SEGUNDA DECIZIE DECIZIE Nr. 25311/17 IMMOREKS MAKDONIJA DOO SKOPJE împotriva Macedoniei de Nord Curtea Europeană a Drepturilor Omului (A doua secțiune), care a stat la 24 septembrie 2024 în calitate de Cameră compusă din: Arnfin Bårdsen , Președintele Jovan Ilievski, Pauliine Koskelo, Lorraine Schembri Orland, Frédéric Krenc, Davor Derenčinović, Gediminas Sagatys , judecători și Hasan Bakırcı, grefierul secțiunii, Având în vedere cererea depusă la 27 martie 2017, având în vedere observațiile prezentate de Guvernul contestat și observațiile prezentate în răspuns de societatea reclamantă, având în vedere deliberat, hotărăște după cum urmează: Societatea reclamantă, Immoreks Makedonija Doo Skopje, este o societate de răspundere limitată încorporată în Statul pârât („societatea reclamantă”). A fost reprezentată în fața Curții de către dl Z. Hadji-Zafirov, avocat care practică în Skopje. Guvernul Macedoniei de Nord (“Guvernul”) a fost reprezentat de agentul lor, dna Djonova. Faptele cazului, astfel cum au fost prezentate de părți, pot fi rezumate după cum urmează. Societatea reclamantă a fost înființată în septembrie 2004 și lucrează în principal în construcții. În octombrie 2004, societatea reclamantă a încheiat un contract cu o altă societate, E., în conformitate cu care E. a fost de a efectua lucrări de construcție pentru societatea reclamantă în construcția unui hotel. În 2005, Oficiul de Revenue Internă, directoratul regional – Skopje () („IRO”) a efectuat o auditare fiscală legată de TVA a societății reclamante. La 25 iulie și 15 septembrie 2005, aceasta a elaborat evaluări fiscale privind perioadele de la 1 ianuarie 2004 la 30 iunie 2005, respectiv de la 1 la 31 iulie 2005, și a stabilit că E. nu au păstrat înregistrări adecvate privind materialele sau echipamentele utilizate în legătură cu construcția hotelului și nu au furnizat IRO nici o înregistrare de construcții pentru a demonstra că lucrările declarate de construcție au fost efectuate de fapt. În plus, E. a refuzat ulterior un audit fiscal. Pe baza evaluărilor fiscale menționate mai sus, la 29 august 2005, IRO a emis o decizie care a ordonat societății reclamante să plătească TVA suplimentară în valoare de 49.011.945 denari (MKD) – aproximativ 796.000 euro (EUR)). La 1 iunie 2006, Curtea Supremă (care avea apoi jurisdicția ratione materiae ) a confirmat această decizie cu efect final. La 4 ianuarie 2008, IRO a hotărât să efectueze un audit fiscal legat de TVA al societății reclamante pentru perioada cuprinsă între 1 ianuarie 2005 și 31 decembrie 2007. Auditul a avut loc în câteva zile între februarie și septembrie 2009 și s-a concentrat pe perioada cuprinsă între 1 august 2005 și 31 decembrie 2007, având în vedere că auditul fiscal anterior (a se vedea punctul 6 de mai sus) a acoperit perioada cuprinsă până la 31 iulie 2005. La 16 octombrie 2008, IRO a elaborat o evaluare fiscală pe baza auditului, constatând că societatea reclamantă nu are dreptul la deducerile TVA declarate anterior în legătură cu tranzacțiile cu mai mulți furnizori (E, K, U.M., G.K., G. și P.R.), din următoarele motive. - La 7 iulie 2008 E. a refuzat un audit fiscal al tranzacțiilor sale cu societatea reclamantă. IRO a menționat în continuare concluziile sale făcute în auditul precedent. - Factura emisă de K. pentru achiziționarea ferestrelor nu a indicat locul eliberării, adresa societății solicitanți, data achiziției sau data și modul de livrare a ferestrelor, și nu a inclus timbrul K.’s. - Au existat discrepanțe între registrele contabile TVA ale societății reclamante și cele ale furnizorilor U.M. și G.K. În plus, societățile respective nu dispuneau de angajați și/sau echipamente suficiente pentru a efectua serviciile raportate. Facturile emise de ei nu au indicat numărul lor de TVA, adresele proprii sau ale societății reclamante, sau cantitatea sau descrierea serviciilor prestate societății reclamante. - Au existat nereguli în declarațiile fiscale ale societății G.. - Facturile emise de P.R. nu au indicat datele în care serviciile presupuse au fost efectuate sau numărul TVA al societății reclamante. În baza evaluării fiscale, la 16 octombrie 2008, IRO a emis o decizie care a ordonat societății reclamante să plătească TVA suplimentară în valoare de MKD 18.222.206 (echivalent cu aproximativ 296.730) EUR. La 21 decembrie 2009, ministrul finanțelor („ministrul”) a confirmat această decizie. 10. La 28 octombrie 2010, Curtea Administrativă a permis o cerere administrativă-disputată de către societatea reclamantă, constatând că faptele relevante, în special în ceea ce privește tranzacțiile dintre societatea reclamantă și furnizorii E. și G., nu au fost stabilite corect. Ministrul a respins decizia fiscală din 16 octombrie 2008 și a trimis cazul către IRO. Între februarie și iunie 2011, IRO a efectuat un alt audit fiscal și, la 13 iunie 2011, a emis o nouă evaluare fiscală. Din nou, a constatat că E. a refuzat un audit fiscal pentru perioada între 1 ianuarie 2005 și 31 Decembrie 2007 și faptul că auditurile fiscale anterioare (a se vedea punctul 6 de mai sus) au arătat că nu a păstrat înregistrările corespunzătoare ale serviciilor furnizate, a materialelor utilizate, a salariilor plătite sau a echipamentelor necesare pentru lucrările declarate de construcție. IRO a corectat evaluarea sa din 16 octombrie 2008 în ceea ce privește furnizorul G. și a constatat că societatea reclamantă ar putea deduce TVA-ul de intrare care rezultă din tranzacțiile corespunzătoare; în ceea ce privește ceilalți furnizori, a menținut concluziile sale anterioare (a se vedea punctul 8 mai sus). La 14 noiembrie 2011, IRO a emis o decizie care a ordonat societății reclamante să plătească TVA suplimentară în valoare de 16 898 094 MKD (aproximativ 274 400 EUR). La 3 aprilie 2012, ministrul a susținut această decizie. 13. La 14 ianuarie 2014, Curtea de Administrație a anulat decizia din 3 aprilie 2012 și a trimis cazul ministrului. la data de 16 mai 2014, ministrul a trimis cazul la IRO. 14. La 7 iulie 2014, IRO a emis o nouă decizie, ce a ordonat societății reclamante să plătească TVA suplimentară în aceeași sumă indicată în decizia sa din 14 noiembrie 2011 (a se vedea punctul 12 de mai sus). 