ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2548/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2548/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin sentința civilă nr. 3490

din 10 decembrie 2008, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de

contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea

formulată de reclamanta SC H.G. SRL în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.

și D.G.A.M.C. și pe cale de consecință, a anulat adresa nr.

59115 din 6 noiembrie 2006.

Totodată, a obligat pârâta

să plătească reclamantei suma de 480.318 lei cu titlu de

dobânzi.

Pentru a se pronunța astfel,

instanța de fond, a reținut, în esență, că potrivit

dispozițiilor Codului de procedura fiscală, O.G. nr. 92/2003 [art.

119 alin. (1)], contribuabilii au dreptul la dobânda pentru sumele de restituit

sau de rambursat de la buget, începând cu ziua următoare expirării

termenului de 45 zile în care organele fiscale trebuie să soluționeze

cererile de rambursare sau restituire. Astfel, atâta timp cât în fișa

sintetică contribuabilul nu figura cu datorii către bugetul de stat, la

momentul expirării termenului prevăzut de lege de 45 de zile de la

depunerea deconturilor/cererilor de rambursare TVA, pârâta era obligată

să se pronunțe și să restituie sumele solicitate.

A mai arătat instanța

că este corectă susținerea reclamantei în sensul că pârâta

nu putea refuza sau amâna rambursarea pe motiv că ulterior putea să

constate existența unor debite ale contribuabilului față de

buget.

Dispozițiile OMFP nr. 338/2004

și nr. 1899/2004 nu justifică amânarea rambursării TVA peste

termenul respectiv, decât cu câteva mici excepții de câteva zile care

urmează a fi avute în vedere la calculul dobânzilor solicitate de

reclamantă.

Invocarea în adresa contestată

a faptului că deconturile au fost soluționate sub rezerva

verificării ulterioare, a demonstrat că pârâta a soluționat cererile

anterior controalelor, însă nu în termenul legal stabilit.

Din moment ce prevederile cap. 4 din

OMFP 338/2004 stabilesc că rambursarea soldului negativ de TVA se

realizează cu control ulterior, nici un alt control nu justifică

nesoluționarea cererilor de restituire, rambursare în termenul legal.

î

n ceea ce privește suma

reprezentând dobânzi, instanța a reținut că reclamanta a

solicitat constatarea și obligarea pârâtei la plata dobânzilor în cuantum

de 499.037,26 lei. Prin raportul de expertiză efectuat în cauză s-a

stabilit că reclamanta are dreptul la dobânzi în sumă de 482.410 lei.

Concluzionând, instanța a

reținut, din analiza deconturilor de TVA cu opțiuni de rambursare,

notelor de compensare, deciziilor de restituire, situațiilor privind

calculul dobânzilor efectuate de expertul contabil prin comparare cu cele ale

reclamantei, că dobânzile ce trebuie acordate acesteia sunt în sumă

de 480.314 lei, respectiv cu 2.106 lei mai puțin decât suma stabilită

de expert.

î

mpotriva sentinței

civile nr. 3490 din 10 decembrie 2008 a Curții de Apel-București, secția

a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs, în

termen legal, A.N.A.F., care a solicitat admiterea căii de atac și

modificarea hotărârii recurate în sensul respingerii acțiunii

formulate de reclamanta SC H.G. SRL.

A învederat recurenta pârâtă,

prin motivele de recurs, că hotărârea pronunțată de

instanța de fond a fost dată cu aplicarea greșită a legii,

fiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

2.1.

î

n ceea ce privește excepția

inadmisibilității acțiunii, recurenta-pârâtă a arătat

că în mod eronat aceasta a fost respinsă de instanța de fond,

întrucât numai după emiterea unui răspuns la contestația nr.

126785 din 8 decembrie 2006 (respectiv la plângerea prealabilă nr. 139789

din 19 februarie 2007) intimata putea aprecia asupra oportunității de

a ataca răspunsul în contencios administrativ, în situația în care

răspunsul dat de pârâtă ar fi fost considerat

nesatisfăcător de către reclamantă.

