GEORGIOU v. THE UNITED KINGDOM

Primul reclamant este un național britanic, născut în Cipru în 1953, și al doilea reclamant este soția sa. Reclamanții locuiesc în Leicester și sunt reprezentați în fața Curții de către doamna Nuala Mole, un avocat practicant la Londra. În 1976, reclamanții au achiziționat o magazină de produse alimentare în Leicester și au început să facă tranzacționare ca „Chippery Mario”. Majoritatea vânzărilor lor au fost de alimente fierbinte, sub rezerva impozitului pe valoarea adăugată (VAT) la rata standard. După o vizită de rutină a controlului în mai 1989, ofițeri vamal și accesiți („ofițeri de uz personal”), care colectează TVA în numele Guvernului, au verificat cu mai mulți furnizori ai reclamanților și au descoperit că anumite achiziții au fost subestimate. În cinci zile consecutive începând cu 9 octombrie 1989, ofițerii vamali au păstrat în secret supravegherea pe sediul de la o fereastră de la etajul superior al unei proprietăți care a fost oblic peste drum de la sedii și au înregistrat detalii ale clienților care intră și pleacă și numărul de “pachete” sau saci de alimente cumpărate. De asemenea, au observat și înregistrat toate livrările efectuate. La 18 ianuarie 1990, reclamanții au fost intervievați de doi ofițeri vamal și câteva zile mai târziu au fost analizate citirile lor. La mijlocul lunii august 1989, magazinul a fost readaptat cu o nouă pînă electronică. La cerere, pînă pot produce rapoarte care rezumă tranzacțiile pe care le-au introdus-o. La 2 februarie 1990, reclamanții au recunoscut că au fost îndepărtați și îndepărtați de numerar din anii 1986. De asemenea, au reținut facturile de achiziție de la contabili. În mai 1990 au fost efectuate evaluări de către comisari vamal în ceea ce privește impozitul subdeclarat între ianuarie 1986 și octombrie 1989. Acestea s-au bazat pe o rată de suprimare săptămânală provenită din totalul total până la cel mare pentru perioada din septembrie 1989 până în ianuarie 1990. Totalul total până la cel mare a fost presupus exclusiv fiscal și, cu o ajustare pentru vânzările cu rating zero, a fost adăugată TVA la 15%. £15.000 a fost dedus pentru a permite cheie de erori și formare și alte intrari netransactionale. Diferența dintre rezultatul și luarile declarate pentru aceeași perioadă a fost împărțită prin numărul de săptămâni pentru care magazinul a fost deschis, pentru a obține rata de suprimare săptămânală. Această rată a fost apoi aplicată la perioadele anterioare cu reduceri periodice pentru a reflecta creșterea presupusă a prețurilor. Curtea a constatat mai târziu că cifrele de observație au fost utilizate doar ca elemente de justificare. La 15 iunie 1990, reclamanții au schimbat contabili și au solicitat oficial să se reconsidere cazul. Noile contabile au susținut că memoria de până era o bază necorespunzătoare pentru evaluarea impozitului, deoarece include chestiuni în afară de a lua și că nu era posibil să se asigure sumele atribuibile acestor chestiuni. A fost reexaminată chestiunea, iar comisarii vamali au eliberat evaluări modificate la 20 noiembrie 1990 pentru suma de £56.444; acest lucru a considerat că valoarea de £106.000 a fost inclusă în TVA și a dedus £5.000 (în comparație cu £15000) pentru erori de cheie și de formare. La 13 decembrie 1990, reclamanții au apelat împotriva evaluării reduse din 20 noiembrie 1990 (primul apel). La 14 decembrie 1990, comisarii vamali au eliberat oficial reclamanții cu un anunț de evaluare a unei sancțiuni în temeiul articolului 13 din Legea privind finanțarea din 1985 pentru evaziunea necorespunzătoare a TVA pentru șaisprezece perioade contabile între 1 noiembrie 1986 și 31 octombrie 1989. Se afirmă că impozitul evadat este de £56.444 și penalitatea a fost evaluată la £53.631, 95% din total, ceea ce a redus 5% pentru cooperare în temeiul articolului 13 alineatul (4) din Act. Reclamanții au apelat împotriva acestei sancțiuni la 26 iulie 1991 (al doilea recurs). Tribunalul TVA a auzit apelurile consolidate peste 49 de zile lucrătoare între martie și iulie 1993. Reclamanții au fost reprezentați de avocați cu o