2014 Ministrul a respins apelul societății reclamante, declarând, printre altele, că decizia IRO s-a bazat pe evaluarea impozitului din 13 iunie 2011 (a se vedea punctul 11 mai sus). Societatea reclamantă a depus o cerere administrativă-discută împotriva deciziei respective. La 27 august 2015, Curtea Administrativă a respins cererea administrativă-disputată, constatând că ministrul a fost corect să accepte faptele cauzei, astfel cum a fost stabilită de IRO. [O]în baza documentelor din caz și a faptelor stabilite, instanța concluzionează că [societatea aplicantă] nu a ținut înregistrări adecvate și corecte cu privire la motivele de calcul al impozitului, în special a cifrei de afaceri a inputurilor (влеפниот δромет ) și taxa deductibilă anterioară, astfel încât valoarea declarată a TVA pentru perioada auditată nu a corespuns la cifra de afaceri reală a inputurilor, [care este,] cifra de afaceri înregistrată a inputurilor a fost mai mare decât [montarea] reală, ceea ce a determinat nereguli în exercitarea dreptului de deducere a TVA a inputurilor ...” În plus, instanța a constatat că perioada de prelungire legală a datoriei fiscale nu s-a încheiat, deoarece a fost întreruptă de deciziile fiscale anterioare. 16. La 28 octombrie 2015, societatea reclamantă a recurs împotriva hotărârii Curții administrative. La 6 iulie 2016, Curtea Administrativă Superioră a respins apelul societății reclamante și a susținut hotărârea Curții Administrative. A aprobat în continuare concluziile IRO în evaluarea fiscală din 13 iunie 2011 (a se vedea punctul 11 mai sus). Acesta a refuzat să abordeze plângerea conform căreia perioada de prelungire legală a datoriei fiscale pentru 2005 a expirat, deoarece această plângere nu a fost formulată în cererea administrativă-disputată, ci numai în recursul împotriva hotărârii Curții administrative. Alte informații relevante Guvernul a furnizat o copie a unei cereri civile de îmbogățire ilegală (неосновано ) depusă la 30 decembrie 2009 de societatea reclamantă împotriva E., în care societatea reclamantă a susținut că, în urma evaluărilor fiscale din 25 iulie și 15 septembrie 2005 (a se vedea punctul 6 de mai sus), nu a putut obține o deducere a TVA în valoare de MKD 49.011.945 (aproximativ 796 000 EUR). La 21 februarie 2011, Tribunalul Tetovo a considerat retragerea cererii, deoarece nici reprezentanții societății reclamante, nici reprezentanții E., nu au apărut la o audiere. art. 33 din Legea privind TVA prevede dreptul contribuabilului de a deduce, printre altele , TVA plătită anterior celorlalți contribuabili în lanțul de aprovizionare. În temeiul articolului 34 alineatul (1), dreptul de deducere a TVA se obține dacă contribuabilul utilizează bunurile sau serviciile achiziționate pentru propria sa activitate economică, pe baza unei facturi sau a unei declarații vamale emise în conformitate cu art. 53 (a se vedea punctul 23 de mai jos), în cazul în care factura sau declarația vamală este înscrisă în registrele contribuabilului. În temeiul articolului 34 alineatul (2), dreptul de deducere a TVA se obține în îndeplinirea tuturor condițiilor prevăzute la articolele 33 și 34 alineatul (1) din Legea privind TVA. 22. În temeiul articolului 42, autoritatea fiscală competentă evaluează TVA care urmează să fie plătită atunci când un contribuabil nu a depus o declarație de TVA în termenul stabilit, a calculat în mod incorect TVA sau a declarat o sumă care nu corespunde tranzacțiilor sale efective, sau dacă un audit fiscal a stabilit că înregistrările contribuabilului sunt incomplete sau incorecte. În conformitate cu secțiunea 53(10), o factură trebuie să includă următoarele: locul și data eliberării și un număr de serie; numele, adresele și numărul TVA atât al cumpărătorului, cât și al vânzătorului bunurilor sau serviciilor; data tranzacției; cantitatea și descrierea bunurilor sau serviciilor; prețul fără TVA, rata TVA aplicabilă, valoarea TVA și prețul final cu TVA; și semnătura și ștampila contribuabilului care a emis factura (venetorul). Actul privind obligațiile („Ambitul Oficial nr. 18/01” cu alte modificări) 24. Actul privind obligațiile prevede, printre altele , dreptul la compensare în caz de daune (secțiunea 141), îmbogățirea ilegală (secțiunea 199) și plata în numele altor persoane (secțiunea 207). Practica relevantă a instanțelor administrative Într-o hotărâre („A/5. δр. 757/2011” din 1 martie 2013, care conform guvernului este definitiv, Curtea Administrativă a respins contestația unei societăți împotriva unei decizii legate de TVA, constatând că condițiile articolului 33 și 34 din Legea privind TVA nu au fost îndeplinite cumulativ și că unele dintre facturile furnizorilor nu au inclus anumite elemente prevăzute la art. 53 din Legea privind TVA. În altă hotărâre finală ( 297/2015 ) din 17 august 2015 , Curtea de Administrație Superioră a respins contestația unei alte societăți împotriva unei decizii privind TVA într-un caz în care IRO a constatat că facturile emise de furnizorii societății au fost false. Curtea a susținut că furnizorii societății reclamante au trebuit să calculeze, să plătească și să înregistreze în mod corespunzător TVA în propriile lor dosare. COMPLAINTE 26. Societatea reclamantă s-a plâns în temeiul articolului 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție că autoritățile naționale și-au stabilit arbitrar obligația de impozitare în ceea ce privește dreptul la deducere a TVA și a refuzat să ia în considerare o parte din datoriile sale fiscale. 13 din Convenția că nu a avut acces la o procedură eficace pentru a contesta deciziile autorităților interne. DREPTUL presupune încălcarea art. 1 din Protocolul nr. 1 la Convenția 27. Societatea reclamantă s-a plâns că, în cadrul procedurii care se încheie cu hotărârea Curții administrative Superiore din 6 iulie 2016, autoritățile naționale au refuzat arbitrar să permită deducerea TVA. În plus, Curtea administrativă Superioră nu a abordat pe fond argumentul său că perioada de prelungire legală s-a expirat în ceea ce privește datoria fiscală din 2005. Societatea reclamantă s-a bazat pe art. 