2.2.

î

n ceea ce privește fondul cauzei recurenta-pârâtă

a precizat că hotărârea pronunțată a fost dată cu

aplicarea greșită a legii avându-se în vedere următoarele:

î

n perioada iulie 2004 - mai

2005, SC H.G. SRL a depus un număr de 8 deconturi privind taxa pe valoare

adăugata, cu opțiune de rambursare.

Fata de dispozițiile

Capitolului 4 alin. (1) din O.M.F.P. nr. 338/2004 privind aprobarea

Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe

valoare adăugata cu opțiune de rambursare, în vigoare in acea

perioada, potrivit cărora, pentru marii contribuabili, rambursarea

soldului negativ al taxei pe valoarea adăugata se realizează cu

control ulterior, compartimentul cu atribuții de soluționare a

deconturilor de TVA a procedat la soluționarea deconturilor depuse de

reclamanta.

Astfel cum se arata și în

adresa nr. 59115 din 06 noiembrie 2006, soluționarea cu control ulterior a

deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opțiune

de rambursare, necesită determinarea stării de fapt fiscale a

contribuabilului.

Aceasta presupunea o analiză

completă a situației fiscale a contribuabilului, stabilirea cu

certitudine a obligațiilor datorate bugetului general consolidat, conform

declarațiilor contribuabilului și în raport cu plățile

efectuate de acesta, precum și confruntarea taxei pe valoare

adăugată de rambursat existentă în evidentele fiscale cu

situația conturilor 442.4, 442.6 și 442.7 din balanța analitica

întocmită de contribuabil.

În ceea ce privește constatarea

instanței de fond potrivit căreia singurul motiv justificat pentru

prelungirea acestui termen poate fi solicitarea de informații și data

la care aceste informații suplimentare au fost furnizate de contribuabil

s-a arătat că dispozițiile art. 199 alin. (2) din O.G. nr.

92/2003 privind Codul de procedura fiscala, în vigoare la acea dată, au în

vedere orice fel de informații și nu numai informațiile pe care

le poate furniza contribuabilul.

Potrivit celor arătate mai sus,

prelungirea termenului de soluționare a deconturilor cu sume negative de

taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare a fost făcuta

cu respectarea dispozițiilor legale.

De asemenea, astfel cum s-a

arătat în adresa nr. 59115 din 06 noiembrie 2006, în perioada 2004 -2005

intimata a depus declarații privind obligațiile de plata la bugetul

general consolidat, declarații care au fost modificate, ulterior, prin

depunerea de declarații rectificative. Fata de aceasta situație, cu

atât mai mult se impunea stabilirea cu certitudine a obligațiilor datorate

bugetului general consolidat de societate, obligații existente la data

depunerii deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu

opțiune de rambursare.

Restituirea sumelor către

intimată nu se putea realiza, față de prevederile art. 113 alin.

(1) lit. e), alin. (6) si alin. (7) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de

Procedura Fiscala, în vigoare la data soluționării deconturilor [art.

117 alin. (1) lit. e), alin. (6) si alin. (7) din O.G. nr. 92/2003 privind

Codul de Procedura Fiscala, republicată in data de 31 iulie 2007, cu modificările

si completările ulterioare], înainte de stabilirea cu certitudine a obligațiilor

datorate bugetului general consolidat de către contribuabil.

în recurs

Prin decizia 4897 din 5 noiembrie

2009,

î

nalta Curte de

Casație si Justiție, secția de contencios administrativ și

fiscal, admițând excepția lipsei calității de reprezentant

al semnatarului cererii de recurs - invocată din oficiu la data de 11

iunie 2009 a anulat, în temeiul dispozițiilor art. 161 alin. (2) și

art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursul declarat de pârâta A.N.A.F.

