Decizia nr. 74 din 18 octombrie 2021

Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este legal constituit potrivit dispoziţiilor art. XIX alin. (2) din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind Codul de procedură civilă, cu modificările ulterioare, şi ale art. 36 alin. (2) lit. a) din Regulamentul privind organizarea şi funcţionarea administrativă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, republicat, cu completările ulterioare (Regulamentul ÎCCJ). 2. Şedinţa este prezidată de doamna judecător Denisa-Angelica Stănişor, preşedintele Secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.

La şedinţa de judecată participă magistratul-asistent Bogdan Georgescu, desemnat în conformitate cu dispoziţiile art. 38 din Regulamentul ÎCCJ.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel Alba Iulia – Secţia de contencios administrativ şi fiscal în Dosarul nr. 3.008/97/2018.

Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând următoarele: la dosar a fost depus raportul întocmit de judecătorul-raportor asupra chestiunii de drept, care a fost comunicat părţilor, conform dispoziţiilor art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă; la dosar nu au fost înregistrate puncte de vedere formulate de părţi privind chestiunea de drept supusă judecăţii.

Preşedintele completului constată că nu sunt invocate chestiuni prealabile, iar completul de judecată rămâne în pronunţare asupra sesizării privind pronunţarea unei hotărâri prealabile. ÎNALTA CURTE, deliberând asupra chestiunii de drept ce face obiectul sesizării, constată următoarele: I. Titularul şi obiectul sesizării

Prin Încheierea din 26 mai 2021, pronunţată în Dosarul nr. 3.008/97/2018, în temeiul art. 519 din Codul de procedură civilă, Curtea de Apel Alba Iulia – Secţia de contencios administrativ şi fiscal a dispus sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile, prin care să se dea o rezolvare de principiu cu privire la următoarea chestiune de drept: „Cum se interpretează şi se aplică prevederile art. 76 alin. (2) lit. k) şi art. 76 alin. (4) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, care dispun că indemnizaţiile şi orice alte sume de aceeaşi natură, altele decât cele acordate pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare, primite de salariaţi, potrivit legii, pe perioada detaşării în străinătate în interesul serviciului, nu constituie venit impozabil în limita plafonului stabilit, în cazul indemnizaţiilor specifice detaşării care sunt considerate parte a salariului minim, conform prevederilor art. 9 din Legea nr. 344/2006 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale?” II. Expunerea succintă a procesului A. Cererea de chemare în judecată

Reclamanta A. SRL a fost supusă unei inspecţii fiscale, rezultatele acesteia fiind consemnate în Raportul de inspecţie fiscală din 2017, prin care s-au reţinut următoarele: (i) în perioada 1.07.2015-31.03.2017, societatea a detaşat în Germania un număr de 8 salariaţi, angajaţi cu contract individual de muncă; (ii) potrivit documentelor puse la dispoziţie de societate, organele de inspecţie fiscală au constatat că veniturile brute realizate de personalul detaşat se constituie din valoarea salariului de încadrare stabilit prin contractele individuale de muncă încheiate între salariaţi şi societatea reclamantă, completat cu alte sporuri şi indemnizaţii specifice detaşării, valoarea acestora întregind salariul minim definit de legislaţia şi practica naţională a statului în care aceştia au fost detaşaţi, respectiv 8,5 euro brut/oră; (iii) sumele reprezentând diferenţa dintre salariul minim brut din statul membru al Uniunii Europene şi veniturile brute realizate în România sunt înregistrate în contabilitate ca diurne.

Prin Decizia de impunere din 2017, organul fiscal a stabilit contribuţii suplimentare, raportat la baza impozabilă stabilită suplimentar, reprezentând diferenţa dintre salariul minim brut din statul membru al Uniunii Europene şi veniturile brute realizate de salariaţi în România.

Prin Decizia din 2018, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara (DGRFP Timişoara) a respins, ca neîntemeiată, contestaţia formulată de societatea A. SRL împotriva Deciziei de impunere din 2017 şi împotriva Deciziei din 2018 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara (AJFP Hunedoara) referitoare la obligaţiile de plată accesorii, reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere.

Împotriva actelor administrativ-fiscale menţionate, reclamanta A. SRL a formulat acţiune în anulare, arătând, în esenţă, că există trei acte normative care reglementează diurna şi dreptul salariaţilor la diurnă, respectiv art. 5 alin. (1) lit. A.a) din Hotărârea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi şi obligaţii ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările şi completările ulterioare (Hotărârea Guvernului nr. 518/1995), art. 44 alin. (2) din Legea nr. 53/2003 – Codul muncii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (Codul muncii), şi art. 55 alin. (1) din Legea nr. 571/2003*) privind Codul fiscal, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (Codul fiscal din 2003), aplicabil raportului juridic de drept fiscal ce formează obiectul litigiului, conform cărora indemnizaţia de deplasare este supusă regulilor de impunere proprii veniturilor din salarii pentru partea care depăşeşte limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit. Reclamanta susţine că a respectat prevederile menţionate în ceea ce priveşte modul de calcul al obligaţiilor fiscale aferente veniturilor plătite angajaţilor detaşaţi în străinătate. *) Legea nr. 571/2003 a fost abrogată prin Legea nr. 227/2015. B. Apărările formulate de pârâte

Prin întâmpinare, pârâta AJFP Hunedoara, în nume propriu şi pentru DGRFP Timişoara, a arătat că sumele reprezentând diferenţa dintre salariul minim brut din statul membru al Uniunii Europene şi veniturile brute realizate de salariaţi în România sunt înregistrate în contabilitate ca diurne, însă sumele plătite salariaţilor detaşaţi nu pot avea o natură juridică şi fiscală în Germania şi o altă natură juridică în România. Aferent veniturilor realizate de salariaţii detaşaţi pentru munca prestată în Germania, respectiv diferenţa dintre salariul minim brut din statul membru al Uniunii Europene şi veniturile brute realizate de salariaţi în România (în perioada detaşării), societatea nu a calculat, nu a înregistrat în contabilitate şi nu a declarat la organul fiscal teritorial impozit pe salarii şi contribuţii aferente salariilor.