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție, care se citește după cum urmează: „Fiecare persoană fizică sau juridică are dreptul la bucuria pașnică a bunurilor sale. Nimeni nu va fi privat de posesele sale cu excepția interesului public și sub rezerva condițiilor prevăzute de lege și de principiile generale ale dreptului internațional. Cu toate acestea, dispozițiile anterioare nu afectează în niciun fel dreptul unui stat de a aplica legile pe care le consideră necesare pentru a controla utilizarea proprietăților în conformitate cu dobânzile generale sau pentru a asigura plata impozitelor sau a altor contribuții sau penalități.” în cadrul Convenției și al Protocolurilor sale, deoarece societatea nu a avut nici o „poziție” în sensul articolului 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție, nici nu a avut o așteptare legitimă de a fi autorizată să deducă TVA-ul de intrare pe care i-a plătit furnizorilor săi. Condițiile legale relevante (articolele 33 și 34 din Legea privind TVA) ar trebui să fi fost îndeplinite cumulativ și aceste condiții impun facturilor furnizorilor relevanți să respecte art. 53 din Legea privind TVA și să fie înregistrate în dosarele contribuabililor. În plus, după cum s-a dovedit din jurisprudența instanțelor administrative (a se vedea punctul 25 de mai sus), dreptul la deducerea TVA la intrare ar putea depinde în anumite circumstanțe de faptul că furnizorii unui contribuabil nu au respectat obligațiile proprii de impozitare, în special dacă contribuabilul ar fi trebuit să fi fost conștient de acest eșec. În cazul instantaneu, facturile emise de furnizorii societății reclamante au fost false și au existat alte nereguli, din care societatea reclamantă a fost sau ar fi trebuit să fi fost conștientă. 29. Guvernul a susținut, de asemenea, că societatea reclamantă nu a epuizat măsurile interne relevante, deoarece nu a urmărit procedura civilă pe care a interzis-o împotriva E. pentru îmbogățirea ilegală (a se vedea alineatele 18 și 19 de mai sus) pentru perioada până în iulie 2005. În plus, nu a inițiat nici o procedură civilă împotriva E. pentru perioada de după iulie 2005, nici a inițiat nici o procedură împotriva celorlalți furnizori sau IRO, în temeiul oricărui motiv prevăzut în Legea privind obligațiile (a se vedea punctul 24 de mai sus), pentru orice perioadă. 30. Societatea reclamantă a susținut că a plătit integral factura emise de furnizorii săi și că, în temeiul legii privind TVA, aceasta va obține o deducere a TVA-ului corespunzător. Până atunci, nu a avut nici o problemă în deducerea TVA-ului de intrare. IRO nu a stabilit nici o neregulă în propria operațiune a societății solicitantă. Curtea nu consideră necesar să examineze obiecția guvernului de a nu epuiza recours interne, deoarece plângerile societății reclamante în temeiul acestui cap sunt în orice caz inadmisibile din motivele următoare. Principiile generale privind aplicabilitatea articolului 1 din Protocolul nr. 1 au fost rezumate, de exemplu, în Ooo Khabarovskaya Toplivnaya Kompaniya c. Rusia (dec.), nr. 10114/06, §§ 57-59 și 61, 19 septembrie 2017). În plus, Curtea a examinat deja aplicabilitatea articolului 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție în contextul deducerii TVA (a se vedea „Bulves” AD v. Bulgaria , nr. 3991/03, 22 ianuarie 2009; Centrul de Sprijin al Afacerilor v. Bulgaria , nr. 6689/03, 18 martie 2010; Nazarev v. Bulgaria (dec.), nr. 26553/05 și altele 3, 25 ianuarie 2011; Atev v. Bulgaria (dec.), nr. 39689/05, 18 martie 2014; Euromak Metal Doo v. Fosta Republică Iugoslavă a Macedoniei , nr. 168039/14, 14 iunie 2018; și Formela Polonia (dec.), nr. 31651/08 , §§§ 93-103, 5 Februarie 2019). Curtea a constatat că o societate solicitantă avea o așteptare legitimă de deducere a TVA la intrare pe care le-a plătit furnizorilor săi și, prin urmare, a avut o „poziție” în sensul articolului 1 din Protocolul nr. 1, în măsura în care (i) a respectat în întregime și în termenul de timp corespunzător normelor privind TVA stabilite de stat (a plătit TVA pe baza livrării pe baza factura TVA eliberată de furnizorul său, a introdus furnizorul în dosarele sale contabile și a raportat-o în declarația de TVA pentru perioada relevantă), și (ii) nu a avut nici o modalitate de aplicare a respectării de către furnizorul său și nici o cunoaștere a nerespectării acesteia (a se vedea Formela , citată mai sus, § 94). 33. În cazul instantaneu, reclamația societății reclamante se referă la refuzul IRO de deducere a TVA declarată la furnizarea (IVA de intrare) care rezultă din tranzacțiile sale cu cinci furnizori: E., K., U.M., G.K. și P.R. Refuzul IRO, mai târziu confirmat în apel și susținut de instanțele administrative la două niveluri de competență, s-a bazat pe următoarele: E. au refuzat un audit fiscal și auditurile anterioare au arătat că înregistrările sale nu au fost păstrate în mod corespunzător; K., U.M., G.K. și P.R. au prezentat facturi care nu au respectat art. 53 din Legea privind TVA; au existat discrepanțe între registrele contabile ale societății reclamante și cele ale U.M. și G.K.; și, în sfârșit, U.M. și G.K., nu aveau suficiente angajați sau echipamente pentru a efectua serviciile raportate. 34. Curtea remarcă că niciuna dintre motivele menționate mai sus nu se referă la nereguli din partea societății reclamante sau la orice nerespectare a obligațiilor sale legate de TVA. Nu a fost stabilită în procedura internă, nici nu a fost susținut de guvern, că societatea reclamantă nu a plătit TVA-ul de intrare la niciunul dintre furnizorii săi sau că nu a raportat în mod corespunzător în declarațiile sale fiscale. În plus, în timp ce instanța administrativă a concluzionat că societatea reclamantă nu a păstrat în mod corespunzător și corect în ceea ce privește calculul fiscal (a se vedea punctele 15 și 17 de mai sus), acestea nu au reconsiderat faptele cauzei, ci au aprobat concluziile formulate în evaluările fiscale elaborate de IRO. IRO a stabilit că au existat incoerențe între înregistrările contabile ale societății reclamante și furnizorii U.M. și G.K., dar nu a concluzionat că aceste incoerențe au fost originate în înregistrările contabile ale societății reclamante sau că au constituit o eșec de către societatea reclamantă să respecte obligațiile sale fiscale. În plus, nu s-au identificat astfel de incoerențe în ceea ce privește celelalte trei furnizori (E., K. și P.R.). 