricate din materiale obținute din resurse neregenerabile. În sensul celor indicate in adresa, nu a achitat ecotaxa pentru acest tip de pungi, ele nefiind destinate pentru cumpărături, ci fiind ele însele o cumpărătura, destinate uzului casnic. Cu ocazia celui de-al doilea control, a fost pentru prima data înștiințată ca, din punctul de vedere al Administrației Fondului pentru Mediu societatea avea obligației achitării acestei ecotaxe și pentru pungile de gustare.

Dincolo de buna credință a intimatei, se arată că a fost formulata de către firma furnizoare din Austria o adresa prin care se confirma denumirea comerciala și destinația de folosire ale produsului, precum și ca acesta se comercializează in toate tarile unde exista filiale A. și ca nu se achita nici o ecotaxa, conform legislației europene in vigoare.

Intimata a susținut faptul ca ecotaxa a fost instituita pentru ambalajele care se comercializează la punctul de vânzare cu scopul de a fi umplute. Potrivit art. 3 alin. (1) lit. a) din Directiva 94/62/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 20.12.1994 asa cum ea a fost modificata, ambalajul de vânzare sau ambalaj primar reprezintă ambalajul conceput pentru a constitui o unitate de vânzare pentru un utilizator sau consumator final la punctul de achiziție .

Conform art. 3 pct. M2 pct. II, noțiunea de ambalaj trebuie sa se bazeze pe criteriile enumerate de directiva respectiv "articolele concepute astfel încât sa fie umplute in punctul de vânzare și articolele de unica folosința umplute sau concepute astfel încât sa fie umplute in punctul de vânzare sunt considerate ambalaje in măsura in care Îndeplinesc funcția de ambalare ".

Așa fiind, susținerile recurentei nu sunt întemeiate, căci nu s-au stabilit criteriile in baza cărora pentru pungile Sandwich datorează ecotaxa, iar pe de altă acestea nu sunt destinate ambalării la punctul de vânzare, ele constituind o marfa in sensul legii. Asa cum a susținut și expertul tehnic, acestea nu îndeplinesc criteriile spre a fi catalogate ca putând fi destinate a fi umplute la punctul de vânzare. Pungile Sandwich, pungile gustare și sacii menajeri sunt fabricați din același material HDPE, aceeași grosime a foliei de polietilenă și au același mod de prezentare - rolă de pungi, același mod de ambalare închis. Aceste produse sunt de fapt pungi fabricate din aceeași folie de polietilenă care, prin modul de prezentare și etichetare, primesc destinația indicată de producător. Fiind prezentate sub formă de rolă, ambalate închis și etichetate corespunzător, aceste produse sunt destinate de a fi vândute consumatorilor la raft în suprafețe de vânzare. Produsele sunt etichetate cu indicarea destinației:

"exclusiv pentru uz casnic în gospodăria dvs. păstrează gustul, aroma și prospețimii alimentelor sau se pot folosi și la colectarea deșeurilor menajere". La pagina 48 a raportului de expertiza contabilă, expertul C. a arătat că dacă s-ar aplica ecotaxa și taxa pe greutate, efectul ar fi extrem de mare asupra cumpărătorilor iar produsele imposibil de comercializat căci valoarea unei role ar creste de 12,50 de ori. Expertul tehnic a analizat și chestiunea pungilor pentru congelare (deși ele au fost excluse de la calculul taxelor) tocmai pentru a evidenția asemănarea dintre produse atât din punct de vedere al materialului din care sunt confecționate, dar și al destinației .

Recurenta a susținut că pungile pentru congelare, deși sunt ambalaje, nu sunt ambalaje de desfacere, întrucât nu sunt proiectate și destinate a fi umplute la punctele de vânzare, ele sunt destinate să cuprindă bunuri care sunt ulterior refrigerate. Pe identitate de rațiune a acționat și intimata, aplicând exact criteriul, definiția și legislația asa cum a demonstrat expertul tehnic numit de instanța. Pungi de diferite dimensiuni, tip maieu, din material plastic, se regăsesc la toți comercianții din piețele agroalimentare, la patiserii și în magazine; acestea sunt ambalaje de desfacere pentru că se umplu în punctele de vânzare. Nu există nicio diferență între pungile care se umplu în punctele de vânzare menționate mai sus și pungile pentru gustare ale reclamantei.