Pentru perioada în care salariaţii reclamantei s-au deplasat în Germania, respectiv începând cu luna iulie 2015, sunt aplicabile prevederile Legii nr. 344/2006**) privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale, cu modificările şi completările ulterioare (Legea nr. 344/2006). Astfel, salariatul unui angajator stabilit pe teritoriul României, care în mod normal lucrează în România, dar care este trimis să lucreze pentru o perioadă de timp limitată pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, în baza unui raport de muncă existent între el şi angajatorul român, beneficiază de dreptul la acordarea unui salariu minim, la nivelul celui definit de legislaţia şi/sau practica statului în care este trimis să lucreze, de plata orelor suplimentare, precum şi de acordarea unei indemnizaţii de detaşare, ca parte a salariului minim, în măsura în care această indemnizaţie nu este destinată acoperirii cheltuielilor de transport, cazare şi masă. **) Legea nr. 344/2006 a fost abrogată prin Legea nr. 16/2017.

Deşi Codul muncii este actul normativ care reglementează cu caracter general dreptul salariaţilor la diurnă, în materia acordării de indemnizaţii băneşti salariaţilor detaşaţi de pe teritoriul României pe teritoriul altor state membre ale Uniunii Europene prioritare sunt aplicabile prevederile Directivei 96/71/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 16 decembrie 1996 privind detaşarea lucrătorilor în cadrul prestării de servicii (Directiva 96/71/CE), precum şi cele ale Legii nr. 344/2006. Indemnizaţia de detaşare definită de Legea nr. 344/2006 nu include şi cheltuielile cu cazarea, masa şi transportul, acestea intrând în categoria cheltuielilor generate de detaşare.

În condiţiile în care societatea suportă contravaloarea cheltuielilor cu transportul şi cazarea angajaţilor deplasaţi în Germania, sumele de bani acordate angajaţilor cu titlu de diurnă reprezintă de fapt indemnizaţii de detaşare, conform Legii nr. 344/2006. C. Hotărârea primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 526/CA/2020, Tribunalul Hunedoara – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele DGRFP Timişoara şi AJFP Hunedoara, reţinând, în esenţă, următoarele: (i) având în vedere dispoziţiile art. 3 alin. (7) paragraful 2 din Directiva 96/71/CE, ale art. 9 din Legea nr. 344/2006 şi ale art. 11 din Legea nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale, cu modificările şi completările ulterioare (Legea nr. 16/2017), întrucât cheltuielile de transport şi cazare au fost asigurate în mod distinct de angajator, sumele acordate de societatea reclamantă cu titlu de diurnă sunt parte a salariului minim şi, pe cale de consecinţă, intră în baza de calcul al contribuţiilor datorate de angajator; (ii) întrucât sumele acordate cu titlu de indemnizaţie sau de diurnă devin parte a salariului minim şi sunt supuse reglementărilor referitoare la impunerea veniturilor din salarii, ele îşi pierd caracterul de venit asimilat salariului, neimpozabil potrivit art. 76 alin. (4) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare (Codul fiscal din 2015), iar, alături de salariul achitat potrivit prevederilor contractului individual de muncă, devin parte a salariului minim la care face referire art. 3 alin. (1) din Directiva 96/71/CE. D. Recursul declarat împotriva hotărârii primei instanţe

Reclamanta A. SRL a declarat recurs împotriva hotărârii primei instanţe, arătând următoarele: (i) a respectat limitele prevăzute de art. 76 alin. (2) lit. k) pct. (i) şi (ii) din Codul fiscal din 2015, astfel că diurnele acordate salariaţilor deplasaţi în Germania trebuie să fie tratate ca „indemnizaţii de deplasare – diurnă”, iar nu ca „orice alte sume sau avantaje în bani ori în natură”, în sensul art. 76 alin. (2) lit. s) din Codul fiscal din 2015, aşa cum au fost calificate prin raportul de inspecţie fiscală; (ii) diurna, în limita prevăzută de lege, nu se încadrează în ipoteza altor venituri asimilate salariilor, enumerate în cuprinsul pct. 12 din cap. III – „Venituri din salarii şi asimilate salariilor”, secţiunea 1 – „Definirea veniturilor din salarii şi asimilate salariilor” al titlului IV din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, cu modificările şi completările ulterioare.

Intimatele-pârâte DGRFP Timişoara şi AJFP Hunedoara au formulat întâmpinare, prin care au arătat că simplul fapt că indemnizaţia acordată angajaţilor deplasaţi în străinătate s-a încadrat în limita stabilită prin Hotărârea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi şi obligaţii ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările şi completările ulterioare, nu presupune că indemnizaţia are natura juridică a unei diurne în sensul hotărârii Guvernului, ci este un venit de natură salarială. III. Prevederile normative supuse interpretării

Dispoziţiile legale ce formează obiectul sesizării sunt următoarele: – art. 76 alin. (2) lit. k) şi alin. (4) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare: „Art. 76. – Definirea veniturilor din salarii şi asimilate salariilor […] (2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică şi următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor: […] k) indemnizaţiile şi orice alte sume de aceeaşi natură, altele decât cele acordate pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare, primite de salariaţi, potrivit legii, pe perioada delegării/detaşării, după caz, în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, pentru partea care depăşeşte plafonul neimpozabil stabilit astfel: (i) în ţară, 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaţie, prin hotărâre a Guvernului pentru personalul autorităţilor şi instituţiilor publice; (ii) străinătate, 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar; […] (4) Următoarele venituri nu sunt impozabile, în înţelesul impozitului pe venit: […] h) indemnizaţiile şi orice alte sume de aceeaşi natură, primite de salariaţi, potrivit legii, pe perioada delegării/detaşării, după caz, în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, în limita plafonului neimpozabil stabilit la alin. (2) lit. k), precum şi cele primite pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare.”; – art. 9 din Legea nr. 344/2006 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării pe servicii transnaţionale, cu modificările şi completările ulterioare, care a fost abrogată prin Legea nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 196 din 21 martie 2017, cu modificările şi completările ulterioare): „Art. 9. – Indemnizaţiile specifice detaşării sunt considerate parte a salariului minim, în măsura în care nu sunt acordate salariatului pentru acoperirea cheltuielilor generate de detaşare, precum cele de transport, cazare şi masă.”