35. Cu toate acestea, Curtea nu trebuie să decidă dacă societatea reclamantă respectă pe deplin obligațiile sale legate de TVA. Chiar presupunând că autoritățile fiscale au refuzat să deducă TVA contestată din motive legate exclusiv de eșecul furnizorilor societății reclamante să respecte normele fiscale relevante, art. 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție nu se va aplica dacă societatea reclamantă a avut cunoștință de acest eșec și dacă are mijloace de aplicare a respectării furnizorilor (compare Formela § 96-102). Curtea va examina aceste întrebări. (a) Tranzacții cu furnizorul E. 36. IRO a refuzat să deducă TVA de intrare care rezultă din tranzacțiile societății reclamante cu E. pe baza unui audit fiscal anterior al societății reclamante, în care s-a stabilit că E. nu a păstrat înregistrările corespunzătoare. Societatea reclamantă era clar conștientă de aceste nereguli, deoarece, ca urmare a acestora, s-a ordonat să plătească TVA suplimentară prin decizia din 29 august 2005, care a devenit finală la 1 iunie 2006. În timp ce aceste nereguli se referă la perioada până la 31 iulie 2005, care a precedat perioada acoperită de plângerea societății reclamante în cazul instantaneu, aceste concluzii ar fi putut da o indicație clară societății reclamante cu privire la modul în care E. a operat în ceea ce privește obligațiile sale de TVA. Cu toate acestea, în ciuda acestei indicații, societatea reclamantă nu a întreprins nicio măsură pentru a asigura respectarea normelor privind TVA ale E. pentru perioada ulterioară, la care se referă cazul instantaneu. să abordeze încălcarea aparentă a obligației legale de a înregistra în mod corespunzător obligațiile privind TVA sau obligația contractuală de a păstra înregistrările de construcții adecvate (a se vedea punctul 5 de mai sus). În plus, societatea reclamantă nu a depus o cerere de compensare împotriva E. Până în 2009, după perioada de impozitare la care se referă prezentul caz a expirat, iar ulterior nu a urmărit această cerere, care a fost considerată apoi retrasă. Societatea reclamantă nu a argumentat în fața Curții că nu avea nici un mijloc disponibil pentru a asigura respectarea obligațiilor sale relevante. 37. Având în vedere faptul că neregulile din operațiunea E. identificate de către IRO au precedat imediat perioada sub rezerva cazului instant și au fost legate de relațiile E. cu societatea reclamantă (a se vedea punctul 6 de mai sus), Curtea concluzionează că societatea reclamantă a avut cunoștință de E. nerespectarea normelor privind TVA, dar nu a încercat să asigure respectarea E. cu aceste norme (compare Formela , citată mai sus, § 101). (b) Tranzacții cu ceilalți furnizori 38. IRO a instituit și instanțele administrative confirmă că toate celelalte patru furnizori (Regetul Unit, G.K. și P.R.) au prezentat facturi care lipsesc unele dintre elementele prevăzute de art. 53 din Legea privind TVA, în ciuda faptului că art. 34 din această Lege specifică în mod clar că o deducere a TVA nu poate fi obținută decât pe baza facturilor emise în conformitate cu art. 53. Curtea consideră că societatea reclamantă ar fi putut examina cu atenție facturile atunci când au fost depuse pentru plată, să se familiarizeze cu deficiențele în cauză și să contacteze furnizorii în scopul corectării facturilor, care ar fi un semn al diligencei exercitate în mod normal între partenerii de afaceri (a se vedea mutatis mutandis Formela) În acest sens, Curtea a acceptat, deși în evaluarea proporționalității unui refuz de a permite o deducere a TVA, o abordare mai rigidă a autorităților față de comercianții diligenti în scopul asigurării colectării taxelor (a se vedea Atev , citat mai sus , § 35, cu alte referințe, și Formela . , citat mai sus, §121). În acest caz, nu a fost argumentat de către societatea reclamantă că nu a fost în niciun fel împiedicat să exercite o astfel de diligență. 39. Curtea observă, în plus, că, în afară de defectele identificate în factura emise de furnizorii U.M. și G.K., IRO a identificat alte motive pentru a refuza deducerea TVA în raport cu tranzacțiile dintre societatea reclamantă și furnizorii respectivi. Cu toate acestea, nici dispozițiile relevante ale Legii privind TVA (a se vedea punctele 21 și 23 de mai sus) nici practica instanțelor administrative menționate (a se vedea punctul 25 de mai sus) nu indică că aceste alte deficiențe ar fi condus automat la refuzul de deducere a TVA aferent acestor tranzacții. Prin urmare, Curtea nu poate specula în ceea ce privește rezultatul procedurii fiscale în ceea ce privește tranzacțiile cu acești furnizori ar fi fost dacă societatea reclamantă ar fi încercat în timp util să obțină facturi conform articolului 53 din Legea privind TVA. 40. În sfârșit, Curtea observă că în Euromak Metal Doo (citat mai sus, §§ 9, 43 și 44), a constatat că art. 1 din Protocolul nr. 1 se aplică într-o situație în care furnizorii societății reclamante nu au declarat sau plătit TVA care a fost declarată în mod clar în facturile trimise societății reclamante și în care unele dintre facturile nu conțin adresele furnizorilor. Cu toate acestea, în Euromak Metal Doo , spre deosebire de cazul în cauză, numai unele dintre facturile furnizorilor au fost false. În plus, în acest caz, nu a fost stabilit sau chiar susținut că societatea reclamantă a cunoscut sau ar fi putut fi cunoscută de deficiențele identificate din partea furnizorilor săi. Prin urmare, Curtea nu consideră că constatarea din Euromak Metal Doo împiedică stabilirea că, în acest caz, nu au fost îndeplinite condițiile de aplicabilitate a articolului 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție (a se vedea punctul 32 de mai sus). (c) Concluzie 41. Având în vedere considerentele de mai sus, Curtea concluzionează că societatea reclamantă nu a avut nici o „așteptare