împotriva sentinței civile nr. 3490 din 10 decembrie 2008

pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de

contencios administrativ și fiscal, prin directorul general al

Direcției generale juridice V.N.

î

n motivarea soluției,

î

nalta Curte de Casație și

Justiție a constatat că prin Ordinul nr. 2187/2007 emis de

președintele A.N.A.F. s-a acordat directorului general al Direcției

generale juridice din cadrul A.N.A.F. o delegație generală de

reprezentare a agenției în procesele aflate pe rolul instanțelor

judecătorești.

S-a apreciat că, în raport cu

prevederile art. 68 și urm. C. proc. civ., pentru exercițiul

dreptului de exercitare a căii de atac precum și a oricărui act

procesual de dispoziție este necesar un mandat special, nefiind suficient

un mandat general de reprezentare, exercitarea drepturilor procesuale și

reprezentarea injustiție fiind situații juridice deosebite, cu

consecințe juridice diferite.

Cum în cauză președintele A.N.A.F.

- care are competența legală de a exercita drepturile persoanei

juridice pe care o conduce - nu a dat o delegație specială (un mandat

special) prin care să fi delegat exercitarea drepturilor procesuale în

favoarea directorului general al Direcției Generale Juridice din cadrul A.N.A.F.,

s-a apreciat că promovarea căii de atac a recursului a fost

exercitată de către o persoană care nu a făcut, în

condițiile legii, dovada calității de reprezentant al recurentei

persoană juridică.

4.

Contestația în anulare

formulată de recurentă

î

mpotriva acestei decizii,

recurenta A.N.A.F. a formulat contestație în anulare, invocând prevederile

art.318 teza I C. proc. civ., respectiv dezlegarea dată prin

hotărârea atacată este rezultatul unei greșeli materiale.

î

n motivarea cererii,

contestatoarea a arătat că s-a comis o greșeală

materială la momentul pronunțării hotărârii prin care s-a

dispus anularea recursului A.N.A.F. ca fiind formulat și semnat de o

persoană care nu avea calitatea de reprezentant al recurentei, întrucât la

dosarul cauzei au fost depuse înscrisuri din care rezulta că persoana care

a semnat recursul împotriva sentinței civile nr. 3940 din 10 decembrie

2008 avea calitatea să semneze actele necesare reprezentării A.N.A.F.

în fața instanței judecătorești.

î

n susținerea acestui

punct de vedere, contestatoarea a invocat prevederile art. 4, art. 10 și art.

12 din H.G. nr. 495/2007 privind organizarea și funcționarea A.N.A.F.

(în vigoare la data semnării recursului), art. 3 și art. 7 alin. (3) din

Ordinul nr. 2187/2007 privind Regulamentul de organizare și funcționare

a A.N.A.F.

Astfel, contestatoarea a considerat

că este incident motivul prevăzut de art. 318 C. proc. civ. și

că practica instanțelor este în sensul admisibilității

acestei căi de atac în cazul în care instanța care a pronunțat

hotărârea a considerat că persoana semnatară a recursului nu

avea calitatea necesară semnării acestuia.

Prin întâmpinarea formulată,

intimata SC H.G. SRL a solicitat respingerea contestației în anulare ca

nefondată, deoarece interpretarea dată de instanță

înscrisurilor depuse de contestatoare la dosarul de recurs este corectă.

asupra contestațiilor în anulare

Prin decizia nr. 1615 din 19 martie

2010, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios

administrativ și fiscal, a admis contestația în anulare

formulată de A.N.A.F. împotriva deciziei nr. 4897 din 5 noiembrie 2009 a

î

naltei Curți de Casație și

Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal; a anulat

decizia atacată și a dispus rejudecarea recursului la data de 14 mai

2010.