Alte dispoziţii relevante cu privire la chestiunea de drept: – art. 5 alin. (1) lit. A din Hotărârea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi şi obligaţii ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările şi completările ulterioare: „Art. 5. – (1) Personalului trimis în străinătate în condiţiile prezentei hotărâri i se acordă: A. În străinătate, o indemnizaţie zilnică în valută primită pe perioada delegării şi detaşării în străinătate, denumită în continuare indemnizaţie de deplasare, compusă din: a) o sumă zilnică, denumită în continuare diurnă, în vederea acoperirii cheltuielilor de hrană, a celor mărunte uzuale, precum şi a costului transportului în interiorul localităţii în care îşi desfăşoară activitatea; b) o sumă zilnică, denumită în continuare indemnizaţie de cazare, în limita căreia personalul trebuie să îşi acopere cheltuielile de cazare. Prin cheltuieli de cazare se înţelege, pe lângă tarifele sau chiria plătite, şi eventualele taxe obligatorii pe plan local, precum şi costul micului dejun, atunci când acesta este inclus în tarif.”; – art. 43-46 din Legea nr. 53/2003 – Codul muncii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare: „Art. 43. – Delegarea reprezintă exercitarea temporară, din dispoziţia angajatorului, de către salariat, a unor lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuţiilor de serviciu în afara locului său de muncă. Art. 44. – (1) Delegarea poate fi dispusă pentru o perioadă de cel mult 60 de zile calendaristice în 12 luni şi se poate prelungi pentru perioade succesive de maximum 60 de zile calendaristice, numai cu acordul salariatului. Refuzul salariatului de prelungire a delegării nu poate constitui motiv pentru sancţionarea disciplinară a acestuia. (2) Salariatul delegat are dreptul la plata cheltuielilor de transport şi cazare, precum şi la o indemnizaţie de delegare, în condiţiile prevăzute de lege sau de contractul colectiv de muncă aplicabil. Art. 45. – Detaşarea este actul prin care se dispune schimbarea temporară a locului de muncă, din dispoziţia angajatorului, la un alt angajator, în scopul executării unor lucrări în interesul acestuia. În mod excepţional, prin detaşare se poate modifica şi felul muncii, dar numai cu consimţământul scris al salariatului. Art. 46. – (1) Detaşarea poate fi dispusă pe o perioadă de cel mult un an. (2) În mod excepţional, perioada detaşării poate fi prelungită pentru motive obiective ce impun prezenţa salariatului la angajatorul la care s-a dispus detaşarea, cu acordul ambelor părţi, din 6 în 6 luni. (3) Salariatul poate refuza detaşarea dispusă de angajatorul său numai în mod excepţional şi pentru motive personale temeinice. (4) Salariatul detaşat are dreptul la plata cheltuielilor de transport şi cazare, precum şi la o indemnizaţie de detaşare, în condiţiile prevăzute de lege sau de contractul colectiv de muncă aplicabil.”; – art. 3 alin. (1) lit. b), c) şi e) şi art. 7 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 344/2006: „Art. 3. – (1) În sensul prezentei legi, termenii şi expresiile de mai jos au următoarele semnificaţii: […] b) salariat detaşat de pe teritoriul României – salariatul unui angajator stabilit pe teritoriul României, care în mod normal lucrează în România, dar care este trimis să lucreze pentru o perioadă de timp limitată pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, al Spaţiului Economic European sau pe teritoriul Confederaţiei Elveţiene, atunci când angajatorul ia una dintre măsurile prevăzute la art. 4 alin. (2); c) salariu minim – salariul minim aplicabil pe teritoriul României pentru salariatul detaşat pe teritoriul României, respectiv salariul minim aplicabil pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, al Spaţiului Economic European sau pe teritoriul Confederaţiei Elveţiene, pentru salariatul detaşat de pe teritoriul României; […] e) indemnizaţie specifică detaşării – indemnizaţia acordată în vederea compensării inconvenientelor cauzate de detaşare. […] Art. 7. – (1) Salariaţii detaşaţi de pe teritoriul României în cadrul prestării de servicii transnaţionale beneficiază, indiferent de legea aplicabilă raportului de muncă, de condiţiile de muncă stabilite prin acte cu putere de lege, acte administrative prin convenţii colective sau sentinţe arbitrale de generală aplicare valabile în statul membru al Uniunii Europene, al Spaţiului Economic European sau în Confederaţia Elveţiană, pe al cărui teritoriu sunt prestate serviciile, cu privire la: […] c) salariul minim, inclusiv compensarea sau plata muncii suplimentare; […] (2) În sensul prevederilor prezentei legi, noţiunea de «salariu minim» prevăzută la alin. (1) lit. c) este definită de legislaţia şi/sau practica