legitimă” de deducere a TVA în cauză și, prin urmare, ceea ce este în joc în ceea ce privește tranzacțiile sale cu furnizorii menționați anterior nu poate fi considerat ca o „poziție” în sensul articolului În consecință, această parte a cererii este incompatibilă ratione materiae cu dispozițiile Convenției și trebuie respinsă în conformitate cu art. 35 4 din Convenție. Această concluzie împiedică Curtea să evalueze meritele plângerilor societății reclamante în temeiul acestui șef, inclusiv cele legate de refuzul Tribunalului Administrativ Superior de a aborda presupusul timp al părților din datoria fiscală. ÎNCĂLCAREA ALEGEDA ARTICOLUL 13 AL CONVENȚIEI 42. Societatea reclamantă se plângea că a existat o încălcare a articolului 13 din Convenție, având în vedere refuzul Curții Administrative Superiore de a determina în fond obiecția societății reclamante că perioada de prelungire legală a unei datorii fiscale s-a expirat. 43. art. 13 din Convenție citește după cum urmează: „Toată persoana a căror drepturi și libertăți, astfel cum sunt prevăzute în [] Convenție, sunt încălcate, are un remediu eficace în fața unei autorități naționale, în ciuda faptului că încălcarea a fost comisă de persoanele care acționează în calitate oficială.” 44. Curtea reiterează că, în conformitate cu jurisprudența sa, art. 13 se aplică numai în cazul în care un individ are o „punere argumentală” de a fi victimă de o încălcare a dreptului unei convenții. Având în vedere concluzia sa de mai sus în temeiul articolului 1 din Protocolul nr. 1 la Convenție, Curtea nu constată că societatea reclamantă are o cerere argumentată în sensul articolului 13, care, prin urmare, nu se aplică (a se vedea, printre multe alte autorități, Radio Athina Monoprosopi Etairia Periorismenis Efthynis c. Grecia (dec.), nr. 77504/13, § 65, 3 mai 2022). 45. Rezultă că această plângere este inadmisibilă în sensul articolului 35 § 3 din Convenție și trebuie respinsă în conformitate cu art. 35 § 4. Din aceste motive, Curtea declară în unanimitate cererea inadmisibilă. Adoptat în limba engleză și notificat în scris la 17 octombrie 2024.
Application no. 25311/17
against North Macedonia
The European Court of Human Rights (Second Section), sitting on 24
September 2024 as a Chamber composed of:
Arnfinn Bårdsen
, President
,
Jovan Ilievski,
Pauliine Koskelo,
Lorraine Schembri Orland,
Frédéric Krenc,
Davor Derenčinović,
Gediminas Sagatys
, judges
,
and Hasan Bakırcı,
Section Registrar,
Having regard to the above application lodged on 27 March 2017,
Having regard to the observations submitted by the respondent Government and the observations in reply submitted by the applicant company,
Having deliberated, decides as follows:
1.
The applicant company, Immoreks Makedonija Doo Skopje, is a limited liability company incorporated in the respondent State (“the applicant company”). It was represented before the Court by Mr Z. Hadji-Zafirov, a lawyer practising in Skopje.
2.
The Government of North Macedonia (“the Government”) were represented by their Agent, Ms D. Djonova.
The circumstances of the case
3.
The facts of the case, as submitted by the parties, may be summarised as follows.
4.
The applicant company was set up in September 2004 and works primarily in building construction.
5
.
In October 2004 the applicant company entered into a contract with another company, E., under which E. was to perform construction work for the applicant company in the building of a hotel. The contract stipulated,
inter alia
,
that E. was to keep construction records for the work performed.
6
.
In 2005 the Internal Revenue Office, regional directorate – Skopje (
Управа за јавни приходи, Регионална дирекција Скопје – “
the IRO”) conducted a VAT-related tax audit of the applicant company. On 25 July and 15 September 2005 it drew up tax assessments concerning the periods from 1 January 2004 to 30 June 2005, and from 1 to 31 July 2005, respectively. It established that E. had not kept proper records concerning the materials or equipment used in relation to the construction of the hotel and had not provided the IRO with any construction records to show that the declared construction work had actually been performed. Furthermore, E. had subsequently refused a tax audit. On the basis of the above-mentioned tax assessments, on 29 August 2005 the IRO issued a decision ordering the applicant company to pay additional VAT in the amount of 49,011,945 denars ((MKD) – approximately 796,000 euros (EUR)). On 1 June 2006 the Supreme Court (which then had jurisdiction
ratione materiae
) confirmed that decision with final effect.
7.
On 4 January 2008 the IRO decided to conduct a VAT-related tax audit of the applicant company for the period between 1 January 2005 and 31
December 2007. The audit took place over several days between February and September 2009, and focused on the period from 1 August 2005 until 31
December 2007, given that the previous tax audit (see paragraph 6 above) had covered the period until 31 July 2005.
8
.
On 16 October 2008 the IRO compiled a tax assessment on the basis of the audit. It found that the applicant company was not entitled to the VAT deductions it had previously declared in relation to transactions with several suppliers (E., K., U.M., G.K., G. and P.R.), for the following reasons.
- On 7 July 2008 E. had refused a tax audit of its transactions with the applicant company. The IRO further referred to its findings made in the previous audit.
- The invoice issued by K. for the purchase of windows did not indicate the place of issue, the applicant company’s address, the date of the purchase or the date and manner of delivery of the windows, and did not include K.’s stamp.
- There were discrepancies between the applicant company’s VAT accounting records and those of the suppliers U.M. and G.K. Moreover, those companies did not have sufficient employees and/or equipment to have carried out the reported services. The invoices issued by them did not indicate their VAT number, their own or the applicant company’s addresses, or the quantity or description of services provided to the applicant company.