practică de TVA specializată, care, în conformitate cu propriul caz: „o familiaritate profundă cu teoria legii TVA și cu experiența extinsă de a lua cazuri de TVA atât la tribunal, cât și la Curtea Înaltă. Ea a fost la momentul procedurii interne autorul unui profesionist principal” lucrări cu privire la subiectul „Enciclopedia TVA””. Principalul argument al reclamanților a fost că revizuirea evaluării fiscale în noiembrie 1990 ar trebui să fi fost făcută în conformitate cu cea mai bună hotărâre a comisarilor (cu ajutorul testului de „bună judecată” care se aplică evaluărilor în sine) și au susținut că citirile până la momentul în care lectură nu sunt un indicator nesigur al luarilor și nu ar fi trebuit să fie utilizate ca baza evaluării. În consecință, comisarii nu ar fi putut utiliza cea mai bună hotărâre în evaluarea datoriei impozitelor și evaluările au fost nule, susținând în continuare că reducerea sancțiunii de 5% pentru cooperare este prea scăzută în aceste circumstanțe. În hotărârea sa din 28 aprilie 1994, tribunalul TVA a susținut că nimic din Legea privind TVA din 1983 sau din Legea de finanțare din 1985 nu a solicitat o revizuire a unei evaluări care să fie efectuată în conformitate cu „cea mai bună judecată”. Cu toate acestea, a constatat că, în aceste circumstanțe, revizuirea a fost într-adevăr efectuată în conformitate cu cea mai bună hotărâre a comisarului. În cursul procedurii, reclamanții au abordat o problemă cu privire la respectarea unor indicații de descoperire ale comisarilor. Tribunalul TVA a comentat: „Deși nu s-au respectat pe deplin instrucțiunile de descoperire, suntem mulțumiți că, în cele din urmă, [aplicanții] au văzut fiecare document existent și au fost suficient de informați cu privire la conținutul fiecărui alt document care ar putea fi considerat ca un element important pentru cazul reclamanților și care nu a fost privilegiat de la producție. În hotărârea noastră, nerespectarea comisarilor în ceea ce privește instrucțiunile nu a constituit o nerespectare deliberată, și a fost cauzată în principal de necunoscutitatea biroului Leicester cu astfel de direcții și de faptul că comisarii au luat o viziune relativ restrânsă a chestiunilor în cauză și a documentelor care se referă la aceste chestiuni, spre deosebire de opinia foarte largă a consilierilor apelanților.” Deși atacul reclamanților asupra validității evaluărilor a eșuat în ceea ce privește cuantitatea, tribunalul TVA a susținut că £25 000 ar trebui dedus ca cifre adecvate pentru erorile de cheie și de scriere (fără £5.000), și a permis o creștere de 10% în ceea ce privește luarea în octombrie 1989 în urma perioadei de renovare a magazinului. Taxul datorat a fost redus la 29 964,30 de lire sterline, pedeapsa fiind reevaluată la 75%. Reclamanții au apelat la Curtea Înaltă. În hotărârea sa din 6 octombrie 1995, instanța a susținut că nu există nici un punct de drept pe care Curtea Înaltă ar putea interveni, deoarece s-a convins că tribunalul TVA nu s-a îndreptat greșit în drept pentru a ajunge la decizia că comisarii vamali și-au exercitat cea mai bună hotărâre pentru a efectua evaluările. Reclamanții au apelat în continuare la Curtea de Apel, contestand decizia tribunalului că comisarii și-au exercitat cea mai bună hotărâre. Curtea de Apel, în urma cazului Van Boeckel / Vamă și Acciză Comrs [1981] STC 290, a reiterat că funcția tribunalului TVA este dublă: în primul rând, să ia în considerare dacă comisarii și-au îndeplinit în mod corespunzător funcția și, în al doilea rând, să ia în considerare orice alt motiv propus pentru reducerea evaluării. Hotărârea din 25 februarie 1996, Curtea de Apel a susținut că nu a fost posibilă de constatare a erorilor cu privire la cifrele achiziționate de tribunal. Curtea de Apel a refuzat să decidă dacă testul de „buna hotărâre” aplicat reexaminării și evaluării, deoarece nu era relevant pentru cazul de față. Curtea de Apel a criticat abordarea cererei de apel, Lordul Justiție Evans, care a menționat la pagina 476 § j: „Ce nu este permis, în opinia mea, este o selecție plină de dovezi, însoțită de o afirmație