ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3461/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Circumstanțele cauzei Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția de contencios administrativ și fiscal reclamanta SC J.D.

SRL a chemat în judecată Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili solicitând instanței ca prin hotărârea ce se va pronunța în cauză să dispună: 1) obligarea pârâtei să răspundă la contestația din 16 decembrie 2008, în sensul: - a) anulării refuzului nejustificat, comunicat prin decizia nr. 1059360 din 24 noiembrie 2008 emisă de pârâtă, prin care în mod discreționar s-a dispus refuzarea acordării de dobânzi de întârziere și de restituire a majorărilor de întârziere; - b) acordării dobânzilor de întârziere în sumă de 1.283.825 lei, generate de nerespectarea termenului de soluționare a deconturilor de TVA din 25 ianuarie 2006, din 27 februarie 2006, din 27 martie 2006, din 20 aprilie 2006, din 25 mai 2006, din 26 iunie 2006; 2) obligarea pârâtei să repare paguba cauzată societății, prin acordarea de dobânzi, calculate la nivelul dobânzii legale a B.N.R., în temeiul O.G.

nr. 9/2000, de la data de 16 decembrie 2008 până la data de 14 aprilie 2009 și în continuare, până la data restituirii efective a sumelor; 3) obligarea organului fiscal competent la restituirea majorărilor de întârziere în sumă de 420.906 lei, reținute în mod nelegal pentru neplata în termen a impozitului pe profit; 4) obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că Decizia nr. 1059360 din 24 noiembrie 2008 este nelegală, întrucât pârâta a refuzat în mod nejustificat să-i acorde dobânzi în sumă de 1.283.825 lei, ca urmare a nesoluționării în termenul legal a cererilor de rambursare, și să-i restituie majorările de întârziere în sumă de 420.906 lei, aferente impozitului pe profit.

La termenul de judecată din data de 16 iunie 2009, reclamanta a depus la dosar o cerere completatoare la acțiunea introductivă în care a arătat că înțelege să conteste și adresa din 14 aprilie 2009, care reprezintă răspunsul pârâtei la contestația din 16 decembrie 2008. La termenul de judecată din data de 29 septembrie 2009, pârâta a invocat excepția rămânerii fără obiect a capătului 1 din acțiune, față de împrejurarea că a răspuns la contestația administrativă din 16 decembrie 2008. De asemenea, pârâta a invocat și excepția inadmisibilității pct. 2 din acțiune, prin care s-a solicitat acordarea de dobânzi, în temeiul O.G. nr. 9/2000, cu motivarea că reglementările specifice la care se referă această ordonanță, în art. 10 alin. (1), se regăsesc în art. 124 C. proc.

fisc. și O.M.F.P. nr. 1899/2004. Curtea de Apel București – secția de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 3226 din 13 octombrie 2009, a respins excepția rămânerii fără obiect a capătului 1 din acțiune și excepția inadmisibilității capătului 2 din acțiune, a admis excepția inadmisibilității capătul 3 din acțiune, pe care l-a respins ca atare, și a respins ca neîntemeiate capetele 1 și 2 din acțiune. Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC J.D. SRL, care a fost admis de Înalta Curte de Casație și Justiție, prin Decizia nr. 2689 din 20 mai 2010, cu consecința casării hotărârii atacate și trimiterii cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. În motivarea acestei soluții instanța de recurs a reținut că reclamanta a depus 6 deconturi privind TVA, cu opțiune de rambursare, iar pentru soluționarea acestora s-a realizat de către organul fiscal un control anticipat, după cum impun prevederile Cap. I, pct. 1 din Anexa nr. 1 la O.M.F.P.

nr. 1899/2004. Pentru deconturile din 25 ianuarie 2006, din 27 februarie 2006, din 27 martie 2006, din 20 aprilie 2006 și din 25 mai 2006 au fost întocmite rapoartele de inspecție fiscală din 7 noiembrie 2006, prin care s-a stabilit dreptul recurentei la TVA de rambursat în sumă de 875.109 lei și s-a respins cererea acesteia pentru suma de 1.415.177 lei (filele 335-414 dosar fond). Pentru suma de 875.109 lei a fost întocmită documentația de rambursare, iar suma a fost compensată cu obligația recurentei la bugetul general consolidat, conform notei de compensare din 24 ianuarie 2007 (filele 260-261 dosar fond). Pentru suma de 1.415.177 lei au fost întocmite deciziile de impunere din 7 noiembrie 2006. a) Prin Decizia nr. 48 din 16 martie 2007, A.N.A.F.