- There were irregularities in G.’s tax declarations.
- The invoices issued by P.R. did not indicate the dates when the alleged services had been performed or the applicant company’s VAT number.
9.
Relying on its tax assessment, on 16 October 2008 the IRO issued a decision ordering the applicant company to pay additional VAT in the amount of MKD 18,222,206 (equivalent to approximately EUR 296,730). On 21
December 2009 the Minister of Finance (“the Minister”) confirmed that decision.
10.
On 28 October 2010 the Administrative Court allowed an administrative-dispute claim by the applicant company, finding that the relevant facts, in particular concerning the transactions between the applicant company and the suppliers E. and G., had not been correctly established. The Minister overruled the tax decision of 16 October 2008 and remitted the case to the IRO.
11
.
Between February and June 2011 the IRO performed another tax audit, and on 13 June 2011 it issued a new tax assessment. Again, it found that E. had refused a tax audit for the period between 1 January 2005 and 31
December 2007 and that the previous tax audits (see paragraph 6 above) showed that it had not kept proper records of the services provided, the materials used, the salaries paid or the requisite equipment for the declared construction work. The IRO corrected its assessment of 16 October 2008 in respect of the supplier G. and found that the applicant company could deduct the input VAT arising from the corresponding transactions. In respect of the other suppliers, it maintained its previous findings (see paragraph 8 above).
12
.
On 14 November 2011 the IRO issued a decision ordering the applicant company to pay additional VAT in the amount of MKD 16,898,094 (approximately EUR 274,400). On 3 April 2012 the Minister upheld that decision.
13.
On 14 January 2014 the Administrative Court set aside the decision of 3 April 2012 and remitted the case to the Minister. It found that the five
‑
year (relative) statutory limitation period concerning the 2005 tax debt had expired. On 16 May 2014 the Minister remitted the case to the IRO.
14.
On 7 July 2014 the IRO issued a new decision, ordering the applicant company to pay additional VAT in the same amount as indicated in its decision of 14 November 2011 (see paragraph 12 above). On 18
December
2014 the Minister dismissed the applicant company’s appeal, stating among other that the IRO’s decision had been based on the tax assessment of 13
June
2011 (see paragraph 11 above). The applicant company lodged an administrative-dispute claim against that decision.
15
.
On 27 August 2015 the Administrative Court dismissed the administrative-dispute claim, finding that the Minister had been correct to accept the facts of the case as established by the IRO. It further held as follows:
“[O]n the basis of the documents in the case file and the established facts, the court concludes that the [applicant company] did not keep proper and correct records concerning the grounds for tax calculation, in particular of the input turnover (
влезниот промет
) and the previous deductible tax, so the declared VAT amount for the audited period did not correspond to the real input turnover, [that is,] the recorded input turnover was higher than the real [amount], which resulted in irregularities in the exercise of the right to deduct the input VAT ...”
The court further found that the statutory limitation period in respect of the tax debt had not elapsed, as it had been interrupted by the previous tax decisions.
16.
On 28 October 2015 the applicant company appealed against the Administrative Court’s judgment. It argued,
inter alia
,
that the absolute ten
‑
year statutory limitation period in respect of the 2005 tax debt had expired.
17
.
On 6 July 2016 the Higher Administrative Court dismissed the applicant company’s appeal and upheld the Administrative Court’s judgment. It further endorsed the IRO’s findings in the tax assessment of 13 June 2011 (see paragraph 11 above). It refused to address the complaint that the statutory limitation period in respect of the 2005 tax debt had expired, as that complaint had not been raised in the administrative-dispute claim but only in the appeal against the Administrative Court’s judgment.
Other relevant information
18
.
The Government provided a copy of a civil claim for unlawful enrichment (
неосновано збогатување
) lodged on 30 December 2009 by the applicant company against E., in which the applicant company had argued that following the tax assessments of 25 July and 15 September 2005 (see paragraph 6 above), it had been unable to obtain a VAT deduction in the amount of MKD 49,011,945 (approximately EUR 796,000).
19
.
On 21 February 2011 the Tetovo Court of First Instance considered the claim withdrawn, as neither the applicant company’s nor E.’s representatives had appeared at a hearing.
RELEVANT LEGAL FRAMEWORK AND PRACTICE
Valued Added Tax Act (
Зaкон за данок на додадена вредност
, Official Gazette no. 44/99, with further amendments, “The VAT Act”)
20
.
Section 33 of the VAT Act provides for a taxpayer’s right to deduct,
inter alia
, the VAT previously paid to other taxpayers in the supply chain.
21
.
Under section 34(1), the right to deduct VAT is obtained if the taxpayer uses the acquired goods or services for its own economic activity, on the basis of an invoice or a customs declaration issued in compliance with section 53 (see paragraph 23 below), if that invoice or customs declaration is entered in the taxpayer’s records. Under section 34(2), the right to deduct VAT is obtained on fulfilment of all the conditions set out in sections 33 and 34(1) of the VAT Act.
22.
Under section 42, the competent tax authority assesses the VAT to be paid where a taxpayer has not submitted a VAT declaration within the prescribed deadline, has miscalculated the VAT or has declared an amount which does not correspond to its actual transactions, or if a tax audit has established that the taxpayer’s records are incomplete or incorrect.
23
.
Under section 53(10), an invoice must include the following: the place and date of issue and a serial number; the names, addresses and VAT numbers of both the buyer and the seller of the goods or services; the date of the transaction; the quantity and description of the goods or services; the price without VAT, the applicable VAT rate, the amount of VAT and the final price with VAT; and the signature and stamp of the taxpayer which has issued the invoice (the seller).
The Obligations Act (
Закон за облигационите односи
, Official Gazette no. 18/01, with further amendments)
24.
The Obligations Act provides,
inter alia
, for the right to compensation in the event of damage (section 141), unlawful enrichment (section 199) and payment on behalf of another person (section 207).
Relevant practice of the administrative courts
25
.
In a judgment (
У-5. Бр. 757/2011
)
of 1 March 2013, which according to the Government is final, the Administrative Court dismissed a company’s challenge against a VAT-related decision, finding that the conditions of sections 33 and 34 of the VAT Act had not been cumulatively fulfilled and that some of the suppliers’ invoices had not included certain elements prescribed in section 53 of the VAT Act. In another final judgment (
УЖ – 3. бр. 297/2015
) of 17 August 2015, the Higher Administrative Court dismissed another company’s challenge against a VAT decision in a case in which the IRO had found that invoices issued by the company’s suppliers had been flawed. The court held that the applicant company’s suppliers had to calculate, pay and properly record VAT in their own records.
