ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1792/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1792/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

de apel

Prin sentința nr.

1226 din 9 martie 2010, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios

administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC E.T.R. SRL

București, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare

Fiscală - Direcția generală de soluționare a contestațiilor și Direcția

generală de administrare a marilor contribuabili, a anulat deciziile din 26

februarie 2008, și din 2007 și a obligat pârâta la restituirea sumelor reținute

în baza acestor acte. De asemenea, a fost obligată pârâta să plătească

reclamantei suma de 8.004,3 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată,

reprezentând onorariu expert și taxa judiciară de timbru.

Pentru a pronunța

această soluție, instanța de fond a reținut, în esență, următoarele:

Prin cererea

înregistrată din 17 iunie 1999, reclamanta a solicitat scutirea de la plata

penalităților și majorărilor de întârziere neplătite până la data de 30 aprilie

1999, cerere întemeiată pe disp. O.U.G. nr. 68/1999.

În urma verificărilor

efectuate, organele de inspecție fiscală au apreciat că societatea reclamantă nu

îndeplinește condițiile pentru acordarea scutirii, potrivit O.U.G. nr. 68/1999,

stabilind în sarcina sa, prin decizia de impunere obligații suplimentare de plată

în sumă de 1.861.430 RON.

Reclamanta a contestat

decizia de impunere, soluționată prin decizia din 2006 emisă de Agenția Națională

de Administrare Fiscală, societatea reclamantă considerând decizia Agenției Naționale

de Administrare Fiscală incompletă și insuficient motivată sub aspectul verificării

legalității condițiilor necesare pentru a beneficia de scutire la plata majorărilor

de întârziere, prevăzute de art. 4, 5 O.U.G. nr. 68/1999 și a formulat acțiune solicitând

anularea actelor administrativ fiscale.

Prin sentința nr. 3316

din 12 decembrie 2007 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 10100/2/2006, a fost admisă acțiunea, constatându-se

că reclamanta nu datorează sumele în litigiu.

În recursul formulat de

Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin decizia nr. 4475 din 03 decembrie

2008 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, a fost casată sentința și

pe fond respinsă acțiunea reclamantei, reținându-se că potrivit măsurii dispuse,

prev. la pct. 3 din decizia din 2006, constatările din raportul de inspecție fiscală

din 30 august 2005 au fost valorificate prin întocmirea de către organele de control

a unor noi decizii contestate de reclamantă pe cale administrativă.

Prin urmare, s-a reținut

în litigiul anterior, constatările din raportul de inspecție fiscală menționat,

privind neîndeplinirea de către intimata reclamantă a condițiilor cumulative pentru

a beneficia de înlesnirile prev. de O.U.G. nr. 68/1999, nu au fost analizate pe

fond, în procedura administrativă organele fiscale de soluționare a contestației

nepronunțându-se asupra argumentelor de nelegalitate invocate.

Astfel, se arată în considerentele

sentinței atacate, în urma valorificării constatărilor din raportul de inspecție

fiscală din 30 august 2005, conform măsurii dispuse la pct. 3 din decizia din 10

mai 2006, organele de control au stabilit că nu sunt îndeplinite cerințele O.U.G.

nr. 68/1999, stabilind totodată, prin deciziile atacate în prezenta cauză obligații

de plată accesorii, aferente obligațiilor fiscale.

Organele fiscale au aplicat

dispozițiile Ordinului ministrului finanțelor nr. 620/1997 cu privire la modul de

stingere a creanțelor bugetare, considerând că reclamanta a efectuat plăți parțiale

și astfel nu îndeplinește cerința de achitare integrală a debitelor restante până

la data de 30 aprilie 1999.

Expertul desemnat în cauză

a analizat documentele contabile și a întocmit o situație a achitării obligațiilor

bugetare până la data de 30 aprilie 1999, concluzionând că debitele aferente TVA

până la data respectivă, în sumă de 1.502.457,58 RON erau achitate integral la data

de 31 martie 1999. De asemenea, debitele aferente impozitului pe profit datorate

până la 30 aprilie 1999 sunt în sumă de 29.308,26 RON, acestea fiind achitate până

la data de 01 iunie 1999, iar cele aferente taxei pe veniturile persoanelor nerezidente,

în sumă de 3.261,91 RON erau integral achitate la 04 februarie 1999.