– Direcția de Soluționare a Contestațiilor a admis contestația recurentei împotriva Deciziei de impunere nr. 116 din 7 noiembrie 2006, emisă ca urmare a respingerii la rambursare a TVA-ului în sumă de 129743 lei, a desființat acest act și a dispus refacerea inspecției fiscale. Ulterior, a fost întocmit raportul de inspecție fiscală, care a concluzionat că TVA în sumă de 129743 lei trebuie admis la rambursare. b) Prin Decizia nr. 51 din 16 martie 2007, A.N.A.F. – Direcția de Soluționare a Contestațiilor a admis contestația recurentei împotriva Deciziei de impunere nr. 118 din 7 noiembrie 2006, emisă ca urmare a respingerii la rambursare a TVA-ului în sumă de 579.768 lei, a desființat acest act și a dispus refacerea inspecției fiscale (filele 223-231 dosar fond).

După efectuarea acestei activități, a fost întocmit raportul de inspecție fiscală care a precizat că suma anterior nominalizată trebuie admisă la rambursare. c) Prin Decizia nr. 52 din 16 martie 2007, A.N.A.F. – Direcția de Soluționare a Contestațiilor a admis contestația recurentei împotriva Deciziei de impunere nr. 119 din 7 noiembrie 2006, emisă ca urmare a respingerii la rambursare a TVA-ului în sumă de 16.410 lei, a desființat acest act și a dispus refacerea inspecției fiscale (filele 223-231 dosar fond). În urma efectuării acestei activități, a fost întocmit raportul de inspecție fiscală în care s-a concluzionat că TVA-ul în sumă de 16.410 lei trebuie admis la rambursare (filele 234-246 dosar fond).

d) Prin Decizia nr. 55 din 16 martie 2007, A.N.A.F. – Direcția de Soluționare a Contestațiilor a admis contestația recurentei împotriva Deciziei de impunere nr. 117 din 7 noiembrie 2006, emisă ca urmare a respingerii la rambursare a TVA-ului în sumă de 45.878 lei, a desființat acest act și a dispus refacerea inspecției fiscale. În urma efectuării acestei activități, a fost întocmit raportul de inspecție fiscală, în care s-a menționat că suma anterior arătată trebuie admisă la rambursare. e) Prin Decizia nr. 61 din 9 martie 2007, A.N.A.F. – Direcția de Soluționare a Contestațiilor a admis contestația recurentei împotriva Deciziei de impunere nr. 115 din 7 noiembrie 2006, emisă ca urmare a respingerii la rambursare a TVA-ului în sumă de 643.378 lei, a desființat acest act și a dispus refacerea inspecției fiscale (filele 48-58 dosar fond).

În urma efectuării acestei activități, a fost întocmit raportul de inspecție fiscală în care s-a concluzionat că TVA-ul în sumă de 643.378 lei trebuie admis la rambursare (filele 61-72 dosar fond).

Ulterior, au fost întocmite deciziile pentru nemodificarea bazei de impunere nr. 237-241 din 31 octombrie 2007, iar sumele au fost rambursate, prin deciziile nr. 34-38 din 15 ianuarie 2008. Aceste sume au fost recuperate de recurentă, prin mecanismul compensării cu alte debite ale acesteia la bugetul de stat, la data de 25 ianuarie 2007 și, prin rambursare efectivă, la data de 25 ianuarie 2008. De asemenea, în ceea ce privește decontul din 26 iunie 2006, a fost întocmit Raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, iar în baza acestuia a fost întocmită Decizia privind nemodificarea bazei de impunere nr. 339 din 21 decembrie 2007, prin care suma de 188.538 lei a fost rambursată recurentei, prin Decizia nr. 40 din 15 ianuarie 2008. Pe de altă parte, pentru neplata la termen a impozitului pe profit, recurentei i s-au reținut majorări de întârziere în sumă de 420.906 lei.

