ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6920/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința nr. 50 din 2 februarie 2012, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea reclamantei Regia Autonomă Județeană de Drumuri și Poduri Constanța (RAJDP Constanța ) în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală -Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Constanța și SAF - Activitatea de Inspecție Fiscală Constanța și a dispus anularea atât a Deciziei nr. 115 din 27 septembrie 2010 emisă de ANAF - DGFP Constanța în soluționarea contestației reclamantei, cât și a Deciziei de impunere nr. 6321 din 21 iulie 2010 precum și a Raportului de inspecție fiscală nr. 6321 din 21 iulie 2010 întocmite de SAF - AIF Constanța.

Pentru a hotărî astfel, instanța a reținut în esență că în urma unei inspecții fiscale efectuate la reclamantă, având ca obiect plata TVA, pentru perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2005, s-a întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. 6321 din 21 iulie 2010 în baza căruia s-a emis Decizia de impunere nr. 6321 din 21 octombrie 2010 prin care s-au stabilit de organele de inspecție fiscale în sarcina reclamantei obligații fiscale de plată: TVA de plată stabilit suplimentar pentru perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2005 în sumă de 1.012.132 RON și majorări de întârziere. S-a arătat că potrivit art. 127 alin. (5) din Legea nr. 571/2003, instituțiile publice sunt persoana impozabile pentru activitățile desfășurate în calitate de autorități publice, dacă tratarea lor ca persoane neimpozabile ar produce distorsiuni concurențiale.

În speță, judecătorul a apreciat că reclamanta se încadrează în categoria persoanelor care nu datorează TVA pentru activitățile prestate în beneficiul Consiliului Județean și a consiliilor locale din județul Constanța întrucât este vorba de o regie autonomă de interes județean care a desfășurat servicii publice, de interes local, respectiv activități de construire, reparare și întreținere curentă și periodică a drumurilor județene, fără a exista o procedură competitivă în acest sens, pentru a fi afectați ceilalți operatori economici datorită unui tratament preferențial. Întrucât Consiliul Județean Constanța nu a cesionat serviciile aferente infrastructurii rutiere, prima instanță a apreciat că reclamanta, prin activitățile desfășurate nu a creat distorsiuni concurențiale, activitățile respective nefiind desfășurate și de alte persoane impozabile.

Referitor la susținerile conform cărora prin actul de înființare al regiei nu s-a prevăzut în mod expres că activitățile de construire, reparare și întreținere curentă și periodică a drumurilor și podurilor de interes județean și local nu vor fi desfășurate și de alte persoane impozabile și în consecință aceasta este o persoană impozabilă care datorează TVA, Curtea de apel a constatat că acestea sunt ca nefondate, întrucât aceste activități, la nivel județean, au fost în perioada reclamată, desfășurate exclusiv de reclamantă, iar într-un act de constituire a unei persoane juridice nu se poate institui o interdicție pentru alte persoane juridice, actul constitutiv menționând „ce anume face persoana" și nu „ce nu face" sau „nu fac" altele.

Prin urmare, instanța a constatat că tratarea reclamantei ca „persoană neimpozabilă", nu va avea ca efect și nu va produce distorsiuni concurențiale, acestea existând numai în situația în care ar exista mai mulți ofertanți pentru prestarea activităților analizate, ceea ce în cauză nu există, ele fiind desfășurate în fapt exclusiv de reclamantă. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Constanța criticând sentința pentru nelegalitate și netemeinicie. Cererea de recurs a fost motivată în drept pe dispozițiile art. 299 și următoarele C. proc. civ., arătându-se în esență că în mod corect și ținând seama și de punctul de vedere al Ministerul Finanțelor Publice-Direcția de Legislație în domeniul TVA, organele de control au procedat la recalcularea TVA colectată, a TVA deductibilă și la determinarea obligației de plată suplimentară, stabilind cuantumul acesteia la suma de 1.012.132 RON.