În analiza ce a stat la baza raportului de încercare întocmit la fond, s-a procedat la compararea dimensiunea pungilor (pentru a se vedea ca sunt mult mai mici decât ce există în piața); compararea rezistentei la rupere (nu pot transporta greutăți se rup foarte ușor); compararea grosimii existente (sunt mult mai subțiri decât ce exista pe piața deoarece nu au fost concepute sa se transporte ceva și in niciun caz pentru transportul legumelor și fructelor). Folosirea denumirii de "pungi pentru gustare" nu a avut ca scop sustragerea de la plata ecotaxei căci, anterior punerii lor in circulație pe piața, s- a trimis către AFM adresa nr. x din 19.01.2014 prin care se învederează intenția de a le comercializa și s-a solicitat încadrarea "pungilor gustare", adresa fiind însoțită de o mostra a acestora. În răspunsul recepționat de la AFM cu nr. inreg. x/18.02.2014 se menționează in mod clar ca ecotaxa se plătește pentru pungi și sacose pentru cumpărături. Or, prezentarea acestor produse publicului are la baza clar denumirea de pungi pentru gustare, eticheta fiind elocventa.

2.3. Răspunsul la întâmpinare

Recurenta nu a formulat răspuns la întâmpinare, deși întâmpinarea i-a fost comunicată în termenul legal.

3.1. Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 12 iulie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ.

Părțile nu au depus puncte de vedere cu privire la raportul comunicat.

Prin încheierea din 2 noiembrie 2017, completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., fixând termen de judecată pe fond.

3.2. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

3.2.1. Aspecte de fapt și de drept relevante

La data de 29.11.2013, pârâta M.M.S.C. Administrația Fondului pentru Mediu, Direcția Venituri a emis Decizia de impunere nr. x privind obligații fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu prin care a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei totale de 1.988.773 RON compusă din:

- taxă pentru ambalaje bunuri ambalate, conform art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, aferentă perioadei 01.01.2008-31.12.2012 în valoare de 277.813 RON, dobânzi de întârziere pentru perioada 25.01.2009-30.06.2013 în valoare de 141.552,71 RON și penalități de întârziere aferente perioadei 25.01.2009-30.06.2013 de 41.671,95 RON;

- ecotaxa, conform art. 9 alin. (1) lit. q) din O.U.G. nr. 196/2005 în cuantum de 1.159.290 RON, dobânzi de întârziere de 194.551,89 RON și penalități de întârziere de 173.893,50 RON, aferente acelorași perioade .

În esență, prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/29.11.2013, s-a stabilit că reclamanta datorează o contribuție de 2 RON/kg, conf. pct. 7 lit. d) din O.G. nr. 25/2008 și pct. 10 din Legea nr. 167/2010 pentru diferența dintre obiectivele anuale de valorificare sau incinerare a deșeurilor din ambalaje și cantitățile efective valorificate sau incinerate, respectiv pentru bunurile ambalate (hârtie de copt, pungi friptură, filtre pentru cafea etc.) produse pentru păstrarea prospețimii alimentelor (folii de aluminiu și din plastic) și pentru colectarea gunoiului menajer, aceste bunuri fiind ambalate în cutii de carton, folii de material plastic, paleți de lemn. De asemenea, s-a apreciat că reclamanta datorează această sumă și pentru ambalaje de desfacere introduse pe piața națională (folii de aluminiu, folii din plastic, pungi pentru sandwich-uri, pungi pentru gustare și sacoșe termoizolante).