26.
The applicant company complained under Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention that the domestic authorities had arbitrarily established its tax obligation in respect of its VAT deduction entitlement and refused to consider parts of its tax debt time-barred. It further complained under Article
13 of the Convention that it had had no access to an effective procedure to challenge the domestic authorities’ decisions.
Alleged violation of Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention
27.
The applicant company complained that in the proceedings ending with the Higher Administrative Court’s judgment of 6 July 2016, the domestic authorities had arbitrarily refused to allow the VAT deduction. In addition, the Higher Administrative Court had not addressed on the merits its argument that the statutory limitation period had expired in respect of the 2005 tax debt. The applicant company relied on Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention, which reads as follows:
“Every natural or legal person is entitled to the peaceful enjoyment of his possessions. No one shall be deprived of his possessions except in the public interest and subject to the conditions provided for by law and by the general principles of international law.
The preceding provisions shall not, however, in any way impair the right of a State to enforce such laws as it deems necessary to control the use of property in accordance with the general interest or to secure the payment of taxes or other contributions or penalties.”
The parties’ submissions
28.
The Government submitted that the applicant company’s complaint was incompatible
ratione materiae
with the Convention and the Protocols thereto, as the company had had no “possession” within the meaning of Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention, nor had it had a legitimate expectation of being allowed to deduct the input VAT which it had paid to its suppliers. The relevant statutory conditions (sections 33 and 34 of the VAT Act) should have been cumulatively fulfilled and those conditions required the relevant suppliers’ invoices to comply with section 53 of the VAT Act and be registered in the taxpayer’s records. In addition, as was apparent from the administrative courts’ case-law (see paragraph 25 above), the entitlement to deduct the input VAT could in certain circumstances depend on whether a taxpayer’s suppliers had failed to comply with their own tax obligations, particularly if the taxpayer should have been aware of that failure. In the instant case, the invoices issued by the applicant company’s suppliers had been flawed, and there had been other irregularities, of which the applicant company was, or should have been, aware.
29.
The Government further submitted that the applicant company had not exhausted the relevant domestic remedies as it had not pursued the civil proceedings that it had brought against E. for unlawful enrichment (see paragraphs 18 and 19 above) for the period up until July 2005. Furthermore, it had not initiated any civil proceedings against E. for the period after July 2005, nor had it initiated any proceedings against its other suppliers or the IRO, under any of the grounds provided in the Obligations Act (see paragraph 24 above), for any period.
30.
The applicant company submitted that it had paid in full the invoices issued by its suppliers and had expected that, under the VAT Act, it would obtain a deduction of the corresponding VAT. Until then it had not experienced any problems in deducting input VAT. The IRO had not established any irregularities in the applicant company’s own operation. It had availed itself of the remedy which it had considered to be the most effective, that is, the tax and administrative-dispute proceedings.
The Court’s assessment
31.
The Court does not find it necessary to examine the Government’s objection of non-exhaustion of domestic remedies, since the applicant company’s complaints under this head are in any event inadmissible for the following reasons.
32
.
The general principles concerning the applicability of Article 1 of Protocol No. 1 have been summarised in, for example,
Ooo Khabarovskaya Toplivnaya Kompaniya v. Russia
((dec.), no. 10114/06, §§ 57-59 and 61, 19
September 2017).
Furthermore, the Court has already examined the applicability of Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention in the context of VAT deduction (see
“Bulves”
AD v.
Bulgaria
, no.
3991/03, 22
January
2009;
Business Support Centre v.
Bulgaria
, no. 6689/03, 18
March 2010;
Nazarev v. Bulgaria
(dec.), nos. 26553/05 and 3 others, 25
January
2011;
Atev v. Bulgaria
(dec.), no.
39689/05, 18
March 2014;
Euromak Metal Doo v. the Former Yugoslav Republic of Macedonia
, no.
168039/14, 14
June
2018; and
Formela
v.
Poland
(dec.), no.
31651/08
, §§ 93-103, 5
February 2019). The Court has found that an applicant company had a legitimate expectation of deducting input VAT which it had paid to its suppliers, and, hence, had a “possession” within the meaning of Article 1 of Protocol No.
1, in so far as (i) it had complied fully and within the relevant time-limit with the VAT rules set by the State (it had paid the VAT on the supply on the basis of the VAT invoice issued by its supplier, had entered the supply in its accounting records, and had reported it in its VAT return for the relevant period), and (ii) it had had no means of enforcing compliance by its supplier and no knowledge of the latter’s failure to comply (see
Formela
, cited above, § 94).
33.
In the instant case, the applicant company’s complaint concerns the IRO’s refusal to deduct the declared VAT on supply (the input VAT) arising from its transactions with five suppliers: E., K., U.M., G.K. and P.R. The IRO’s refusal, later confirmed on appeal and upheld by the administrative courts at two levels of jurisdiction, was based on the following: E. had refused a tax audit and previous audits had shown that its records had not been properly kept; K., U.M., G.K. and P.R. had submitted invoices which had not complied with section 53 of the VAT Act; there had been discrepancies between the applicant company’s accounting records and those of U.M. and G.K.; and lastly, U.M. and G.K., had not had sufficient employees or equipment to perform the reported services.
34.
The Court observes that none of the reasons stated above related to any irregularities on the part of the applicant company or to any failure to comply with its VAT-related obligations. It was not established in the domestic proceedings, nor has it been argued by the Government, that the applicant company had not paid the input VAT to any of its suppliers or that it had not properly reported it in its tax declarations. Moreover, while the administrative courts concluded that the applicant company had not kept proper and correct records concerning its tax calculation (see paragraphs 15 and 17 above), they did not reconsider the facts of the case, but endorsed the findings made in the tax assessments drawn up by the IRO. The IRO established that there had been inconsistencies between the accounting records of the applicant company and the suppliers U.M. and G.K., but did not conclude that those inconsistencies had originated in the applicant company’s accounting records or that they had amounted to a failure by the applicant company to comply with its tax obligations. Furthermore, no such inconsistencies were identified in respect of the other three suppliers (E., K. and P.R.).
35.