Au fost calculate și obligațiile fiscale accesorii în sumă de 1.838.121 RON. RAJDP Constanța a încheiat cu primăriile din județ contracte de execuție de lucrări al căror obiect a constat în lucrări de reparație și întreținere a drumurilor, contracte în care se stipulează că „prețul convenit pentru îndeplinirea contractului plătibil executantului este inclusiv TVA”. În perioada 2004 - 2005 regia a executat lucrări pentru Consiliul Județean Constanța în baza unor Contracte (nr. 736 din 17 martie 2004 și nr. 6978 din 3 decembrie 2004) carte la capitolul privind prețul contractului este stipulat că valoarea acestuia nu conține TVA. Regia s-a prevalat de dispozițiile art. 127 alin. (7) din Codul fiscal,însă recurenta-pârâtă apreciază că acest text legal nu este aplicabil în speță deoarece în actul de înființare - Decizia nr. 56/1995 și în O.G.

nr. 69/1994 nu se stabilește că activitățile de construire, întreținere și modernizare a drumurilor de interes județean și local și a podurilor, precum și altor activități de interes public nu vor fi desfășurate și de alte persoane impozabile. Din coroborarea dispozițiilor art. 127 alin. (1) și (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în vigoare la 31 decembrie 2006 cu dispozițiile H.G.

nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, date în aplicarea art. 127, care lămurește sintagma „distorsiuni de concurență”, rezultă în mod clar, în opinia recurentei, că este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități și că în ceea ce privește regulile aplicabile din punct de vedere al TVA sunt asimilate instituțiilor publice, orice entități a căror înființare este reglementată prin legi sau hotărâri ale Guvernului, pentru activitățile prevăzute prin actul de înființare, care nu creează distorsiuni concurențiale, nefiind desfășurate și de alte persoane impozabile.

Cum în actul de înființare al RAJDP Constanța și în O.G. nr. 69/1994 privind unele măsuri de reorganizarea regiilor autonome de interes local, republicată, nu se menționează expres că lucrările legate de construirea, repararea și întreținerea curentă și periodică a drumurilor județene sunt atribuite în exclusivitate acestei regii și nu vor putea fi desfășurate și de alte persoane impozabile, organul de control a aplicat art. 140 din Legea nr. 521/2003 privind Codul fiscal privind cota standard de TVA de 19%, calculând și majorări de întârziere și penalități de întârziere, așa încât actele contestate sunt emise în conformitate cu prevederile legale. Prin întâmpinare, intimata Regia Autonomă Județeană de Drumuri și Poduri (RAJDP) Constanța a subliniat că se impune menținerea ca legală și temeinică a sentinței recurate, pentru argumentele deja expuse și în fața instanței de fond.

Examinând cauza prin prisma obiectului ei, a normelor legale incidente, a probatoriului administrat, Înalta Curte reține că recursul este nefondat și îl va respinge în consecință pentru cele ce vor fi punctate în continuare. Așa cum se poate lesne observa din cuprinsul cererii de recurs, nu sunt aduse critici efective sentinței pronunțate de curtea de apel, ci sunt reiterate susțineri/apărări, făcute și în primă instanță, care vizează încadrarea regiei autonome reclamate pentru activitățile prestate în beneficiul consiliului județean și al consiliilor locale în categoria persoanelor impozabile din punct de vedere al TVA.

Considerentele sentinței aflate în control judiciar demonstrează că instanța fondului s-a raportat la aspectele de fapt reținute în actele administrativ fiscale, la concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză și la toate normele legale relevante în materia dedusă judecății, concluzionând în mod corect că reclamanta se încadrează în categoria persoanelor care nu datorează TVA pentru activitățile prestate în beneficiul Consiliului Județean și a consiliilor locale din județul Constanța. DGFP Constanța - Activitatea de inspecție fiscală prin Decizia de impunere nr. 6321 din 21 iulie 2010, pe baza constatărilor reținute în Raportul de inspecție fiscală din aceeași dată, a stabilit în sarcina RAJDP Constanța obligații fiscale suplimentare reprezentate de TVA în sumă de 1.012.132 RON și majorări de întârziere în sumă de 1.838.121 RON.

Aceste obligații fiscale suplimentare au fost menținute prin Decizia nr. 115 din 27 septembrie 2010 a DGFP Constanța emisă în procedura de soluționare a contestației prevăzute de art. 210 din O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul d procedură fiscală. Organele fiscale au reținut că nu-i sunt aplicabile regiei dispozițiile art. 127 alin. (7) din C. fisc., aceasta fiind persoană impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată; astfel s-au aplicat dispozițiile art. 140 din C. fisc. (cota standard a TVA) asupra veniturilor facturate fără TVA în perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2005, la care s-au adăugat și obligații de plată accesorii constând în majorări de întârziere și penalități de întârziere.