generală că concluzia tribunalului a fost împotriva greutății probelor și, prin urmare, a fost greșită. Un eșuat de a aprecia ceea ce este abordarea corectă reprezintă o mare parte din timp și cheltuielile care au fost ocazionate de acest recurs la Curtea Înaltă.” Lordul Justiție Evans a comentat din nou la pagina 477 § d, „Avisul de recurs la Curtea Înaltă a ridicat ceea ce erau în esență aspecte factuale declarate ca chestiuni ale dreptului care nu avea dreptul de a face concluziile pe care le-a făcut în lumina dovezilor pe care le-a auzite.” Lordul Justiție Evans a remarcat că nu a identificat problemele în avans sau chiar la audiere, menționând la pagina 469 § c: “trebuie să se spună că există o atenție complet indiscriminată și inutilă la detalie pe întreg.” În ceea ce privește durata procedurii, Lordul Justiția Evans a comentat, la pagina 482 § b: „Aș spune că durata acestor proceduri a fost în mare parte datorită nerecui faptului de a neidentificarea fie la început sau înaintea de la început a auudierii și de formulare, și de formulare. În cazul în care acest lucru ar fi fost făcut procesul de descoperire ar fi fost redus și tribunalul ar fi fost mai în măsură să exercite controlul îndeaproape asupra examinării de dovezi foarte detaliate la care a fost supusă.” Apelul a fost respins și permis apelul la Camera Lordilor a fost refuzat. Cererea reclamanților la Camera Lordilor a fost refuzată la 19 mai 1997. Procedurile de faliment, inițiate de comisarii vamali, au fost suspendate până la examinarea cazului reclamanților în fața Curții. Legea internă relevantă Partea relevantă a alineatului (4) din anexa 7 la Legea privind impozitul pe valoare adăugată din 1983 („Legea 1983”), în prezent secțiunea 73 alineatul (1) din Legea privind impozitul pe valoare adăugată din 1994 („Legea 1994”), prevede următoarele elemente: „(1) În cazul în care o persoană nu a reușit să efectueze orice returnare în temeiul prezentului Lege sau să păstreze orice document și să permită facilitățile necesare pentru a verifica astfel de returnări sau în cazul în care se pare comisarilor că aceste contribuții sunt incomplete sau incorecte, acestea pot evalua valoarea impozitului datorată de la el la cea mai bună hotărâre și să-l notifice.” Se prevede o dispoziție privind apelurile la art. 40 alineatul (1) din Legea 1983 (secțiunea 83-84 din Legea 1994): “40 (1). Un recurs se referă la un tribunal de impozitare pe valoarea adăugată constituit în conformitate cu anexa 8 la prezentul act împotriva hotărârii comisarilor în ceea ce privește oricare dintre aspectele următoare - (m) o evaluare – (i) în conformitate cu alineatele (1) sau (2) punctul 4 din anexa 7 la prezentul act în ceea ce privește o perioadă pentru care recurentul a efectuat o declarație în temeiul prezentului act; sau (ii) în conformitate cu alineatele (6) din respectivul alineat sau cantitatea unei astfel de evaluări.” În temeiul subsecțiunilor (3B) și (4), respectiv, există competențe pentru tribunalul să crească sau să reducă valoarea oricărei astfel de evaluări. Secțiunea 13 alineatul (1) din Legea de finanțare din 1985 prevede că: „În orice caz în care - (a) în scopul evadarii impozitelor, o persoană face orice acțiune sau omite să ia orice acțiune, și (b) comportamentul său implică necorespunderea (sau nu este ca urmare a unei răspunderi penale); este responsabil, sub rezerva subsecțiunea (4) și (7) de mai jos, de a notifica o penalitate egală cu suma impozitului evadat sau, după caz, de a fi căutată să fie evadat, prin comportamentul său.” Subsecțiunea (4) prevede: “Dacă o persoană responsabilă de o penalitate în temeiul prezentei secțiunea a fost cooperată cu Comisarul în cadrul anchetei sale pentru răspunderea reală pentru impoziune...comisarul sau, prin apel, un tribunal fiscal adăugat poate reduce penalitatea la o sumă nu mai mică decât jumătate din ceea ce ar fi fost în afara acestei secțiunea; și în determinarea oricărei reduceririririri în temeiul acestei subsecțiunea, comisii, comisii sau tribunalul nu secțiunea secțiunea trebuie să ține în vederea cu privire la amploarea sa.”