Prin cererile înregistrate la A.N.A.F. sub nr. 1010821 din 18 august 2008 (filele 262-269 dosar fond) și nr. 1019830 din 7 octombrie 2008, recurenta a solicitat restituirea penalităților de întârziere și acordarea dobânzilor de întârziere generate de nerespectarea termenului de soluționare a decontului de TVA, în sumă de 1.283.825 lei. Prin Decizia nr. 1059360 din 24 noiembrie 2008, intimata a respins cererea recurentei de acordare a dobânzilor de întârziere, precum și de restituire a penalităților de întârziere, recurenta formulând contestație împotriva acestei decizii. Înalta Curte a apreciat că autoritatea fiscală nu a respectat în mod culpabil termenul de 45 de zile, impus de art. 70 alin. (1) și (2) C. proc.

fisc., întrucât a soluționat cererile privind deconturile privind TVA, cu opțiune de rambursare, la un interval de peste 2 ani de la data depunerii acestora, după cum s-a relevat anterior. În plus, Înalta Curte a considerat că este fondată critica recurentei privind aplicarea greșită de către prima instanță a dispozițiilor art. 70 alin. (2) C. proc. fisc. Astfel, judecătorul fondului nu a arătat în considerentele sentinței atacate ce informații suplimentare relevante au fost solicitate organelor fiscale teritoriale, data la care acestea au fost solicitate, data la care au fost obținute de către intimată, precum și ce aspecte urmau să fie lămurite cu ajutorul acestora. Înalta Curte a reținut că este aplicabil în cauză art. 124 C. proc.

fisc. și că în raport cu aceste dispoziții legale, este necesară casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, în vederea suplimentării probatoriilor, în sensul efectuării unei expertize contabile care să determine, în raport de prevederile legale mai sus citate, de actele existente la dosar și de cererile formulate de recurentă care este cuantumul dobânzilor ce trebuie plătite acestei societăți, ca urmare a soluționării cu întârziere a cererilor sale. Pe de altă parte, instanța de control judiciar a apreciat că cererea recurentei de acordare a dobânzii legale, în temeiul O.G. nr. 9/2000, este nefondată, întrucât acesteia îi sunt aplicabile prevederile art. 124 C. proc.

fisc. A apreciat, de asemenea că este datorată de către recurenta reclamantă sumă de 420.906 lei, reprezentând majorări de întârziere aferente impozitului pe venit, întrucât aceasta avea obligația legală să plătească la termenul scadent impozitul pe profit. 2. Hotărârea pronunțată în fond după casare În fond, după casare, a fost efectuată expertiza contabilă de către exp. A.P. care a concluzionat că reclamantei i se cuvin dobânzi în cuantum de 1.009.954 lei pentru sumele restituite după compensare conform prevederilor Ordinului M.F.P. nr. 1899/2004, respectiv pct. 3 cap II. Prin sentința nr. 4698 din 6 iulie 2011, Curtea de Apel București secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis, în parte, acțiunea reclamantei.

A anulat, în parte Decizia nr. 1059360 din 24 noiembrie 2008 a A.N.A.F.-D.G.A.M.C. și a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 1.009.954 lei reprezentând dobânzi de întârziere. A respins în rest acțiunea, ca neîntemeiată. Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut că expertul a făcut o aplicare corectă a prevederilor Ordinului M.F.P. nr. 1899/2004, respectiv pct. 3 cap II, stabilind prin raportul de expertiză că dobânzile nu se acordă și pentru sumele compensate. Sintagma “numai asupra sumei care a fost aprobată la restituire, după efectuarea operațiunii de compensare” nu lasă loc de interpretare, în sensul că dobânda se calculează numai în privința sumei ce a fost aprobată la restituire, nu și la cele care au făcut obiectul compensării, indiferent de perioada scursă de la data cererii și pană la operarea compensării.

A reținut prima instanță, că textul nu intră în contradicție cu prevederile art. 124 C. proc. fisc., deoarece acesta prevede că “pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget” există dreptul de rambursare nu și pentru cele care au fost compensate. Termenele indicate de art. 124 din O.G. nr. 92/2003 sunt relevante cu privire la calculul dobânzilor și nu cu privire la sumele pentru care se datorează dobânzi. Instanța nu a reținut nici obiecțiunile pârâtei deoarece Î.C.C.J., prin în Decizia nr. 2689/2010 a stabilit irevocabil că reclamanta are dreptul la dobânzi în baza art. 124 C. proc. fisc. și că pârâta este culpabilă atât de nerespectarea termenului de 45 de zile pentru a soluționa cererile privind deconturile T.V.A.