De asemenea, s-a stabilit prin același Raport că reclamanta datorează ecotaxa în valoare de 0,2 RON/bucată pentru pungile de tip sacoșă-banană cu mâner aplicat sau maieu din materiale care nu sunt biodegradabile și o ecotaxă în valoare de 0,1 RON/bucată, pentru pungile și sacoșele de cumpărături cu mâner integrat sau aplicat, fabricate din materiale obținute din resurse neregenerabile, potrivit pct. 8 lit. q) din O.G. nr. 25/2008 și Legii nr. 167/2010.

Împotriva acestei Decizii de impunere, reclamanta a formulat contestație (înregistrată la A.F.M. sub nr. x/2014), care a fost respingă prin Decizia nr. 5/12.02.2014 emisă de M.M.S.C.- Administrația Fondului pentru Mediu - Compartimentul Soluționare Contestații.

Prima instanță a respins motivele de nulitate procedurală legate de: încălcarea dispozițiilor art. 105 alin. (3) Codul de procedură fiscală, respectiv prin faptul de a se fi efectuat o a doua inspecție fiscală pentru aceleași sume și pentru aceeași perioadă, după efectuarea de verificări de către Garda Națională de Mediu- Comisariatul Județean Brașov; neaudierea contribuabilului; nemotivarea procesului-verbal și a deciziei de impunere, respectiv la inexactitatea și insuficiența motivării acestor acte, reclamanta neformulând recurs pe acest aspect.

În ședința publică din 16.06.2015, în fața instanței de fond, reclamanta a arătat că renunță la dreptul de a solicita anularea actelor administrativ fiscale referitoare la paleții de lemn. De asemenea, prin întâmpinarea la recurs, intimata-reclamantă a arătat că a fost de acord sa achite și obligațiile legate de paleții de lemn-cantitățile nerealizate de deșeuri aferente ambalajelor primare, secundare și terțiare, astfel cum rezulta din raportul de expertiza contabila -răspunsul la obiectivul nr. 1 la lit. b) (pagina 28 din raport) și din completarea la raportul de expertiza contabila, suma stabilita de expert fiind 147.589 RON, din care contribuții in suma de 85.454 RON și accesorii in suma de 62.125 RON. Aceste sume sunt achitate integral de intimata-reclamantă.

Tot prin întâmpinarea la recurs, intimata-reclamantă a arătat că nu a contestat obligația de plata a ecotaxei pentru un număr de 3600 bucăți sacose termoizolante achiziționate prin factura externa nr. x/25.02.2009.

3.2.2. Analiza motivelor de recurs invocate de recurentă, încadrate la prev. art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

3.2.2.1. În ceea ce privește taxa pentru ambalaje prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, raportată la foliile din aluminiu, foliile din plastic, pungile pentru sandwich-uri și pungile pentru gustare

Organul fiscal a stabilit prin actele contestate că intimata-reclamantă datorează taxă pentru ambalaje bunuri ambalate aferentă perioadei 01.01.2008-31.12.2012 în valoare de 277.813 RON, dobânzi de întârziere pentru perioada 25.01.2009-30.06.2013 în valoare de 141.552,71 RON și penalități de întârziere aferente perioadei 25.01.2009-30.06.2013 de 41.671,95 RON (în total 183 224 RON accesorii).

Prima instanță a stabilit că intimata-reclamantă datorează taxa pentru ambalaje bunuri ambalate în cuantum de 85.454 RON obligație fiscală principală și 62.125 RON accesorii.

Între cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere pentru care prima instanță a hotărât că reclamanta datorează obligații de plată și cantitatea de ambalaje și ambalaje de desfacere luată în calcul de control la stabilirea obligațiilor datorate la fondul pentru mediu, există următoarea diferență: prima instanță a hotărât că foliile din aluminiu, foliile din plastic, pungile pentru sandwich-uri și pungile pentru gustare nu sunt ambalaje de desfacere.