Textul legal care a provocat controverse, art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare la 31 decembrie 2006, prevede „(4) Cu excepția celor prevăzute la alin. (5) și (6), instituțiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitățile care sunt desfășurate în calitate de autorități publice, chiar dacă pentru desfășurarea acestor activități se percep cotizații, onorarii, redevențe, taxe sau alte plăți. (5) Instituțiile publice sunt persoane impozabile pentru activitățile desfășurate în calitate de autorități publice, dacă tratarea lor ca persoane neimpozabile ar produce distorsiuni concurențiale.

(6) Instituțiile publice sunt persoane impozabile pentru activitățile desfășurate în aceleași condiții legale ca și cele aplicabile operatorilor economici, chiar dacă sunt prestate în calitate de autoritate publică, precum și pentru activitățile următoare: a) telecomunicații; b) furnizarea de apă, gaze, energie electrică, energie termică, agent frigorific și altele de aceeași natură; c) transport de bunuri și de persoane; d) servicii prestate de porturi și aeroporturi; e) livrarea de bunuri noi, produse pentru vânzare; f) activitatea târgurilor și expozițiilor comerciale; g) depozitarea; h) reactivitățile organelor de publicitate comercială; i) activitățile agențiilor de călătorie; j) activitățile magazinelor pentru personal, cantine, restaurante și alte localuri asemănătoare.

(7) Sunt asimilate instituțiilor publice, în ceea ce privește regulile aplicabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, orice entități a căror înființare este reglementată prin legi sau hotărâri ale Guvernului, pentru activitățile prevăzute prin actul normativ de înființare, care nu creează distorsiuni concurențiale, nefiind desfășurate și de alte persoane impozabile." În examinarea incidenței dispoziției legale citate judecătorul fondului s-a raportat în mod just la normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, în vigoare la 31 decembrie 2006, mai exact la pct. 151.1 parag.

3 potrivit căruia „Din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, distorsiuni de concurentă rezultă atunci când aceeași activitate este desfășurată de mai mulți operatori economici, dintre care unii beneficiază de un tratament fiscal preferențial, astfel încât contravaloarea bunurilor livrate și/sau a serviciilor prestate de aceștia nu este grevată de taxa pe valoarea adăugată, față de ceilalți operatori economici care sunt obligați să greveze contravaloarea livrărilor de bunuri și/sau a prestărilor de servicii efectuate cu taxa pe valoarea adăugată". Au fost avute în vedere în mod just prevederile O.G. nr. 69 din 26 august 1994 privind unele măsuri pentru reorganizarea regiilor autonome de interes local, cele ale O.G.

nr. 43/1997 privind regimul drumurilor, republicată. În baza acestei din urmă ordonanțe Consiliul Județean, în calitate de administrator al drumurilor județene, are obligația menținerii drumurilor într-o stare corespunzătoare și în baza art. 59 din O.G. nr. 43/1997 Consiliul Județean Constanța a delegat RAJDP Constanța activitatea de proiectare, execuție, modernizare, reparare, întreținere, exploatare și administrare a drumurilor județene. RAJDP Constanța a fost organizată ca regie autonomă de interes județean prin Decizia nr. 277/1991 a Prefectului Județului Constanța, prevăzându-se că obiectul său principal de activitate constă în administrarea, întreținerea și exploatarea drumurilor județene și comunale.

Prin Decizia nr. 56 din 31 martie 1995 Consiliul Județean Constanța a oferit acestei regii exclusivitate în ceea ce privește lucrările efectuate la drumurile județene și comunale și la podurile existente pe acestea, lucrările fiind derulate în procedura achiziției sau negocierii directe. Tratarea intimatei-reclamante ca „persoană neimpozabilă”, în condițiile în care activitățile de construire, reparare și întreținere curentă și periodică a drumurilor județene nu au fost desfășurate și de alte persoane impozabile, nu poate avea ca efect crearea de distorsiuni concurențiale în accepțiunea dată de norma metodologică de aplicare a art. 127 din C. fisc. Față de cele expuse, concluzia care se desprinde este aceea a nelegalității actelor administrativ fiscale contestate de RAJDP Constanța care nu este persoană impozabilă din punctul de vedere al TVA pentru operațiunile analizate și pentru perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2005 reținută de inspecția fiscală.

Soluția anulării actelor administrativ fiscale contestate de RAJDP Constanța este legală și temeinică și având în vedere și dispozițiile art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 modificată și completată

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Constanța împotriva Sentinței civile nr. 50/CA din 2 februarie 2012 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 24 octombrie 2013. Procesat de GGC - LM