The first applicant is a British national, born in Cyprus in 1953, and the second applicant is his wife. The applicants live in Leicester and are represented before the Court by Ms Nuala Mole, a lawyer practising in London. In 1976 the applicants purchased a take-away food shop in Leicester and began trading as “Mario’s Chippery”. Most of their sales were of hot food, subject to value added tax (“VAT”) at the standard rate. After a routine control visit in May 1989, Customs & Excise officers (“Customs officers”), who collect VAT on behalf of the Government, checked with several of the applicants’ suppliers and discovered that certain purchases had been understated. On five consecutive days from 9 October 1989, Customs officers secretly kept watch on the premises from a window on the upper floor of a property which was obliquely across the road from the premises and recorded details of customers entering and leaving and the number of “packets” or bags of food bought. They also observed and recorded all deliveries made. On 18 January 1990 the applicants were interviewed by two Customs officers and a few days later their till readings were analysed. In mid August 1989 the shop had been refitted with a new electronic till. On demand the till could produce reports which summarised the transactions entered onto it. The relevant grand total reading for takings from 5 September 1989 to 26 January 1990 was £106,214.93. This was compared with declared takings of £49,000. On 2 February 1990 the applicants admitted that they had been under-declaring takings and removing cash from the till since 1986. They also admitted to withholding purchase invoices from their accountants. In May 1990 assessments were made by Customs Commissioners in respect of under-declared tax between January 1986 and October 1989. These were based on a weekly suppression rate derived from the till grand total for the period from September 1989 to January 1990. The grand till total was assumed to be tax exclusive and, with an adjustment for zero-rated sales, VAT at 15% was added. £15,000 was deducted to allow for keying errors and training and other non-transaction entries. The difference between the result and the declared takings for the same period was divided by the number of weeks for which the shop was open, to obtain the weekly suppression rate. This rate was then applied to earlier periods with periodic reductions to reflect assumed price increases. The assessment figure reached was £61,902. The tribunal later found that the observation figures were used as supporting evidence only. On 15 June 1990 the applicants changed accountants and formally asked for the case to be reconsidered. The new accountants argued that the till memory was an unfair basis for assessing the tax as it included matters besides takings, and that it was impossible to ascertain the sums attributable to those matters. The figure put forward for tax due was £8,794. The matter was reconsidered and Customs Commissioners issued amended assessments on 20 November 1990 for the sum of £56,444; this took the figure of £106,000 as inclusive of VAT and deducted £5,000 (as opposed to £15,000) for keying and training errors. On 13 December 1990 the applicants appealed against the reduced assessment of 20 November 1990 (the first appeal). On 14 December 1990 Customs Commissioners formally issued the applicants with a notice of assessment of a penalty under section 13 of the Finance Act 1985 for dishonest evasion of VAT for sixteen accounting periods between 1 November 1986 and 31 October 1989. The tax evaded was stated to be £56,444 and the penalty was assessed at £53,631, 95% of the total, giving a reduction of 5% for co-operation under section 13(4) of the Act. The applicants appealed against this penalty on 26 July 1991 (the second appeal). The VAT tribunal heard the consolidated appeals over 49 working days from March to July 1993. The applicants were represented by counsel with a specialised VAT practice, who had, according to their own case: “an in depth familiarity with the theory of VAT law and extensive experience of taking VAT cases to both the tribunal and the High Court. She was at the time of the domestic proceedings the author of a leading practitioners’ work on the subject ‘The Encyclopaedia of VAT’”. The applicants’ principal argument was that the review of the tax assessment in November 1990 ought to have been made according to the Commissioners’ best judgment (using the “best judgment” test which applied to the assessments themselves). They argued that the till readings were an unreliable indicator of the takings and should not have been used as the basis of the assessment. Accordingly, the Commissioners could not have used their best judgment in assessing the tax due and the assessments were void. They further submitted that the penalty reduction of 5% for co-operation was too low in the circumstances. In its judgment of 28 April 1994, the VAT tribunal held that nothing in either the VAT Act 1983 or the Finance Act 1985 required a review of an assessment to be made according to “the best judgment” test. Nevertheless, it found that, in the circumstances, the review had indeed been made according to the Commissioners’ best judgment. During the course of proceedings an issue had been raised by the applicants as to the Commissioners’ compliance with certain directions for discovery. The VAT tribunal commented: “Although the discovery directions were not fully complied with, we are satisfied that eventually the [applicants] saw every existing document and were sufficiently informed of the contents of every other document which could possibly be considered as material to the applicants’ case and which was not privileged from production. In our judgment the Commissioners’ failure to comply with the directions did not amount to wilful disobedience, and it was caused mainly by the Leicester office’s unfamiliarity with such directions and by the fact that the Commissioners took a relatively narrow view of the matters in issue in the case and of the documents which related to those matters, as opposed