Problema de drept dedusă judecății în prezentul recurs este aceea dacă foliile din aluminiu, foliile din plastic, pungile pentru sandwich-uri și pungile pentru gustare pot fi sau nu încadrate la categoria ambalajelor de desfacere, în baza prevederilor Hg nr. 621/2005 și a legislației comunitare aferente (Directiva Europeană 94/62/EC din 1994 modificată prin Directiva Europeană 2004/12/CE și Directiva Europeană 2005/20/CE privind ambalajele și deșeurile de ambalaje, transpuse în legislația românească prin Hotărârea Guvernului nr. 621/2005 completată de Hotărârea Guvernului nr. 1872/2015 și H.G. nr. 47/2011 privind gestionarea ambalajelor și deșeurile de ambalaje).

Dispoziția legală internă supusă interpretării este reprezentată de punctul 1 lit. c) și h) din Anexa nr. 1 a H.G. nr. 621/2005 republicată, privind gestionarea ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje:

"c) ambalaj - orice obiect, indiferent de materialul din care este confecționat ori de natura acestuia, destinat reținerii, protejării, manipulării, distribuției și prezentării produselor, de la materii prime la produse procesate, de la producător până la utilizator sau consumator. Obiectul nereturnabil destinat acelorași scopuri este, de asemenea, considerat ambalaj.

Criteriile care stau la baza definirii unui obiect ca ambalaj sunt:

c1) un obiect se consideră ambalaj dacă îndeplinește condițiile din definiție fără prejudiciul altor funcții pe care acesta le poate îndeplini suplimentar, în măsura în care acesta nu face parte integrantă din produs, fiind necesar pentru a conține, a susține sau a păstra produsul pe toată durata de viață a acestuia, iar toate elementele sale sunt destinate a fi utilizate, consumate sau eliminate împreună cu produsul.

Exemple ilustrative:

Sunt considerate ambalaje: cutiile pentru dulciuri, folia protectoare externă a carcasei de compact-disc.

Nu sunt ambalaje: vasele (ghivece) pentru flori destinate să conțină planta pe durata vieții acesteia, cutiile de scule, plicurile de ceai, stratul de ceară de pe brânzeturi, membranele mezelurilor;

c2) obiectele proiectate și destinate a fi umplute la punctele de vânzare, precum și obiectele "de unică folosință", vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere, sunt considerate ambalaje dacă îndeplinesc funcția de ambalare.

Exemple ilustrative:

Sunt considerate ambalaje (dacă sunt destinate a fi umplute la punctul de vânzare): pungi de transport din plastic sau hârtie, farfurii și pahare de unică folosință, filme aderente, pungi pentru sandvișuri, folie de aluminiu.

Nu sunt ambalaje: paletele pentru amestecat, tacâmurile de unică folosință;

c3) componentele ambalajelor și elementele auxiliare integrate în ambalaj sunt considerate ca parte din ambalajul în care sunt integrate. Elementele auxiliare agățate direct de produs sau atașate de acesta, care îndeplinesc funcții de ambalaj, sunt considerate ambalaje dacă nu sunt parte integrantă a produsului și dacă nu toate elementele lor sunt destinate a fi utilizate, consumate sau eliminate împreună cu produsul.

Exemple ilustrative:

Sunt considerate ambalaje: etichetele agățate direct de produs sau atașate acestuia.

Sunt considerate ca parte a ambalajului: peria de mascara care este parte a dispozitivului de închidere, etichetele adezive atașate altui ambalaj, capsele metalice, manșoanele din plastic, dispozitivele de măsurare-dozare care formează dispozitivul de închidere pentru detergenți"

"h) ambalaj de desfacere - ambalaj care îndeplinește criteriul c2)."

În speță, organul fiscal a invocat faptul că folia de aluminiu, folia din plastic (film aderent), pungile pentru sandwich-uri și pungile pentru gustare sunt ambalaje care îndeplinesc criteriul c2), bazându-se ca argument principal pe exemplele menționate la litera c2.