Pentru a pronunța această

hotărâre,

î

nalta Curte a

reținut că la dosarul cauzei s-a depus Ordinul nr. 1028 din 4 iulie

2008 emis de președintele A.N.A.F., prin care a fost împuternicită

temporar să exercite funcția publică de conducere de director

general în cadrul Direcției Generale Juridice a A.N.A.F. chiar persoana

care a semnat recursul promovat de A.N.A.F., persoană care de altfel ocupa

funcția de director general adjunct în cadrul aceleiași direcții

din cadrul A.N.A.F.

Potrivit H.G. nr. 495 din 23 mai

2007 (în vigoare la data exercitării căii extraordinare de atac de

față), mai exact potrivit art. 12 alin. (7) din acest act normativ: „Președintele

Agenției Naționale de Administrare Fiscală reprezintă A.N.A.F.

în relațiile cu terții", iar potrivit alin. (8) al

aceluiași articol: „Prin ordin al președintelui A.N.A.F. unele

atribuții pot fi delegate vicepreședinților, secretarului

general și persoanelor cu funcții de conducere din compartimentele de

specialitate. Prin ordin al președintelui A.N.A.F. se vor preciza limitele

și condițiile delegării".

î

n Regulamentul aprobat prin

Ordinul n. 2187/2007 sunt arătate la art. 7 atribuțiile specifice

directorului general, printre acestea la alin. (3) fiind prevăzut că:

„semnează acte cu caracter juridic necesare reprezentării A.N.A.F.

sau statului român în procesele aflate pe rolul instanțelor [...]".

Conform art. 9 alin. (1) din

același Regulament, directorul general adjunct care coordonează

activitatea de reprezentare în fața instanțelor, îndeplinește

toate atribuțiile și sarcinile directorului general, în lipsa

acestuia, iar în conformitate cu art. 9 alin. (7) directorul general adjunct

semnează actele prin care se asigură reprezentarea în fata

instanțelor a A.N.A.F.

A apreciat

î

nalta Curte, că în condițiile în care recursul a

fost declarat și semnat de persoana care avea calitatea de reprezentant al

A.N.A.F. în baza mandatului general depus la dosar, respectiv Ordinul nr. 1029

din 4 iulie 2008, dezlegarea dată de instanța de recurs este

rezultatul unei greșeli materiale.

II. Considerentele reținute în rejudecarea

recursului

Examinând cauza prin prisma

criticilor formulate de recurenta-reclamantă și a prevederilor art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.

relevante

Intimata-reclamantă a supus

controlului instanței de contencios administrativ refuzul rezolvării

unei cereri de acordare a dobânzilor cuvenite ca urmare a soluționării

cu întârziere a unor cereri de rambursare a taxei pe valoarea

adăugată, concretizate în deconturile cu sume negative de taxă

pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare depuse în perioada

iulie 2004 – mai 2005.

Refuzul a fost exprimat prin adresa

nr. 59115 din 6 noiembrie 2006, împotriva căreia intimata-reclamantă

a formulat contestația administrativă înregistrată la A.N.A.F.- D.G.A.M.C.

cu nr. 126785 din 8 decembrie 2006.

La data de 19 februarie 2007,

printr-o plângere înregistrată cu nr. 139789 din 19 februarie 2007, SC

H.G. SRL București a reclamat nesoluționarea în termen a

contestației administrative, dar până la data înregistrării

acțiunii în justiție – 8 iunie 2007- nu a primit răspuns

Având în vedere acest context faptic

rezultat din probele cauzei, soluția pronunțată de prima

instanță reflectă interpretarea și aplicarea corectă a

prevederilor legale și a principiilor incidente în cauză.