statului membru al Uniunii Europene, al Spaţiului Economic European sau Confederaţiei Elveţiene, pe al cărui/cărei teritoriu este detaşat salariatul.”; – art. 8 din Legea nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale, cu modificările şi completările ulterioare: „Art. 8. – Salariaţii detaşaţi de pe teritoriul României în cadrul prestării de servicii transnaţionale beneficiază, indiferent de legea aplicabilă raportului de muncă, de condiţiile de muncă stabilite prin acte cu putere de lege, acte administrative, prin convenţii colective sau sentinţe arbitrale de generală aplicare, valabile în statul membru, altul decât România, sau în Confederaţia Elveţiană, pe teritoriul căruia/căreia sunt prestate serviciile, cu privire la: a) durata maximă a timpului de muncă şi durata minimă a repausului periodic; b) durata minimă a concediilor anuale plătite; c) remuneraţia aplicabilă pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, altul decât România, sau pe teritoriul Confederaţiei Elveţiene, inclusiv plata orelor suplimentare, cu excepţia contribuţiilor prevăzute de Legea nr. 1/2020; d) condiţiile pentru punerea la dispoziţie a salariaţilor, în special de către agenţii de muncă temporară; e) sănătatea, securitatea şi igiena în muncă; f) măsurile de protecţie aplicabile condiţiilor de muncă pentru femeile însărcinate sau pentru cele care au născut recent, precum şi pentru copii şi tineri; g) egalitatea de tratament dintre bărbaţi şi femei, precum şi alte dispoziţii în materie de nediscriminare; h) condiţiile privind cazarea salariaţilor atunci când sunt oferite de angajator salariaţilor trimişi să exercite temporar lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuţiilor de serviciu la un alt loc de muncă decât locul lor de muncă obişnuit; i) indemnizaţiile sau rambursarea cheltuielilor de transport, cazare şi masă pentru salariaţii obligaţi din raţiuni profesionale să călătorească către şi de la locul lor de muncă obişnuit în statul membru pe teritoriul căruia sunt detaşaţi sau în cazul în care aceştia sunt trimişi temporar de angajatorul lor de la locul lor de muncă obişnuit la un alt loc de muncă, în conformitate cu legislaţia sau contractul colectiv de muncă cu aplicabilitate generală din statul gazdă.”; – art. 2 alin. (1), art. 3 alin. (1) şi alin. (7) paragraful 2 din Directiva nr. 96/71/CE din 1996 a Parlamentului European şi a Consiliului din 16 decembrie 1996 privind detaşarea lucrătorilor în cadrul prestării de servicii: „Articolul 2 – Definiţie (1) În sensul prezentei directive, prin lucrător detaşat se înţelege un lucrător care, pe o perioadă limitată, îşi desfăşoară munca pe teritoriul unui stat membru diferit de cel în care lucrează în mod normal. […] Articolul 3 – Condiţii de muncă şi de încadrare în muncă (1) Statele membre asigură că, indiferent de legea aplicabilă raporturilor de muncă, întreprinderile menţionate la articolul 1 alineatul (1) garantează lucrătorilor detaşaţi pe teritoriul lor condiţii de muncă şi de încadrare în muncă cu privire la următoarele aspecte stabilite în statul membru pe teritoriul căruia sunt executate lucrările: – prin acte cu putere de lege şi acte administrative şi/sau – prin convenţii colective sau sentinţe arbitrale de generală aplicare în sensul alineatului (8), în măsura în care acestea se referă la activităţile menţionate în anexă: (a) perioadele maxime de lucru şi perioadele minime de odihnă; (b) durata minimă a concediilor anuale plătite; (c) salariul minim, inclusiv plata orelor suplimentare; prezenta literă nu se aplică sistemelor complementare de pensii; (d) condiţiile de punere la dispoziţie a lucrătorilor, în special de către întreprinderile cu încadrare în muncă temporară; (e) securitatea, sănătatea şi igiena la locul de muncă; (f) măsurile de protecţie aplicabile condiţiilor de muncă şi de încadrare în muncă a femeilor însărcinate sau care au născut de curând, a copiilor şi a tinerilor; (g) egalitatea de tratament între bărbaţi şi femei, precum şi alte dispoziţii în materie de nediscriminare. În sensul prezentei directive, noţiunea de salariu minim, menţionată la alineatul (1) litera (c), este definită de legislaţia şi practica naţională a statului membru pe teritoriul căruia este detaşat lucrătorul. […] (7) Alineatele (1)-(6) nu aduc atingere aplicării unor condiţii de muncă şi de încadrare în muncă mai favorabile pentru lucrători. Alocaţiile specifice detaşării sunt considerate parte a salariului minim, în măsura în care nu sunt vărsate cu titlu de rambursare a cheltuielilor suportate efectiv pentru detaşare, cum ar fi cheltuielile de transport, cazare şi masă.” IV. Punctul de vedere al părţilor cu privire la dezlegarea chestiunii de drept