Intimata a susținut că folia de aluminiu, folia strech-folie de plastic pentru păstrarea prospețimii alimentelor, pungile pentru sandwich și pungile pentru gustare nu reprezintă ambalaje de desfacere și, in cazul acestora, trebuie aplicat același principiu ca la sacii menajeri și pungile pentru congelare (pentru aceste din urmă categorii de ambalaje, organul fiscal nereținând incidența contribuției).

Înalta Curte constată mai întâi că se impune efectuarea unei precizări cu privire la valoarea normativă a exemplelor ilustrative date de legiuitor în cuprinsul unui act normativ. Într-o astfel de situație, legiuitorul a dorit sa fie mai explicit cu privire la modul de reglementare a unui anumit aspect printr-o normă cu aplicabilitate generală, oferind ca exemple anumite situații concrete ce se pot încadra în ipoteza normativă respectivă. Ceea ce se impune, însă, cu caracter obligatoriu este norma cu caracter general cuprinsă în actul normativ, exemplele fiind avute în vedere în măsura în care, în cazul concret, îndeplinesc toate condițiile stabilite de norma cu aplicabilitate generală. Astfel, enumerarea prezentată în actul legislativ (pungi, filme aderente, folie de aluminiu, pungi pentru sandvișuri) trebuie avută în vedere în contextul enunțat în definiția generică de la c2), și anume acela de a fi proiectate și destinate a fi umplute la punctul de vânzare, respectiv vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere.

Pentru a verifica îndeplinirea acestei condiții (aceea de a fi proiectate și destinate a fi umplute la punctul de vânzare, respectiv vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere) și corecta încadrare a acestora în dispozițiile legale prin sentința recurată, Înalta Curte va avea în vedere aspectele de fapt dezlegate de prima instanță.

Astfel, prima instanță a reținut din Anexele raportului de expertiză merceologică și din constatările expertului că, în ceea ce privește categoria pungilor sandwich, pungilor gustare, sacilor menajeri, foliei alimentare transparente și pungilor pentru congelare, acestea sunt destinate comercializării către consumatori, fiind ambalate, etichetate corespunzător și însoțite de declarațiile de conformitate necesare . De asemenea, așa cum reiese din planșele foto anexate raportului de expertiză merceologică, acestea nu sunt ambalate individual și se vând la casele de marcat.

Expertul în domeniul Merceologiei și Managementul Calității a concluzionat prin raportul întocmit în fața primei instanțe faptul că pungile (sandwich, gustare, congelare), folia transparentă și folia de aluminiu sunt destinate a fi vândute la raft ca produse în sine pentru uz gospodăresc, destinate păstrării prospețimii/calității alimentelor și prezentate spre vânzare ambalate închis și etichetate corespunzător pentru a oferi informațiile relevante consumatorilor; sacii menajeri sunt destinați colectării deșeurilor menajere, fabricați din polietilenă de înaltă densitate, același material ca și pungile sandwich și pungile gustare, cu altă destinație gospodărească, dar același mod de ambalare și prezentare spre vânzare către consumatori. În concluzie, expertul a reținut că aceste produse nu se încadrează în categoria ambalaje de desfacere, respectiv acestea nu sunt destinate a fi umplute la punctul de vânzare, ci sunt destinate a fi folosite pentru uz gospodăresc de către consumatori.