În consecință, se arată

că debitele fiscale care au generat majorări de întârziere și care au făcut obiectul

O.U.G. nr. 68/1999 au fost achitate integral în termenul prevăzut de actul normativ.

Majorările și penalitățile

de întârziere stabilite prin decizia din 26 februarie 2008 în sumă de 2.554.536

RON sunt calculate la aceleași obligații ca și suma de 1.861.430 RON stabilită prin

decizia din 2006, diferența făcând-o perioada de timp pentru are au fost calculate.

De asemenea, se arată

în considerentele sentinței recurate, cu privire la modul de stingere a obligațiilor

fiscale, organul de inspecție fiscală a procedat la aplicarea prevederilor O.G.

nr. 11/1996 privind executarea creanțelor bugetare și a Ordinului ministrului finanțelor

nr. 620/1997 privind aprobarea Normelor Metodologice pentru aplicarea O.G. nr. 11/1996.

Or, apreciază prima instanță,

aplicând prevederile legale menționate în privința imputației plăților efectuate,

anumite plăți în contul obligațiilor bugetare au fost calificate greșit ca fiind

parțiale, deși reclamanta acoperise în integralitate debitul existent la acel moment,

conducând în final la concluzia neplății sumelor restante și, în consecință, a neîndeplinirii

condițiilor pentru a beneficia de facilitățile prev. de O.U.G. nr. 68/1999.

Potrivit dispozițiilor

art. 1 alin. (2) O.U.G. nr. 68/1999 privind stimularea plății obligațiilor față

de bugetul de stat, majorările de întârziere datorate bugetului de stat de debitori,

persoane juridice, până la data de 30 aprilie 1999 și neplătite, se amână până la

data de 30 noiembrie 1999, în același sens fiind și dispozițiile pct. 1.1 din Normele

Metodologice pentru aplicarea O.U.G. nr. 68/1999, aprobate prin Ordinul Ministerului

Finanțelor nr. 608/1999, actul normativ precizând la pct. 1.2 că prevederile Ordinului

Ministerului Finanțelor nr. 620/1997 nu se aplică pentru debitele restante la 30

aprilie 1999.

Astfel, reține instanța

de fond, organul fiscal a stabilit un algoritm eronat de stingere a creanțelor bugetare,

considerând că societatea reclamantă a efectuat plăți parțiale, însă fără a preciza

în concret care sunt acestea.

Concluzionează prima instanță,

că, întrucât dispozițiile art. 4 O.U.G. nr. 68/1999 au impus o singură condiție

pentru a beneficia de facilitățile fiscale prevăzute, respectiv ca debitele restante

la 30 aprilie 1999 care au generat majorările de întârziere să fie achitate până

la data intrării în vigoare a ordonanței sau până la 31 august 1999, iar reclamanta,

conform concluziilor raportului de expertiză contabilă, a achitat în termen aceste

debite, în temeiul art. 1 și 18 Legea nr. 554/2004, și art. 218 alin. (2) O.G.

nr. 92/2003, se impune admiterea acțiunii și anularea actelor administrativ-fiscale

atacate.

Agenția Națională de Administrare Fiscală

Împotriva acestei sentințe,

considerând-o netemeinică și nelegală, a declarat recurs pârâta Agenția Națională

de Administrare Fiscală, invocând, în drept, dispozițiile art. 304 pct. 9 și

art. 304

1

C. proc. civ..

Recurenta susține că prima

instanță a interpretat și aplicat greșit dispozițiile legale incidente.

Astfel, recurenta arată

că intimata, deși avea achitate debitele restante până la data de 30 aprilie 1999,

nu a îndeplinit condițiile cumulative prevăzute de O.U.G. nr. 68/1999, întrucât

a făcut plăți parțiale în contul obligațiilor fiscale de plată restante, motiv pentru

care s-a procedat la stingerea creanțelor bugetare în conformitate cu prevederile

pct. 2.3 din Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 620/1997.