Recurenta-reclamantă şi intimatele-pârâte au argumentat îndeplinirea condiţiilor de admisibilitate a sesizării Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile prin care să dea rezolvare de principiu chestiunii de drept în discuţie. V. Punctul de vedere al instanţei de trimitere

La formularea punctului de vedere, instanţa de trimitere a făcut referire la jurisprudenţa Curţii de Apel Alba Iulia (Decizia nr. 289 din 10 martie 2021), a Curţii de Apel Braşov (Decizia nr. 226 din 6 aprilie 2021) şi a Curţii de Apel Târgu Mureş (Decizia nr. 447 din 4 august 2020), arătând că împrejurarea că indemnizaţia specifică detaşării este considerată parte a salariului minim are relevanţă numai din perspectiva respectării normelor de dreptul muncii şi a securităţii sociale faţă de salariaţii detaşaţi, în timp ce consecinţele fiscale sunt determinate de prevederile art. 76 alin. (2) lit. k) şi alin. (4) lit. h) din Codul fiscal din 2015.

Din interpretarea normelor fiscale interne rezultă, din punct de vedere fiscal, următoarele: (i) reprezintă venit asimilat salariilor şi supus impozitului pe venit indemnizaţia de detaşare în străinătate pentru partea care depăşeşte plafonul neimpozabil de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar (Hotărârea Guvernului nr. 518/1995); (ii) nu reprezintă venit asimilat salariilor şi neimpozabil din perspectiva impozitului pe venit indemnizaţia de detaşare în străinătate pentru partea care nu depăşeşte plafonul neimpozabil de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar împreună cu cele primite pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare; (iii) reprezintă venit asimilat salariilor şi supus impozitului pe venit orice alte sume încasate ca urmare a unei relaţii contractuale de muncă, în baza unui act de detaşare, sume care prin conţinutul lor concret nu pot fi încadrate în cheltuieli de detaşare (indemnizaţie, cheltuieli de transport şi cazare).

Normele naţionale care lămuresc conţinutul noţiunii de detaşare transnaţională, respectiv de indemnizaţie de detaşare/diurnă sunt prevederile Legii nr. 344/2006, act care a transpus în dreptul intern Directiva 96/71/CE.

Reprezintă detaşare transnaţională de pe teritoriul României detaşarea unui salariat de pe teritoriul României în numele întreprinderii şi sub coordonarea acesteia, în cadrul unui contract încheiat între întreprinderea care face detaşarea şi beneficiarul prestării de servicii care îşi desfăşoară activitatea pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, dacă există un raport de muncă, pe perioada detaşării, între salariat şi întreprinderea care face detaşarea.

Salariul minim pentru salariatul detaşat de pe teritoriul României reprezintă salariul minim din statul membru al Uniunii Europene pe teritoriul căruia este detaşat salariatul, astfel cum este definit de legislaţia şi/ori practica statului membru [art. 3 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 344/2006, art. 3 alin. (1) din Directiva 96/71/CE].

Cheltuielile generate de detaşare reprezintă orice cheltuieli cu transportul, cazarea şi masa, efectuate în scopul detaşării [art. 3 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 344/2006, art. 2 alin. (1) lit. g) din Legea nr. 16/2017], în timp ce indemnizaţia specifică detaşării este definită ca indemnizaţia acordată în vederea compensării inconvenientelor cauzate de detaşare, care constau în îndepărtarea salariatului de mediul său obişnuit [art. 3 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 344/2006, art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 16/2017].

Directiva 96/71/CE nu cuprinde menţiuni explicite cu privire la aceste tipuri de cheltuieli, însă determină raportul care trebuie să existe între salariul minim şi aceste tipuri de cheltuieli, statuând în art. 3 alin. (7) că indemnizaţiile specifice detaşării sunt considerate parte a salariului minim, în măsura în care nu sunt acordate salariatului pentru acoperirea cheltuielilor generate de detaşare, precum cele de transport, cazare şi masă.

Împrejurarea că indemnizaţia specifică detaşării face parte din venitul minim al lucrătorilor locali din statul unde s-a realizat detaşarea lucrătorului nu presupune calificarea regimului fiscal naţional al acestor venituri ca fiind asimilate salariilor, fiind supus impozitului pe venit.

Directiva 96/71/CE nu stabileşte tratamentul fiscal, ci doar tratamentul juridic aplicabil din perspectiva dreptului muncii.

Ca atare, ceea ce prezintă relevanţă este că legislaţia Uniunii Europene nu impune asimilarea regimului fiscal dintr-un stat membru cu regimul fiscal din statul de origine.

Mai mult, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene (CJUE), în cauzele vizând Directiva 96/71/CE, a arătat că legiuitorul european nu a armonizat normele de protecţie a salariaţilor detaşaţi transfrontalier, fiecare stat fiind liber să stabilească conţinutul acestor norme, aşa cum s-a reţinut în Hotărârea Curţii (Camera a şaptea) din 7 noiembrie 2013, pronunţată în cauza C-522/12 (paragrafele 33-37). În baza interpretării oferite de CJUE, Directiva 96/71/CE nu permite armonizarea reglementărilor naţionale de protecţie a salariaţilor în cazul detaşării într-un alt stat şi cu atât mai puţin a regimului fiscal al sumelor reprezentând indemnizaţii specifice detaşării (indemnizaţii pe detaşare/delegare).

Astfel, deşi indemnizaţia de detaşare face parte din salariul minim din perspectiva directivei, din punct de vedere fiscal, nu înseamnă că aceste venituri sunt impozabile, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: (i) se situează sub plafonul de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar; (ii) respectă scopul pentru care au fost instituite de legiuitor, şi anume compensarea inconvenientelor cauzate de detaşare care constau în îndepărtarea salariatului de mediul său obişnuit. VI. Jurisprudenţa instanţelor naţionale A. Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