cu opțiune de rambursare, cât și de rezolvarea în mod greșit în prima etapă a cererilor, fapt ce a dus la prelungirea duratei de soluționare. Cu privire la majorările de întârziere în sumă de 420.906 lei pentru neplata în termen a impozitului pe profit s-a reținut că prin aceiași decizie a I.C.C.J. s-a stabilit, irevocabil că suma este datorată de către reclamantă, întrucât aceasta avea obligația de plată la termenul scadent a impozitului pe profit. Curtea a apreciat ca fiind neîntemeiată și solicitarea reclamantei de obligare a pârâtei la acordarea dobânzii legale în temeiul O.G. nr. 9/2000, deoarece pentru nesoluționarea în termen legal a cererilor de rambursare TVA se datorează dobânzi conform art. 124 C. proc.

fisc., neputându-se admite acordarea a doua compensații pentru aceeași faptă culpabilă a pârâtei de a nu soluționa în termen anumite cereri. Întrucât există o dispoziție specială, se aplică prevederile speciale din codul de procedura fiscală și nu cele generale ale codului civil și O.G. nr. 9/2000. În concluzie, prima instanță a constatat întemeiată solicitarea de anulare a Deciziei nr. 1059360 din 24 noiembrie 2008 emisă de A.N.A.F. - DGAMC sub aspectul plății dobânzilor de întârziere în cuantum de 1.009.954 lei și neîntemeiată pentru restul solicitărilor, respectiv dobânzi pentru sumele compensate, acordarea dobânzii legale și restituirea majorărilor de întârziere în sumă de 420.906 lei pentru neplata în termen a impozitului pe profit.

3. Recursul declarat în cauză Împotriva acestei hotărâri au formulat recurs atât reclamanta SC J.D. SRL București cât și Agenția Națională de Administrare Fiscală. 3.1. Recursul formulat de A.N.A.F. a fost întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., fiind susținute, în esență, următoarele critici: - instanța de fond, admițând parțial acțiunea pentru suma de 1.009.954 lei dobânzi pentru sumele restituite după compensare, a pronunțat o hotărâre cu aplicarea greșită a legii; - instanța de fond a ignorat prevederile Cap. 2 din Anexa 1 la Ordinul nr. 967/2005 privind aprobarea Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, apreciind în mod greșit că este vorba de amânarea nejustificată a soluționării societății comerciale; - instanța de fond a interpretat greșit prevederile Ordinului nr. 1899/2004, în speță nefiind incidente dispozițiile pct. 6 alin. (2) din Cap. 2 din Anexa 1 a acestui ordin.

În concluzie, autoritatea fiscală a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinței pronunțate și respingerea integrală a acțiunii formulate de societatea comercială. 3.2. Recursul formulat de SC J.D. SRL București a fost întemeiat pe prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., fiind susținute, în esență, următoarele critici: - instanța de fond a interpretat greșit prevederile pct. 3 Cap. 2 din Ordinul nr. 1889/2004 respingând capătul de cerere privind suma de 273.869,00 lei reprezentând dobânda pentru sumele compensate; - instanța de fond a omis faptul că autoritățile fiscale erau obligate legal să realizeze operația de compensare în cadrul termenul de 45 de zile. În concluzie, societatea comercială recurentă a solicitat admiterea recursului și modificarea sentinței pronunțate, în sensul obligării autorității fiscale și la plata sumei de 273.869,00 lei reprezentând dobândă pentru sumele compensate, deci, în total suma de 1.283.823,00 lei.

2.2. Societatea comercială recurentă-reclamantă a depus concluzii scrise prin care, pe de o parte, a reiterat argumentele privind admiterea propriului recurs și, pe de altă parte, a combătut criticile prezentate în recursul formulat de A.N.A.F. susținând, în esență, că acesta este nefondat și solicitând respingerea ca atare. Astfel, susține recurenta-reclamantă, prin Decizia nr. 2689/2010 a Înaltei Curți – secția contencios administrativ și fiscal, a fost recunoscut în mod irevocabil dreptul societății comerciale la dobânzi aferente sumei de 1.603.715 lei ce a fost restituită cu întârziere nejustificată. 4. Soluția instanței de recurs 4.1. Referitor la recursul formulat de A.N.A.F., Înalta Curte reține că este nefondat pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare.