Așa fiind, mai arată recurenta,

organele fiscale au constatat că nu erau îndeplinite condițiile art. 4 alin. (1)

și (2) O.U.G. nr. 68/1999 și, deci, au stabilit că intimata nu putea beneficia de

scutirea de la plata majorărilor de întârziere.

Cât privește raportul

de expertiză efectuat în cauză, recurenta susține că prima instanță a primit necritic

concluziile acestuia, ignorând practic susținerile pârâtei Agenția Națională de

Administrare Fiscală.

O critică distinctă vizează

cheltuielile de judecată pe care recurenta afirmă că nu le datorează, nefiind întrunite

condițiile impuse de art. 274 alin. (1) C. proc. civ..

de SC E.T.R. SRL București

Prin întâmpinare, intimata

SC E.T.R. SRL București a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Intimata a insistat asupra

faptului că soluția administrativă la care s-a ajuns a fost generată de recalcularea

obligațiilor privind TVA pe perioada decembrie 1996-martie 1999, a impozitului pe

profit pe perioada decembrie 1998-martie 1999 și a impozitului pe venitul nerezidenților

pe perioada octombrie 1998- noiembrie 1998 ajungându-se în situația ca, practic,

toate plățile efectuate de societate să fie recalculate, reanalizate, stabilindu-li-se

o destinație diferită.

Intimata consideră că

prevederile Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 620/1997 nu erau incidente în cauză

din mai multe motive, inclusiv abrogarea actului la momentul efectuării controlului

și încălcarea art. 8 O.G. nr. 11/1996, precum și a dispozițiilor generale în materie

de imputație a plății prevăzute de art. 1110-1113 C. civ..

În sprijinul punctului

său de vedere intimata a invocat și concluziile raportului de expertiză contabilă

efectuată în cauză, conchizând în sensul că prima instanță a interpretat și aplicat

în mod corect dispozițiile art. 4 și 5 O.U.G. nr. 68/1999.

II. Considerentele Înaltei

Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată

prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor cuprinse în întâmpinare,

cât și, potrivit art. 304

1

C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta

Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele expuse în continuare.

de drept relevante

Intimata-reclamantă SC

E.T.R. SRL București a supus controlului de legalitate decizia din 26 februarie

2008 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare

a Contestațiilor prin care i s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată împotriva

deciziilor de calcul accesorii din 2 mai 2007 și din 25 mai 2007 emise de Direcția

Generală de Administrare a Marilor Contribuabili privind suma totală de 2.554.536

RON reprezentând majorări și penalități de întârziere, emise ca urmare a neacordării

scutirii de la plata accesoriilor prin soluționarea cererii societății comerciale

din 17 iunie 1999.

Prin această cerere, SC

E.T.R. SRL București solicitase scutirea sa de la plata majorărilor de întârziere

calculate până la data de 30 aprilie 1999 în conformitate cu prevederile O.U.G.

nr. 68/1999.

Cererea a fost soluționată

de organele fiscale abia în anul 2005, când s-au emis Decizia de impunere și Raportul

de inspecție fiscală, ambele din data de 30 august 2005, prin care s-a reținut că

societatea comercială nu îndeplinește condițiile legale pentru a beneficia de scutire,

stabilindu-se, în același timp, în sarcina sa obligația de plată a sumelor solicitate

a fi scutite.

Într-o primă fază, după

cum s-a arătat în succinta prezentare a istoricului cauzei de la pct. 1.1, actele

administrativ fiscale indicate au fost contestate, emițându-se de către Agenția

Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor

decizia din data de 10 mai 2006. Aceasta la rândul său, a fost atacată la instanța

de contencios administrativ cu consecința pronunțării deciziei din 3 decembrie 2008

a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal,

de admitere a recursului formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală și

casare a sentinței civile nr. 3316 din 12 decembrie 2007, prin care se anulaseră

actele fiscale, cu consecința respingerii acțiunii.

Din considerentele instanței

de control judiciar - corect interpretate de instanța de fond - rezultă că în litigiul

respectiv nu a fost tranșată pe fond problema litigioasă, ci numai s-a luat act

că între timp s-au emis deciziile care fac obiectul prezentei cauze în care se va

lămuri dacă societatea are dreptul de a beneficia de dispozițiile O.U.G. nr. 68/1999.