În jurisprudenţa Secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie au fost identificate decizii (Decizia nr. 2.075 din 31 martie 2021; Decizia nr. 2.641 din 22 aprilie 2021; Decizia nr. 2.676 din 22 aprilie 2021; Decizia nr. 3.865 din 29 iunie 2021) pronunţate în speţe în care s-a constatat că societăţi din România au angajat persoane pe care le-au trimis să muncească în state membre ale Uniunii Europene, fără să fi desfăşurat anterior activitate în România, operaţiune pe care, în mod eronat, societăţile au considerat-o ca fiind detaşare în sensul art. 45 din Codul muncii, deşi angajaţii nu şi-au desfăşurat activitatea în România şi nu a existat o schimbare temporară a locului de muncă, din dispoziţia angajatorului, la un alt angajator, în scopul executării unor lucrări în interesul acestuia. În esenţă, în jurisprudenţa menţionată s-au reţinut următoarele: (i) Art. 7 alin. (1) din Legea nr. 344/2006 şi, în acelaşi sens, art. 8 alin. (1) din Legea nr. 16/2017 fac deosebire între două categorii de cheltuieli în legătură cu detaşarea: a) „cheltuieli generate de detaşare”, cuprinzând orice cheltuieli cu transportul, cazarea şi masa, efectuate în scopul detaşării; b) „indemnizaţia specifică detaşării”, care acoperă o sumă de bani acordată în vederea compensării inconvenientelor cauzate de detaşare. (ii) Dispoziţiile art. 3 alin. (7) din Directiva 97/61/CE, art. 9 din Legea nr. 344/2006 şi art. 11 din Legea nr. 16/2017 nu obligă angajatorul la acordarea cheltuielilor generate de detaşare ori la indemnizaţia specifică detaşării, însă stabilesc fără echivoc că, în situaţia acordării unor astfel de drepturi, indemnizaţia specifică detaşării va intra în calculul venitului minim, în timp ce cheltuielile detaşării, cum sunt cheltuielile de transport, cazare şi masă, trebuie acordate suplimentar faţă de salariul minim. (iii) Potrivit normelor naţionale şi jurisprudenţei CJUE, orice sumă care nu este destinată acoperirii cheltuielilor de transport, cazare şi masă trebuie considerată ca reprezentând un venit salarial. (iv) Prin Hotărârea Curţii (Camera întâi) din 12 februarie 2015, pronunţată în cauza C-396/13, CJUE a reţinut că „o diurnă cum este cea în discuţie în litigiul principal trebuie considerată parte a salariului minim în condiţii identice cu cele la care este supusă includerea acestei diurne în salariul minim plătit lucrătorilor locali cu ocazia unei detaşări a acestora în interiorul statului membru în cauză”. (v) Diurna este reglementată prin art. 5 alin. (1) lit. A din Hotărârea Guvernului nr. 518/1995 şi se acordă pentru activităţi desfăşurate cu caracter temporar, în alt loc decât locul obişnuit de muncă al salariatului. (vi) Sumele plătite cu titlu de diurnă externă, care nu sunt vărsate cu titlu de transport, cazare şi masă, sunt asimilate veniturilor din salarii (avantaje de natură salarială) şi sunt supuse regulilor specifice impunerii veniturilor din salarii. B. Jurisprudenţa celorlalte instanţe

Următoarele instanţe au comunicat faptul că, în raza lor teritorială de competenţă, nu a fost identificată jurisprudenţă relevantă în privinţa chestiunii de drept supuse dezlegării: curţile de apel Bucureşti, Cluj, Craiova, Iaşi, Ploieşti, Suceava şi Timişoara.

În jurisprudenţa comunicată de curţile de apel Alba Iulia, Braşov, Constanţa, Oradea, Piteşti şi tribunalele Vâlcea, Mureş şi Vaslui s-au reţinut următoarele: (i) Din interpretarea dispoziţiilor art. 45 din Codul muncii, art. 2 alin. (1) din Directiva 96/71/CE şi art. 3 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 344/2006 rezultă că este de esenţa detaşării transnaţionale exercitarea temporară de către salariat a activităţii în alt loc decât cel în care lucrează în mod normal, scopul indemnizaţiei de detaşare (diurna) fiind, conform legislaţiei naţionale [art. 3 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 344/2006] şi jurisprudenţei CJUE, de a asigura protecţia socială a lucrătorului, compensând inconvenientele cauzate de detaşare, care constau în îndepărtarea persoanelor de mediul lor obişnuit. (ii) Sumele acordate salariaţilor pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare efectuate pe perioada detaşării în străinătate, precum şi indemnizaţiile şi orice alte sume de aceeaşi natură sunt neimpozabile în limita plafonului prevăzut de art. 76 alin. (2) lit. k) pct. (i) şi (ii) din Codul fiscal din 2015. Pentru partea care depăşeşte plafonul menţionat, sumele respective sunt asimilate salariilor şi li se aplică regulile de impunere pentru veniturile din salarii. (iii) Sumele plătite cu titlu de diurnă externă, care nu sunt destinate acoperirii cheltuielilor de transport, cazare şi masă, sunt asimilate veniturilor din salarii şi sunt supuse regulilor specifice impunerii veniturilor din salarii conform art. 55 alin. (1) şi alin. (2) lit. k) din Codul fiscal din 2003, până la 31 decembrie 2015, respectiv conform art. 76 alin. (1) şi alin. (2) lit. s) din Codul fiscal din 2015, începând cu 1 ianuarie 2016. (iv) În acelaşi sens este şi jurisprudenţa CJUE, respectiv Hotărârea Curţii (Camera întâi) din 12 februarie 2015, pronunţată în cauza C-396/13, paragrafele 46-49. (v) Determinarea scopului concret al sumelor acordate salariaţilor care desfăşoară activitate în străinătate este cel care permite determinarea regimului juridic fiscal aplicabil, nefiind relevantă denumirea sub care aceste sume sunt acordate de angajator. VII. Răspunsul Ministerului Public – Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie

Prin Adresa nr. 1.295/C/3519/III-5/2021 din 9 august 2021, Ministerul Public – Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a comunicat că nu se verifică, în prezent, practica judiciară, în vederea promovării unui recurs în interesul legii cu privire la chestiunile de drept ce formează obiectul sesizării. VIII. Raportul asupra chestiunii de drept

Prin raportul întocmit în cauză, conform art. 520 alin. (7) din Codul de procedură civilă, s-a apreciat că nu sunt îndeplinite condiţiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din acelaşi cod. IX. Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie

Analizând, cu prioritate, îndeplinirea condiţiilor de admisibilitate a sesizării în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie reţine că sesizarea este inadmisibilă, pentru considerentele arătate în continuare.