Pentru a ajunge la această concluzie, expertul a avut în vedere caracteristicile dimensionale și fizico-mecanice ale acestor produse corelate cu destinația acordată de producător. Concluziile expertului s-au fundamentat pe constatările sale legate de dimensiunile pungilor, precum și valoarea deformării la rupere determinată prin încercare la tracțiune pentru folii de polietilenă coroborată cu examinarea tactilă a foliei de HDPE (folia se rupe/străpunge foarte ușor); materialul și grosimea foliei de polietilenă (același material și aceeași grosime a foliei HDPE pentru pungi sandwich, pungi gustare și saci menajeri; LDPE cu grosime mai mare a foliei pentru pungile pentru congelare); modul de desfacere și etichetare (produsul este constituit din rolă x bucăți ambalat închis și etichetat conform prevederilor protecției consumatorilor); folia aluminiu și folia alimentară transparentă pentru păstrarea prospețimii alimentelor sunt produse în sine, care nu se utilizează la punctul de vânzare în vederea umplerii pentru vânzare sau transport produse, ci sunt destinate consumatorilor pentru uz în gospodărie; declarațiile de conformitate completate de furnizor în acord cu prevederile legale.

Prin comparație, expertul a concluzionat că sacoșele termoizolante cu mânere atașate destinate a fi vândute la casele de marcat cu scopul păstrării unei temperaturi constante a alimentelor în timpul transportării acestora, fabricate din polietilenă de mică densitate LDPE, se încadrează în categoria ambalaje de desfacere destinate a fi umplute la punctele de vânzare și a fi utilizate pentru transportul de produse. De altfel, această categorie nici nu a mai fost contestată de către intimata-reclamantă, care a recunoscut aplicabilitatea contribuției aferente ambalajelor de desfacere.

Astfel, expertul a concluzionat în raportul întocmit faptul că produsele puse pe piață sunt destinate consumatorilor pentru uz gospodăresc, orice speculație că aceste produse ar putea fi utilizate după separare pe bucată pentru alte activități lucrative/economice generatoare de avantaj economic nefiind relevantă pentru speța în cauză.

Înalta Curte reține că dispozițiile legale anterior menționate, respectiv pct. 1 lit. h) din Anexa la H.G. nr. 621/2005, conțin cerința ca bunurile să fie proiectate și destinate a fi umplute la punctul de vânzare, vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere. Rezultă, prin urmare, faptul că legiuitorul a avut în vedere destinația urmărită la introducerea pe piață și nu modul efectiv în care acestea sunt ulterior folosite. Or, bunurile în discuție nu au ca destinație eventuali comercianți care să le umple la punctele de vânzare sau de desfacere, ci sunt destinate comercializării ca atare către consumatori, pentru uzul gospodăresc.

În mod corect a statuat prima instanță faptul că posibilitatea ca aceste bunuri să fie achiziționate de alte persoane, care nu se încadrează în categoria consumatorilor și care să le dea o altă destinație, nu are relevanță în cauză, de esență fiind destinația dată de producător și, respectiv de cel care le introduce pe piață.

Pentru a întări argumentul că ceea ce prezintă importanță este destinația dată de producător, iar nu aceea ulterioară stabilită de cumpărător, trebuie avută în vedere rațiunea introducerii contribuției aferente ambalajelor.

Astfel, articolul 1 din Directiva 94/62 are în special ca obiect prevenirea și reducerea efectului ambalajelor și al deșeurilor de ambalaje asupra mediului din statele membre și din țările terțe și să asigure astfel un nivel ridicat de protecție a mediului, impunând printre altele statelor membre instituirea unui sistem de colectare și de valorificare a ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje. În acest scop, așa cum rezultă din considerentul (5) și în conformitate cu articolul 2 alin. (1) din aceasta, Directiva 94/62 include toate ambalajele introduse pe piață în Uniunea Europeană și toate deșeurile de ambalaje.

În Hotărârea pronunțată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene la data de 10 noiembrie 2016 în cauzele conexate C-313/15 și C-530/15 Eco-Emballages S.A., s-a reținut că, pentru a constitui un ambalaj în sensul articolului 3 punctul 1 din Directiva 94/62, un articol trebuie, pe de o parte, să îndeplinească cele două condiții prevăzute la articolul 3 punctul 1 primul și al doilea paragraf din Directiva 94/62 și, pe de altă parte, să corespundă criteriilor enumerate la articolul 3 punctul 1 al treilea paragraf din directiva menționată; de asemenea, se mai arată următoarele (paragrafele 26-29 din hotărârea menționată):