Totodată s-a arătat că

nici în decizia atacată organul de soluționare a contestației nu s-a pronunțat asupra

argumentelor invocate pe fond în motivarea contestației.

În acest cadru legal și

factual, prima instanță a stabilit, pe baza expertizei contabile dispuse în cauză

și a înscrisurilor administrate că cererea reclamantei de a beneficia de facilitățile

fiscale prevăzute de O.U.G. nr. 68/1999 era legală, fiind îndeplinită condiția prevăzută

de art. 4 din acest act normativ, organul fiscal stabilind un algoritm eronat de

stingere a creanțelor bugetare cu consecința calificării plăților ca fiind parțiale.

Soluția instanței de fond

reflectă interpretarea justă a ansamblului probator, instanța de recurs adoptând

aceeași concluzie.

Răspunzând punctual motivelor

de recurs formulate de Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte reține

următoarele:

1.1. Referitor la interpretarea

și aplicarea dispozițiilor O.U.G. nr. 68/1999

Potrivit dispozițiilor

art. 4 O.U.G. nr. 68/1999 privind stimularea plății obligațiilor față de bugetul

de stat, în forma în vigoare la data formulării cererii de scutire de către societatea

comercială:

„

Majorările de întârziere prevăzute la art. 3 se scutesc la plată,

dacă debitele restante la data de 30 aprilie 1999 care le-au generat, reprezentând

impozite, taxe sau alte venituri ale bugetului de stat, au fost achitate până la

data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență sau se vor achita până

la data de 31 august 1999.

Pentru a beneficia

de prevederile alin. (1) debitorii sunt obligați să își achite integral obligațiile

provenind din impozite, taxe și alte venituri ale bugetului de stat, datorate pe

perioada 30 aprilie - 31 august 1999, precum și eventualele majorări de întârziere

aferente acestora.”

Din dispoziția legală

citată rezultă cu claritate că singura condiție impusă pentru a beneficia de scutirea

de la plata majorărilor de întârziere era achitarea debitelor restante la 30 aprilie

1999 până la data intrării în vigoare a ordonanței sau, cel mai târziu, până la

data de 31 august 1999.

Or, chiar Agenția Națională

de Administrare Fiscală recunoaște, pe tot parcursul derulării procedurii că societatea

comercială achitase debitele restante la data de 30 aprilie 1999. Cu toate acestea,

organul de inspecție fiscală a stins obligațiile de plată ale intimatei-reclamante

prin aplicarea OMF nr. 620/1997 privind aprobarea normelor metodologice pentru aplicarea

prevederilor O.G. nr. 11/1996, pentru perioada 30 aprilie - 30 noiembrie 1999, deși

aplicarea dispozițiilor punctului 2.3 din Ordinul Ministerului de Finanțe nr. 620/1997

era suspendată în conformitate cu prevederile pct. 1.2. din Ordinul Ministerului

de Finanțe nr. 608/1999 privind aprobarea normelor metodologice pentru aplicarea

prevederilor O.U.G. nr. 68/1999.

Prin același text normativ

se mai stabilea și că „pentru orice plată efectuată de debitor până la îndeplinirea

condițiilor prevăzute la art. 4 și/sau 5 din ordonanță, organul fiscal competent

va efectua stingerea obligațiilor bugetare restante, în ordinea vechimii, pentru

impozitul, taxa sau venitul bugetului de stat indicat de plătitor”.

Ca efect al aplicării

nelegale a pct. 2.3 din Ordinul Ministerului de Finanțe nr. 620/1997 nu s-a ținut

seama de destinația sumelor virate, înscrisă pe ordinele de plată, considerându-se

că anumite debite au fost achitate parțial, cu consecința calculării unor majorări

și penalități de întârziere la acestea.

Verificând situația achitării

debitelor fiscale care au generat majorările de întârziere pentru care s-a făcut

cererea de scutire întemeiată pe dispozițiile O.U.G. nr. 68/1999, expertul contabil

desemnat în cauză a concluzionat în sensul că debitele aferente TVA au fost achitate

integral până la 31 martie 1999, debitele aferent impozitului pe profit au fost

achitate integral până la 1 iunie 1999, iar debitele aferente taxei pe veniturile

persoanelor nerezidente au fost achitate integral până la data de 4 februarie 1999.