Din cuprinsul prevederilor art. 519 din Codul de procedură civilă, care reglementează procedura de sesizare a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile, rezultă următoarele condiţii de admisibilitate a sesizării, necesar a fi îndeplinite cumulativ: (i) existenţa unei cauze aflate în curs de judecată; (ii) cauza care face obiectul judecăţii să se afle în competenţa legală a unui complet de judecată al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, al curţii de apel sau al tribunalului, învestit să soluţioneze cauza; (iii) instanţa care sesizează Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie să judece cauza în ultimă instanţă; (iv) ivirea unei chestiuni de drept veritabile, susceptibile să dea naştere unor interpretări diferite, de a cărei lămurire depinde soluţionarea pe fond a cauzei în curs de judecată; (v) chestiunea de drept a cărei lămurire se solicită să fie nouă; (vi) asupra chestiunii de drept Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a statuat şi nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare.

Sunt îndeplinite primele trei şi a şasea dintre condiţiile de admisibilitate, întrucât sesizarea a fost formulată în cadrul unui litigiu în materia contenciosului administrativ şi fiscal aflat în stadiul de recurs pe rolul Curţii de Apel Alba Iulia, instanţă care a formulat sesizarea şi care judecă litigiul în ultimă instanţă, iar Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a statuat asupra problemei de drept supuse dezlegării, care nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare.

În ceea ce priveşte a patra şi a cincea condiţie de admisibilitate, vizând existenţa unei chestiuni de drept veritabile, susceptibile să dea naştere unor interpretări diferite şi care să aibă caracter de noutate, în jurisprudenţa Completului pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, s-au reţinut următoarele: (i) Hotărârea prealabilă are „menirea de a elimina riscul apariţiei unei practici neunitare, printr-o rezolvare de principiu a unei probleme de drept esenţiale şi controversate” (Decizia nr. 10 din 4 aprilie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 393 din 23 mai 2016, paragrafele 34 şi 36). (ii) Situaţia premisă pentru declanşarea mecanismului hotărârii prealabile o reprezintă iminenţa apariţiei unei practici judiciare neunitare, care să fie reflectată de existenţa unor puncte de vedere divergente la nivelul instanţei de sesizare, scopul acestei proceduri fiind acela de a înlătura orice incertitudine referitoare la securitatea raportului juridic dedus judecăţii (Decizia nr. 79 din 12 noiembrie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 117 din 14 februarie 2019, paragrafele 90 şi 91). (iii) În reglementarea art. 519 din Codul de procedură civilă, noţiunea de „chestiune de drept” vizează o „problemă de drept reală şi veritabilă”, în sensul ca „norma de drept disputată să fie îndoielnică, imperfectă, lacunară sau neclară” şi să fie „legată de posibilitatea de a interpreta diferit un text de lege, fie din cauză că acest text este incomplet, fie pentru că nu este corelat cu alte dispoziţii legale, fie pentru că se pune problema că nu ar mai fi în vigoare” (Decizia nr. 16 din 23 mai 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 779 din 5 octombrie 2016, paragraful 37; Decizia nr. 32 din 30 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 553 din 26 iunie 2020, paragraful 46). (iv) În acelaşi sens, „chestiunea de drept trebuie să fie reală, iar nu aparentă, să privească interpretarea diferită sau contradictorie a unui text de lege, a unei reguli cutumiare neclare, incomplete sau, după caz, incerte ori incidenţa şi, deci, aplicarea unor principii generale ale dreptului, al căror conţinut sau a căror sferă de acţiune sunt discutabile. Chestiunea de drept trebuie să fie aptă să suscite interpretări diferite, care, fie ele doar prefigurate sau deja afirmate pe plan doctrinar, trebuie arătate în sesizare” (Decizia nr. 32 din 30 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 553 din 26 iunie 2020, paragraful 47). (v) Sesizarea este necesar să vizeze „o problemă de drept care necesită cu pregnanţă a fi lămurită, care să prezinte o dificultate suficient de mare, în măsură să reclame intervenţia instanţei supreme în scopul rezolvării de principiu a chestiunii de drept şi al înlăturării oricărei incertitudini care ar putea plana asupra securităţii raporturilor juridice deduse judecăţii” (Decizia nr. 10 din 4 aprilie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 393 din 23 mai 2016, paragraful 37). (vi) Cu referire la dificultatea chestiunii de drept supuse dezlegării s-a reţinut că „o problemă poate să fie nouă şi totuşi să nu reclame intervenţia curţii supreme, care nu trebuie să fie considerată un serviciu public de consultanţă juridică” şi că „dificultatea «serioasă» a problemei de drept nu-l scuteşte pe judecătorul fondului de obligaţia sa de a judeca”, concluzionându-se că „rămâne atributul exclusiv al instanţei solicitante să soluţioneze cauza cu judecata căreia a fost învestită, aplicând în acest scop mecanismele de interpretare a actelor normative” (Decizia nr. 52 din 3 iulie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 764 din 26 septembrie 2017, paragraful 26; Decizia nr. 44 din 11 iunie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 542 din 29 iunie 2018, paragraful 56; Decizia nr. 11 din 11 martie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 417 din 28 mai 2019, paragraful 45; Decizia nr. 24 din 2 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 547 din 25 iunie 2020, paragraful 67). În acelaşi sens s-a afirmat că sintagma „problemă de drept” trebuie să fie raportată la prevederile art. 5 alin. (2) din Codul de procedură civilă, potrivit cărora „Niciun judecător nu poate refuza să judece pe motiv că legea nu prevede, este neclară sau incompletă” (Decizia nr. 32 din 30 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 553 din 26 iunie 2020, paragraful 45). (vii) „Din încheierea de sesizare a instanţei supreme cu pronunţarea unei hotărâri prealabile trebuie să rezulte dificultatea chestiunii de drept ce se cere a fi lămurită, inclusiv prin prezentarea interpretărilor diferite pe care aceasta le poate suscita şi a obstacolelor care au împiedicat completul de judecată ca, în îndeplinirea obligaţiei instanţelor judecătoreşti de a interpreta şi aplica legea în cadrul soluţionării unui litigiu, să decidă asupra interpretării corecte” (Decizia nr. 32 din 30 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 553 din 26 iunie 2020, paragraful 50).