"Astfel, în primul rând, pentru a constitui un "ambalaj" în sensul Directivei 94/62, un produs trebuie utilizat, pe de o parte, în conformitate cu articolul 3 punctul 1 primul paragraf din această directivă, pentru a conține, a proteja, a manevra, a furniza și a prezenta bunurile, de la materii prime la bunuri prelucrate, de la producător la utilizator sau consumator. A doua teză a aceleiași dispoziții precizează, în plus, că articolele "nereturnabile" utilizate în aceleași scopuri trebuie de asemenea considerate ambalaje.

După cum Curtea a statuat deja, funcțiile posibile ale ambalajului nu sunt enumerate la articolul 3 punctul 1 primul paragraf din Directiva 94/62 în mod cumulativ (Hotărârea din 29 aprilie 2004, Plato Plastik Robert Frank, C-341/01, EU:C:2004:254, punctul 49).

Un asemenea produs trebuie, pe de altă parte, să se regăsească în una dintre cele trei categorii de ambalaje enumerate și definite la articolul 3 punctul 1 al doilea paragraf literele (a)-(c) din Directiva 94/62, și anume ambalajul de vânzare, ambalajul grupat și ambalajul pentru transport.

În al doilea rând, în conformitate cu articolul 3 punctul 1 al treilea paragraf litera (i) din Directiva 94/62, un articol care respectă definiția pozitivă a noțiunii de ambalaj prevăzută la primul și la al doilea paragraf ale aceluiași articol 3 punctul 1 trebuie considerat ambalaj, cu excepția cazurilor în care face parte integrantă dintr-un produs și este necesar pentru a conține, a susține sau a conserva produsul pe toata durata sa de viață, iar toate elementele în cauză sunt destinate a fi utilizate, consumate sau eliminate împreună cu acesta."

Conform prev. art. 3 din Directiva 94/62/CE din 20 decembrie 1994 privind ambalajele și deșeurile de ambalaje:

"Definiții

În înțelesul prezentei directive:

1."ambalaje" înseamnă toate produsele realizate din orice materiale, de orice natură, utilizate pentru a conține, proteja, manevra, furniza și prezenta bunurile, de la materii prime la bunuri prelucrate, de la producător la utilizator sau consumator. Articolele "nereturnabile" utilizate în aceleași scopuri trebuie, de asemenea, considerate ambalaje.

"Ambalajul" constă numai din:

(a) ambalaj de vânzare sau ambalaj primar, adică ambalajul conceput pentru a constitui o unitate de vânzare pentru un utilizator sau consumator final la punctul de achiziție;

(b) ambalaj grupat sau ambalaj secundar, adică ambalajul conceput pentru a constitui la punctul de achiziție o grupare a unui anumit număr de unități de vânzare, indiferent dacă acestea sunt vândute ca atare consumatorului sau utilizatorului final sau dacă servesc numai ca mijloc de umplere a rafturilor în punctul de vânzare; acesta poate fi înlăturat din produs fără a-i afecta caracteristicile;

(c) ambalaj pentru transport sau ambalaj terțiar, adică ambalajul conceput pentru a înlesni manevrarea și transportul unui număr de unități de vânzare sau ambalaje grupate pentru a preveni manevrarea fizică și pagubele datorate transportului. Ambalajul pentru transport nu include containerele rutiere, feroviare, navale sau aeriene;

Definiția noțiunii de "ambalaj" trebuie să se bazeze, printre altele, pe criteriile prezentate în continuare. Articolele enumerate în anexa I sunt exemple care ilustrează aplicarea acestor criterii.

(i)Un articol este considerat ambalaj în cazul în care respectă definiția menționată anterior, fără să aducă atingere altor funcții pe care le-ar putea de asemenea îndeplini ambalajul, cu excepția cazurilor în care articolul face parte integrantă dintr-un produs și este necesar pentru a conține, susține sau conserva produsul pe toată durata sa de viață, iar toate elementele în cauză sunt destinate a fi utilizate, consumate sau eliminate împreună cu acesta.