Susținerea recurentei

în sensul că punctul său de vedere a fost ignorat este lipsită de suport, câtă vreme

instanța de fond i-a încuviințat obiecțiunile iar expertul a răspuns detaliat la

acesta.

În plus, recurenta-pârâtă

putea solicita o contraexpertiză sau o nouă expertiză dar nu s-a prevalat de aceste

drepturi procesuale.

Această poziție a autorității

fiscale poate fi explicată și prin faptul că în litigiul anterior dintre părți,

în privința fondului problemei litigioase, respectiv dacă societatea comercială

avea dreptul să beneficieze de facilitățile acordate prin O.U.G. nr. 68/1999 se

efectuase o expertiză contabilă de către un alt expert care ajunsese la concluzii

identice cu cele prezentate de către expertul contabil desemnat în cauza de față,

conturând o anumită poziție a specialiștilor în domeniu.

Pe de altă parte, pe lângă

argumentele legate strict de problema de drept supusă dezlegării, în cauza de față

instanța de recurs nu poate ignora maniera în care autoritățile fiscale competente

au tratat cererea societății comerciale de acordare a facilităților fiscale reglementate

de O.U.G. nr. 68/1999, din 17 iunie 1999, soluționând-o abia în cursul anului 2005,

prin actele administrativ fiscale din 30 august 2005 (raportul de inspecție fiscală

și decizia de impunere).

Starea de confuzie și

incertitudine menținută de administrație pe o perioadă atât de lungă contravine

dreptului la o bună administrare consacrat prin art. 41 din Carta Drepturilor Fundamentale

ale Uniunii Europene, ca și principiilor generale de conduită în administrarea creanțelor

fiscale, prevăzute în capitolul II din Titlul I al C. proc. fisc. și justifică,

o dată în plus, soluția adoptată de instanța fondului.

1.2. Referitor la cheltuielile

de judecată

Potrivit dispozițiilor

art. 274 C. proc. civ.:

„Partea care cade în pretenții va fi obligată la cerere, să plătească

cheltuielile de judecată.

(2)

Judecătorii nu pot micșora cheltuielile de timbru,

taxe de procedură și impozit proporțional, plata experților, despăgubirea martorilor,

precum și orice alte cheltuieli pe care partea care a câștigat va dovedi că le-a

făcut

.

(3)

Judecătorii

au însă dreptul să mărească sau să micșoreze onorariile avocaților, potrivit cu

cele prevăzute în tabloul onorariilor minimale, ori de câte ori vor constata motivat

că sunt nepotrivite de mici sau de mari, față de valoarea pricinii sau munca îndeplinită

de avocat.

”

Recurenta Agenția Națională

de Administrare Fiscală a pierdut procesul și, deci, datorează cheltuielile de judecată

compuse din onorariu de expert: 3.000 RON, taxă judiciară de timbru și timbru judiciar:

4,3 RON, pe care conform art. 274 alin. (2) precitat instanța nu le putea reduce

și onorariu de avocat: 5.000 RON, diminuat de instanță conform art. 274 alin. (4)

de la totalul de 12.309, 42 RON.

Suma de 5.000 RON, stabilită

în sarcina Agenției Naționale de Administrare Fiscală cu titlu de onorariu de avocat

nu poate fi considerată „nepotrivit de mare” în raport de valoarea pricinii de față

și complexitatea muncii depuse de avocat.

instanței de recurs

Pentru considerentele

expuse la pct. 11.1 din decizie, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C.

proc. civ. și art. 20 alin. (1) Legea nr. 554/2004 se va respinge recursul ca nefondat.

Totodată, în temeiul

art. 274 alin. (3) C. proc. civ. va fi obligată Agenția Națională de Administrare

Fiscală la plata sumei de 8.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, din totalul

de 15.201,06 RON, pretins de intimată, pentru aceleași argumente ca cele prezentate

la pct. 11.1.2.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat

de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 1226

din 9 martie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ

și fiscal.

Obligă recurenta la plata către intimata-reclamantă

SC E.T.R. SRL București, a sumei de 8.000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată,

cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ..

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 25 martie

2011.