to the very wide view taken by the Appellants’ advisers.” Although the applicants’ attack on the validity of the assessments failed as to quantum, the VAT tribunal held that £25,000 should be deducted as the proper figure for keying and typing errors (as opposed to £5,000), and it allowed an increase of 10% in takings for October 1989 following the shop’s refurbishment period. The tax due was reduced to £29,964.30, the penalty having been reassessed at 75%. The applicants appealed to the High Court. In its judgment of 6 October 1995, the court held that there was no point of law upon which the High Court could intervene, since it was satisfied that the VAT tribunal had not misdirected itself in law in reaching the decision that the Customs Commissioners had exercised their best judgment in making the assessments. The applicants further appealed to the Court of Appeal, challenging the tribunal’s decision that the Commissioners had exercised their best judgment. The Court of Appeal, following the case of Van Boeckel v Customs and Excise Comrs [1981] STC 290, reiterated that the VAT tribunal’s function is twofold: first to consider whether the commissioners have duly discharged their function and second to consider any further grounds put forward for reducing the assessment. Giving judgment on 25 February 1996, the Court of Appeal held that it was impossible to find fault with the figures reached by the tribunal. The Court of Appeal declined to decide the issue of whether the “best judgment” test applied to the review as well as the assessment, because it was not relevant to the case before it. The Court of Appeal criticised the approach of the appeal petition, Lord Justice Evans noting at page 476 § j: “What is not permitted, in my view, is a roving selection of evidence coupled with a general assertion that the tribunal’s conclusion was against the weight of evidence and was therefore wrong. A failure to appreciate what is the correct approach accounts for much of the time and expense that was occasioned by this appeal to the High Court.” Lord Justice Evans commented again at page 477 § d, “The notice of appeal to the High Court raised what were essentially factual issues stated as questions of law to the general effect that the tribunal had no right to make the findings which it did in the light of the evidence that it heard.” Lord Justice Evans noted the failure to identify the issues in advance of, or even at the hearing, noting at page 469 § c: “it must be said that there was a wholly indiscriminate and unnecessary attention to detail throughout.” On the issue of the length of proceedings, Lord Justice Evans commented, at page 482 § b: “I would say that the length of these proceedings was largely due to the failure to identify either at or before the beginning of the hearing, and to formulate, the issues that were raised. If this had been done the process of discovery would have been eased and the tribunal would have been better able to exercise control over the close examination of highly detailed evidence to which it was subjected.” The appeal was dismissed and leave to appeal to the House of Lords was refused. The applicants’ petition to the House of Lords was refused on 19 May 1997. Bankruptcy proceedings, commenced by the Customs Commissioners, have been adjourned pending consideration of the applicants’ case before the Court. Relevant domestic law The relevant part of paragraph 4 of Schedule 7 of the Value Added Tax Act 1983 (“the 1983 Act”), now Section 73(1) of the Value Added Tax Act 1994 (“the 1994 Act”), provides as follows: “(1) Where a person has failed to make any returns under this Act or to keep any documents and afford the facilities necessary to verify such returns or where it appears to the Commissioners that such returns are incomplete or incorrect they may assess the amount of tax due from him to the best of their judgment and notify it to him.” A provision for appeals is made in section 40(1) of the 1983 Act (sections 83-84 of the 1994 Act): “40 (1). An appeal shall lie to a value added tax tribunal constituted in accordance with Schedule 8 to this Act against the decision of the Commissioners with respect to any of the following matters - (m) an assessment – (i) under sub-paragraph (1) or (2) of paragraph 4 of Schedule 7 to this Act in respect of a period for which the appellant has made a return under this Act; or (ii) under sub-paragraph (6) of that paragraph, or the amount of such assessment.” Under sub-sections (3B) and (4) respectively there are powers for the tribunal to increase or reduce the amount of any such assessment. Section 13 subsection (1) of the Finance Act 1985 provides that: “In any case where - (a) for the purpose of evading tax, a person does any act or omits to take any action, and (b) his conduct involves dishonesty (whether or not it is such as to give rise to a criminal liability); he shall be liable, subject to subsections (4) and (7) below, to a penalty equal to the amount of tax evaded or, as the case may be, sought to be evaded, by his conduct.” Subsection (4) provides: “If a person liable to a penalty under this section has co-operated with the Commissioner in the investigation of his true liability for tax…the Commissioner or, on appeal, a value added tax tribunal may reduce the penalty to an amount which is not less than half what it would have been apart from this subsection; and in determining the extent of any reduction under this subsection, the Commissioners or tribunal shall have regard to the extent of the co-operation which the person concerned has given to the Commissioners in their investigation.” Section 21 subsection (1) of the Finance Act 1985 provides that: “Where any person is liable - (a) to a penalty under any of sections 13 or 17 above, the Commissioners may … assess the amount due by way of penalty…and notify it to him accordingly; and the fact that any conduct giving rise to a penalty under any of sections 13 to 17 above may have ceased before an assessment is made under this section shall not affect the power of the commissioners to make such an assessment.”