(ii)Articolele concepute astfel încât să fie umplute în punctul de vânzare și articolele de unică folosință umplute sau concepute astfel încât să fie umplute în punctul de vânzare sunt considerate ambalaje în măsura în care îndeplinesc funcția de ambalare."

Astfel, chiar definiția din Directivă precizează, în ceea ce privește ambalajele de desfacere (reglementate implicit la punctul ii), faptul că acestea sunt considerate ambalaje în măsura în care îndeplinesc funcția de ambalare; or, îndeplinirea acestei funcții trebuie să se realizeze la momentul vânzării de către operatorul economic căruia i se impune plata taxei, conform art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 195/2006.

Față de toate aceste considerente, Înalta Curte apreciază că în mod corect a statuat prima instanță faptul că această categorie, a pungilor sandwich, a pungilor pentru gustare, a foliilor alimentare transparente și a pungilor de gustare nu reprezintă "ambalaje de desfacere", astfel încât pentru ele nu se datorează taxe către Fondul de Mediu.

3.2.2.2. În ceea ce privește ecotaxa pentru ambalaje prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. q) din O.U.G. nr. 196/2005, aplicată pungilor și sacoșelor pentru cumpărături, cu mâner integrat sau aplicat, fabricate din materiale obținute din resurse neregenerabile

Inspecția fiscală, pentru sacoșele/pungile din material plastic introduse pe piața națională prin achiziții intracomunitare, a stabilit că reclamanta datorează o obligație fiscală principală de 1.159.290 RON și accesorii în cuantum de 368.445 RON.

În speță, în discuție sunt pungile pentru gustare cu mâner comercializate de către intimata-reclamantă.

Cu privire la acestea, intimata a invocat apărări similare celor invocate la punctul 3.2.2 din prezentele considerente, iar pentru identitate de rațiune, acestea vor fi validate de instanța de recurs. Astfel, pentru toate argumentele deja expuse la punctul menționat, în mod corect a stabilit prima instanță faptul că nu se datora nici ecotaxă pentru pungile de gustare, atâta vreme cât nu se pot încadra la categoria ambalajelor de desfacere.

Deși se constată caracterul nefondat al susținerii din recurs în sensul că introducerea de către organul de control în baza de impunere pentru stabilirea ecotaxei datorate a pungilor pentru gustare este corectă, Înalta Curte constată că este fondată susținerea recurentului referitoare la greșita anulare a întregii sume stabilite de organul fiscal ca exotaxă.

Astfel, în ceea ce privește ecotaxa, expertul contabil a concluzionat că, în situația în care instanța apreciază că pungile de gustare reprezintă ambalaje de desfacere, atunci calculul acesteia este corect, reclamanta datorând suma totală de 1.527.735 RON (ecotaxă în cuantum de 1.159.290 RON și accesorii în cuantum de 368.445 RON); în situația în care instanța va stabili că aceste pungi nu reprezintă ambalaje de desfacere, reclamanta ar datora doar suma de 1.676 RON (ecotaxa în cuantum de 590 RON și accesorii în cuantum de 1.087 RON), sumă aferentă sacoșilor termoizolante, cu privire la care intimata-reclamantă nu a înțeles să formuleze contestație și cu privire la care chiar expertiza administrată în fața primei instanțe a menținut corecta aplicare a celor două taxe.

Prin urmare, în mod eronat prima instanță a procedat la anularea întregii sume stabilite cu titlu de ecotaxă, trebuind să mențină obligarea intimatei la plata sumei de 1.676 RON (ecotaxa în cuantum de 590 RON și accesorii în cuantum de 1.087 RON), recursul urmând a fi admis exclusiv pentru îndreptarea acestei erori.

3.3. Temeiul procesual al soluției date recursului

Pentru aceste considere