However, the Court does not need to decide whether the applicant company fully complied with its VAT-related obligations. Even assuming that the tax authorities refused to deduct the disputed VAT for reasons relating solely to the failure of the applicant company’s suppliers to comply with the relevant tax rules, Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention will not be applicable if the applicant company had knowledge of that failure and if it had the means to enforce the suppliers’ compliance (compare
Formela
, cited above, §§ 96-102). The Court will proceed to examine those questions.
(a)
Transactions with the supplier E.
36.
The IRO refused to deduct the input VAT arising from the applicant company’s transactions with E. on the basis of a previous tax audit of the applicant company, in which it was established that E. had not kept proper records. The applicant company was clearly aware of those irregularities, because as a result of them it had been ordered to pay additional VAT by the decision of 29 August 2005, which became final on 1 June 2006. While those irregularities concerned the period up until 31 July 2005, which preceded the period covered by the applicant company’s complaint in the instant case those findings could have provided a clear indication to the applicant company of the manner in which E. had operated in relation to its VAT obligations.
Nevertheless, despite that indication, the applicant company did not undertake any measures to ensure E.’s compliance with the VAT rules for the subsequent period, to which the instant case relates. It did not argue that it had made any contact with E. to address the apparent breach of its statutory obligation to properly record the VAT obligations, or of its contractual obligation to keep adequate construction records (see paragraph 5 above). In addition, the applicant company did not lodge a compensation claim against E. until 2009, after the tax period to which the present case relates had expired, and it subsequently failed to pursue that claim, which was then considered withdrawn. The applicant company did not argue before the Court that it had had no available means to enforce E.’s compliance with its relevant obligations.
37.
Bearing in mind that the irregularities in E.’s operation identified by the IRO immediately preceded the period subject to the instant case and were connected to E.’s relations to the applicant company (see paragraph 6 above), the Court concludes that the applicant company had knowledge of E.’s failure to comply with the VAT rules but did not attempt to ensure E.’s compliance with those rules (compare
Formela
, cited above, §
101).
(b)
Transactions with the other suppliers
38.
The IRO established, and the administrative courts confirmed, that all the other four suppliers (K., U.M., G.K. and P.R) had submitted invoices which lacked some of the elements required by section 53 of the VAT Act, despite the fact that section 34 of that Act clearly specified that a VAT deduction could only be obtained on the basis of invoices issued in compliance with section 53. The Court considers that the applicant company could have carefully examined the invoices when they had been submitted for payment, become acquainted with the shortcomings therein and contacted the suppliers for the purpose of correcting the invoices, which would be a sign of the diligence to be ordinarily exercised between business partners (see,
mutatis mutandis
,
Formela
, cited above, § 99). In this regard, the Court has accepted, albeit when assessing the proportionality of a refusal to allow a VAT deduction, a more rigid approach on the part of the authorities towards diligent traders with the aim of securing the collection of taxes (see
Atev
, cited above, § 35, with further references, and
Formela
, cited above, §121). In the present case it has not been argued by the applicant company that it was in any way prevented from exercising such diligence.
39.
The Court further observes that aside from the flaws identified in the invoices issued by the suppliers U.M. and G.K., the IRO had identified other grounds to refuse to deduct VAT in relation to the transactions between the applicant company and those suppliers. However, neither the relevant provisions of the VAT Act (see paragraphs 21 and 23 above) nor the practice of the administrative courts referred to (see paragraph 25 above) indicate that those other shortcomings would have automatically led to a refusal to deduct the VAT relating to those transactions. The Court cannot therefore speculate as to what the outcome of the tax proceedings in respect of the transactions with those suppliers would have been had the applicant company attempted in a timely fashion to obtain invoices compliant with section 53 of the VAT Act.
40.
Lastly, the Court observes that in
Euromak Metal Doo
(cited above, §§ 9, 43 and 44), it found that Article 1 of Protocol No. 1 was applicable in a situation where the applicant company’s suppliers had not declared or paid the VAT which had clearly been declared in the invoices sent to the applicant company, and where some of the invoices did not contain the addresses of the suppliers. However, in
Euromak Metal Doo
, unlike in the present case, only some of the suppliers’ invoices had been flawed. Moreover, in that case, it was not established or even argued that the applicant company had known or could have known of the shortcomings identified on the part of its suppliers. The Court therefore does not consider that the finding in
Euromak Metal Doo
prevents it from establishing that in the present case the conditions for the applicability of Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention (see paragraph 32 above) were not met.
(c)
Conclusion
41.
In the light of the above considerations, the Court concludes that the applicant company had no “legitimate expectation” of deducting the VAT in question and, consequently, what is at stake with regard to its transactions with the aforementioned suppliers cannot be seen as a “possession” within the meaning of Article
1
Protocol No. 1 to the Convention. Accordingly, this part of the application is incompatible
ratione materiae
with the provisions of the Convention and must be rejected in accordance with Article 35
§
4 of the Convention. This finding prevents the Court from assessing the merits of the applicant company’s complaints under this head, including that related to the Higher Administrative Court’s refusal to address the alleged time-bar of parts of the tax debt.
ALLEGED VIOLATION OF ARTICLE 13 OF THE CONVENTION
42.
The applicant company complained that there had been a violation of Article
13 of the Convention on account of the refusal of the Higher Administrative Court to determine on the merits the applicant company’s objection that the statutory limitation period in respect of a tax debt had expired.
43.
Article 13 of the Convention reads as follows:
“Everyone whose rights and freedoms as set forth in [the] Convention are violated shall have an effective remedy before a national authority notwithstanding that the violation has been committed by persons acting in an official capacity.”
44.
The Court reiterates that, in accordance with its case-law, Article
13 applies only where an individual has an “arguable claim” of being the victim of a violation of a Convention right. Having regard to its above conclusion under Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention, the Court does not find that the applicant company has an arguable claim for the purposes of Article
13, which therefore does not apply (see, among many other authorities,
Radio Athina Monoprosopi Etairia Periorismenis Efthynis v.
Greece
(dec.), no. 77504/13, §
65, 3 May 2022).
45.
It follows that this complaint is inadmissible within the meaning of Article 35 § 3 of the Convention and must be rejected in accordance with Article 35 § 4.
For these reasons, the Court, unanimously,
Declares
the application inadmissible.
Done in English and notified in writing on 17 October 2024.
Hasan Bakırcı
Arnfinn Bårdsen
Section Registrar
President