Așa cum s-a arătat la pct. 3.1. al prezentei decizii, autoritatea fiscală recurentă a susținut, în esență, că soluția instanței de fond este nelegală în ceea ce privește admiterea parțială a acțiunii și obligarea sa la plata sumei de 1.009.954 lei reprezentând dobânzi pentru sumele restituite după compensare, fiind dată cu aplicarea greșită a legii. Prin Decizia nr. 2689/2010, care a finalizat primul ciclu procesual al prezentei cauze cu trimiterea sa pentru rejudecare aceleiași instanțe, Înalta Curte a dat dezlegări care, potrivit art. 315 alin. (1) C. proc. civ. au fost obligatorii pentru instanța de fond. Astfel, Înalta Curte a statuat prin considerentele acestei decizii, că autoritatea fiscală nu a respectat în mod culpabil termenul de 45 de zile prevăzut la art. 70 alin. (1) C. proc.

fisc., soluționând cererile pentru deconturile de TVA, cu opțiune de rambursare la un interval de peste 2 ani de la data înregistrării acestora. Înalta Curte a argumentat că autoritatea fiscală competentă se află în culpă din moment ce, într-o primă fază, a rezolvat în mod greșit cererile de rambursare, ceea ce a avut ca efect prelungirea duratei de soluționare a cererilor respective. Totodată, Înalta Curte a dispus, în mod expres că, în cauză, „se impune efectuarea unei expertize contabile care să determine (…) care este cuantumul dobânzilor ce trebuie plătite acestei societăți ca urmare a soluționării cu întârziere a cererilor sale”, ceea ce instanța de fond a și făcut, expertul contabil stabilind că suma datorată societății comerciale este de 1.009.954 lei, cu titlu de dobânzi pentru sumele restituite după compensare, potrivit pct. 3 Cap. II din Ordinul nr. 1899/2004.

Deci, cu alte cuvinte, instanța de fond a pronunțat o soluție legală, conformându-se prevederilor art. 315 alin. (1) C. proc. civ. și dezlegărilor date de Înalta Curte în Decizia nr. 2689/2010, astfel încât criticile autorității recurente sunt nefondate, din moment ce acestea nu vizează eventuale erori de calcul, rețineri greșite a unor sume, etc. 4.2. Referitor la recursul formulat de SC J.D. SRL București, Înalta Curte reține că este nefondat pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare. Așa cum s-a arătat la pct. 3.2. al prezentei decizii, societatea comercială recurentă a susținut, în esență, că autoritatea fiscală competentă datorează dobânzi nu numai pentru sumele rămase după compensare, ci inclusiv pentru sumele incluse în operațiunea de compensare, invocând în acest sens dispozițiile pct. 2 Cap. II din Procedura aprobată prin Ordinul nr. 1899/2004.

Susținerile societății comerciale sunt eronate, fiind argumentate cu omiterea dispozițiilor pct. 3 Cap II din Procedura aprobată prin Ordinul nr. 1899/2004, unde se specifică în mod expres că „dobânda se calculează de organul fiscal competent numai asupra sumei care a fost aprobată a fi restituită, după efectuarea operațiunii de compensare…”. De altfel, potrivit art. 124 alin. (1) C. proc. fisc., contribuabilii au dreptul la dobândă doar pentru „sumele de restituit sau de rambursat”, care rezultă deci, în urma efectuării operațiunii de compensare, ce reprezintă o operațiune pe care organele fiscale sunt obligate legal să o execute înainte de operațiunea de restituire, operațiune la executarea căreia organul fiscal va trece numai în cazul în care rezultă o diferență de restituit.

În același sens, Înalta Curte s-a mai pronunțat și prin Decizia nr. 476/2012 pronunțată de această secție într-o cauză având ca obiect excepția de nelegalitate a dispozițiilor pct. 3 din Cap. II din Procedura aprobată prin Ordinul nr. 1899/2004, stabilind că aceste dispoziții sunt legale, fiind conforme cu prevederile art. 124 alin. (1) raportate la prevederile art. 117 alin. (2), (6) și (8), coroborate cu art. 117 alin. (9) C. proc. fisc. Deci, în mod judicios a reținut instanța de fond că societatea comercială nu poate beneficia de suma de 273.869 lei reprezentând dobânzi aferente creanței de 875.109 lei care a fost stinsă prin compensare. În concluzie, pentru considerentele mai sus arătate, cele două recursuri vor fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursurile declarate de SC J.D. SRL București și de Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței nr. 4698 din 6 iulie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 13 septembrie 2012.