În primul rând, cu referire la caracterul de noutate al chestiunii de drept în discuţie, se observă, pe de o parte, că dispoziţiile legale supuse interpretării nu reprezintă noutăţi în fondul legislativ şi nu reglementează inovaţii juridice, ci se referă la instituţii juridice arhicunoscute, precum delegarea/detaşarea, indemnizaţiile aferente acestora şi regimul fiscal aplicabil veniturilor din salarii şi asimilate acestora. Sub acest aspect se observă că dispoziţiile supuse interpretării au făcut obiectul analizei în practica judiciară atât la nivelul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, cât şi la nivelul curţilor de apel, conform celor arătate la pct. VI din prezenta decizie.

Astfel, rezultă că problema de drept în discuţie nu prezintă un caracter de noutate, iar instanţele care au pronunţat hotărâri în interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor ce formează obiectul sesizării nu s-au confruntat cu dificultăţi de o manieră care să le determine să recurgă la mecanismul sesizării Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile.

Totodată, în ceea ce priveşte caracterul real şi veritabil al chestiunii de drept, se constată că instanţa care a formulat sesizarea nu a expus argumente care să susţină gradul ridicat de dificultate a problemelor de drept în discuţie. Dimpotrivă, se observă că, în punctul de vedere pe care l-a exprimat, prezentat la pct. V din prezenta decizie, instanţa de trimitere nu numai că nu a relevat existenţa unor dificultăţi în interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor incidente, ci a expus opinia sa în privinţa chestiunii de drept supuse dezlegării, prezentând o argumentaţie consistentă fundamentată pe legislaţia naţională şi pe legislaţia şi jurisprudenţa Uniunii Europene.

În consecinţă, se reţine că încheierea de sesizare nu reflectă dificultatea chestiunii de drept prin raportare la existenţa unor interpretări diferite ori la obstacolele pe care instanţa le întâmpină în interpretarea legii şi aplicarea acesteia la circumstanţele de fapt şi de drept ale litigiului cu care este învestită, prin prisma unui eventual caracter îndoielnic, imperfect, lacunar sau neclar al dispoziţiilor incidente raportului juridic dedus judecăţii.

Argumentele de la punctul anterior îşi găsesc suport în jurisprudenţa Completului pentru dezlegarea unor chestiuni de drept (Decizia nr. 2 din 22 ianuarie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 178 din 26 februarie 2018, paragrafele 38 şi 42), în care s-a reţinut că dispoziţiile art. 520 din Codul de procedură civilă impun cerinţa ca: „punctul de vedere al instanţei să întrevadă explicit care este pragul de dificultate al întrebării şi în ce măsură acesta depăşeşte obligaţia ordinară a instanţei de a interpreta şi aplica legea în cadrul soluţionării unui litigiu. De asemenea, trebuie să cuprindă o justificare a modului în care chestiunea de drept care face obiectul sesizării este susceptibilă de interpretări diferite, necesitând astfel o dezlegare de principiu. (…) Rolul completului de judecată care iniţiază sesizarea este acela (…) de a evidenţia argumentele care susţin caracterul complex sau, după caz, precar al reglementării, de natură a conduce, în final, la interpretări diferite, precum şi a dificultăţii completului în a-şi însuşi o anumită interpretare, demonstrând, în această manieră, necesitatea de a apela la mecanismul de unificare”.

Din observarea jurisprudenţei comunicate de instanţe se constată că există un punct de vedere unitar cu privire la interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor supuse interpretării în cauză, la calificarea juridică şi fiscală a sumelor acordate pentru transport, cazare şi masă, cu titlu de indemnizaţie de detaşare sau cu altă destinaţie, precum şi a celor referitoare la regimul fiscal aplicabil acestor categorii de sume în funcţie de scopul concret al cheltuielilor pe care sunt destinate să le acopere.

În esenţă, interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor legale ce formează obiectul sesizării şi a celorlalte prevederi incidente presupun corecta calificare a raportului juridic de muncă şi, în subsidiar, a naturii juridice a sumelor acordate angajaţilor în scopul determinării regimului fiscal aplicabil.

În acelaşi sens se observă că, în jurisprudenţa comunicată de instanţe, chestiunile deduse judecăţii nu au vizat interpretări diferite ale textelor de lege incidente, ci împrejurări de fapt diferite care atrag incidenţa unor texte diferite de lege. În raport cu elementele raporturilor juridice deduse judecăţii, instanţele au avut de rezolvat chestiuni referitoare la calificarea juridică a raporturilor juridice sub aspectul corectei încadrări a situaţiei de fapt în ipoteza delegării/detaşării/desfăşurării activităţii în mod obişnuit în străinătate şi, subsecvent, sub aspectul calificării sumelor acordate angajaţilor cu titlu de diurnă, cheltuieli de cazare, transport sau masă ori ca salariu acordat pentru munca prestată.

Aşadar, dezlegarea chestiunii de drept nu implică o reală dificultate, ci se rezumă la calificarea juridică a actelor şi faptelor deduse judecăţii, ca atribut fundamental ce revine instanţei în procesul de interpretare şi aplicare a legii în circumstanţele litigiului, operaţiune care nu poate fi realizată pe calea mecanismului hotărârii prealabile, care se limitează la a facilita judecătorului eliminarea ambiguităţilor ori dificultăţilor unor texte de lege, ceea ce nu este cazul în prezenta procedură.

În condiţiile expuse se consideră că situaţia relevată în cuprinsul încheierii de sesizare are caracteristicile unei probleme curente cu care se confruntă instanţele judecătoreşti, fiind în atributul exclusiv al instanţei operaţiunea de identificare, interpretare şi aplicare a textelor de lege în circumstanţele specifice litigiului cu care este învestită. 53.