Cu referire expresă la

criticile formulate în recurs, Înalta Curte reține următoarele:

1.1. Cu privire la soluția

dată excepției inadmisibilității acțiunii prin

încheierea din date de 14 noiembrie 2007

Deși în considerentele încheierii

și în motivarea recursului s-a făcut referire numai la cadrul general

oferit de art. 7 alin. (1) și art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004,

Înalta Curte reține că în materie fiscală sunt aplicabile

prevederile speciale cuprinse în art. 205 (fostul art. 175) și urm. C.

proc. fisc. ce reglementează căile administrative de atac îndreptate împotriva

actului administrativ fiscal sau a „lipsei” acestuia – ipoteză

subsumată refuzului, expres sau tacit, de rezolvare a unei cereri.

Este adevărat că, potrivit

art. 218 C. proc. fisc., acțiunea în justiție se îndreaptă, în

principal, împotriva deciziei de soluționare a contestației

administrative, instanța învestindu-se cu dezlegarea fondului raportului

juridic fiscal în măsura în care autoritatea competentă a

soluționat contestația pe fondul său.

Având în vedere circumstanțele

particulare ale cauzei, Curtea constată însă că susținerea

recurentei-pârâte, în sensul că, în lipsa unei decizii de soluționare

a procedurii prealabile, acțiunea putea avea ca obiect numai obligarea

autorității fiscale la emiterea unui răspuns, denotă o

exercitare abuzivă a drepturilor procesuale, prin deturnarea scopului

normelor reglementând procedura prealabilă și transformarea ei

dintr-o cale mai facilă de rezolvare a cererii adresate

autorității publice într-o frână în calea accesului la

justiție.

O soluție limitată la

obligarea autorității fiscale să rezolve contestația înregistrată

în cursul anului 2006 nu ar face decât să prelungească dezlegarea

raportului fiscal dincolo de un termen rezonabil fără o bază

solidă și să golească de conținut mecanismul

contenciosului administrativ, încurajând conduita pasivă a recurentei-pârâte.

Principiul soluționării

cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele

dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei

d

repturilor Fundamentale a Uniunii

Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea

practicii administrative a autorităților publice naționale.

În același sens, în

jurisprudența Curții Europene a

d

repturilor

Omului s-a reținut că a avut loc o violare a art. 6 din

Convenția pentru apărarea drepturilor omului și

libertăților fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în

cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor

cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în

litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

1.2. Cu privire la fondul cauzei

Din înscrisurile depuse la dosar,

rezultă că deconturile privind taxa pe valoarea adăugată cu

opțiune de rambursare, depuse în perioada iulie 2004 –mai 2005, au fost

soluționate după împlinirea termenului prevăzut în Capitolul 1,

pct. B, alin. (5) al

o

rdinului

Ministrului Finanțelor Publice nr. 338/2004 privind aprobarea Metodologiei

de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoare

adăugată cu opțiune de rambursare și în Capitolul 1 pct. 2 din

Ordinul nr. 1899/2004, împrejurare pe care, de altfel, recurenta-pârâtă nu

a contestat-o.

Apărarea recurentei-pârâte, în

sensul că soluționarea decontului necesită determinarea

stării de fapt fiscale prin analiza completă a situației fiscale

a contribuabilului, pentru stabilirea cu certitudine a obligațiilor

datorate bugetului general consolidat, nu poate fi reținută, pentru

că potrivit Capitolului 4 alin. (1) din Ordin, pentru marii contribuabili,

rambursarea soldului negativ al taxei pe valoarea adăugată se realiza

cu control ulterior.

Prin urmare, instanța de fond a

aplicat corect prevederile art. 119 alin. (1) C. proc. fisc., în forma în

vigoare la data respectivă (în prezent art. 124), potrivit cărora

pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, contribuabilii au

dreptul la dobânzi din ziua următoare expirării termenului de

rezolvare a cererilor.

adoptate în recurs

Având în vedere toate considerentele

expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge

recursul ca nefondat, neexistând motive de reformare a sentinței, potrivit

art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 ori art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

IN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de A.N.A.F.

împotriva sentinței nr. 3490 din 10 decembrie 2008 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și

fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință

publică, astăzi 14 mai 2010.