ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2652/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2652/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința civilă nr. 351 din 11 noiembrie

2009, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal a hotărât

următoarele:

- a admis acțiunea formulată

de reclamanta SC L.D.T.I. SRL Timișoara, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. a

Județului Timiș;

- a anulat Decizia

nr. 585 din 11 septembrie 2007 și Decizia nr. 1784 din 11 iulie 2009 emise de pârâtă,

privind atragerea răspunderii solidare a reclamantei pentru suma de 14.056.734 RON;

- a obligat-o pe pârâtă

la plata sumei de 44 RON cheltuieli de judecată față de reclamantă, reprezentând

taxele de timbru din primă instanță;

- a respins acțiunea formulată

de reclamanți împotriva pârâtei Administrația Finanțelor Publice Timișoara, admițând

excepția lipsei de calitate procesuală pasivă.

Curtea de Apel a admis

excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Administrația Finanțelor Publice

Timișoara, reținând că actele fiscale ce formează obiectul acțiunii au fost emise

de pârâta D.G.F.P. Timiș, astfel că Administrația Finanțelor Publice Timișoara nu

are calitate de pârât în cauză.

Pe fondul cauzei, instanța

a reținut următoarele:

Prin Decizia nr. 585 din

11 noiembrie 2007, pârâta D.G.F.P. Timiș a dispus atragerea răspunderii solidare

a reclamantei cu debitorul declarat insolvent SC R.M.T.I. SRL Timișoara, pentru

un debit fiscal de 24.656.536 RON, în temeiul art. 27 alin. (1) lit. a) C.

proc. fisc., constatând îndeplinite cerințele legale, pentru motivele arătate în

continuare.

Prin Contractul de vânzare-cumpărare

din 20 septembrie 2004, SC R.M.T.I. SRL Timișoara a vândut către SC L.D.T.I. SRL

Timișoara, active în valoare de 2.352.574 RON (fără T.V.A.) - „Fabrica de țigarete”,

constând în clădiri și alte construcții, linii tehnologice de fabricarea țigaretelor

și alte mijloace fixe, plata făcându-se de cumpărător prin decontare bancară și

decontare în numerar.

Prin Contractul de cesiune

din 27 octombrie 2007, cedentul SC R.M.T.I. SRL Timișoara a cedat cesionarului N.S.

(asociatul majoritar) creanța reprezentând contravaloarea parțială a activelor vândute

către SC L.D.T.I. SRL Timișoara (debitor cedat), contract care a fost semnat de

numitul P.V. atât din partea cedentului, în calitate de administrator, cât și din

partea cesionarului, în calitate de împuternicit al acestuia.

Înregistrarea contabilă

a cesiunii reprezentând contravaloarea parțială a activelor înstrăinate, în sumă

de 1.840.000 RON (cu T.V.A.), s-a realizat prin înregistrarea contabilă „455=411”

(nota contabilă), cu nerespectarea prevederilor Ordinului ministrului finanțelor

nr. 306/2002. Astfel, în debitul contului 455 - „Asociați conturi curente” au fost

înregistrate sumele restituite asociaților prin conturi de trezorerie (casă, bancă

etc.) și nu în corespondență cu un cont din grupa „Clienți și conturi asimilate”.

Suma, prin decontare în

numerar, reprezentând contravaloarea parțială a activelor cumpărate de SC

L.D.T.I. SRL Timișoara, în valoare de 1.840.000 RON (cu T.V.A.), a fost ridicată

în perioada 03 noiembrie 2004 – 18 noiembrie 2004, din casieria SC R.M.T.I. SRL

Timișoara, pentru creditoarea N.S., de către numitul P.V., acesta semnând de primirea

banilor pe dispozițiile de plată.

Prin înregistrarea contabilă

„401=462”, utilizată de reclamantă pentru stingerea datoriilor față de SC

R.M.T.I. SRL Timișoara, respectiv crearea unei obligații față de N.S., a fost evitat

sistemul bancar de decontare/înregistrare cu nerespectarea prevederilor Ordinului

ministrului finanțelor nr. 306/2002.

La data de 08 august 2005,

reclamanta a închiriat, pentru o perioadă de 2 ani (08 august 2005 – 07 august 2007),

societății comerciale R.M.T.I. SRL Timișoara jumătate din spațiul cumpărat (Fabrica

de țigarete), precum și alte active și bunuri dobândite prin contractul de vânzare-cumpărare

din 20 septembrie 2004, fiind stabilită o chirie lunară de 4.500 euro (fără T.V.A.).

Contractele de închiriere pentru bunurile respective au fost reziliate începând

cu data de 12 aprilie 2006, conform actului adițional din 12 aprilie 2006.

Vânzarea activelor de

către SC R.M.T.I. SRL Timișoara și dobândirea acestora de către reclamantă, s-a

făcut sub valoarea reală și la o valoare cu 10% mai mică decât valoarea contabilă,

astfel că, prin această tranzacție, vânzătorul nu a urmărit niciun scop economic,

operațiunea ducând implicit la prejudicierea, devalizarea și insolvabilitatea primei

societăți și fiind făcută în beneficiul reclamantei, în condițiile în care ambele

societăți fac parte din același grup de firme.

Starea de insolvabilitate

a debitorului SC R.M.T.I. SRL Timișoara a fost constatată prin Procesul-verbal din

03 septembrie 2007, în care se consemnează că acesta este înscrisă în evidența analitică

pentru plătitori cu obligații fiscale restante de 24.656.536 RON și că, din totalul

obligațiilor fiscale neachitate la bugetul de stat, suma de 20.877.345 RON a fost

stabilită în baza Deciziei de impunere nr. 227 din 21 noiembrie 2007.

Contestația formulată

de SC R.M.T.I. SRL Timișoara împotriva Deciziei de impunere nr. 227 din 21

noiembrie 2007 a fost soluționată de A.N.A.F., prin Decizia nr. 113 din 03

aprilie 2009, în sensul respingerii ca nefondată pentru suma de 14.056.734 RON,

reprezentând impozit pe profit, T.V.A. și accize cu accesorii, fiind desființată

parțial decizia pentru suma de 6.820.434 RON, urmând a se efectua un nou control

fiscal pentru acest debit, și transmisă la pârâta D.G.F.P. Timiș privitor la măsura

de stingere a unei datorii în sumă de 79.553 RON.

În baza deciziei A.N.A.F.,

pârâta D.G.F.P. Timiș, analizând contestația reclamantei pentru suma totală de 20.877.168

RON, reprezentând obligațiile fiscale ale SC R.M.T.I. SRL Timișoara, a dispus admiterea

contestației pentru suma de 6.820.434 RON și a respins-o pentru debitul de 14.056.734

RON, sumă care face obiectul prezentului litigiu.

Sub aspectul debitului

de 14.056,734 RON, din analiza operațiunilor prezentate anterior, Curtea de Apel

a reținut că măsura de atragere a răspunderii reclamantei în solidar cu SC

R.M.T.I. SRL Timișoara a fost dispusă pentru motivul că între cele două societăți

comerciale a avut loc o operațiune comercială de vânzare-cumpărare, cu rea-credință,

în scopul sustragerii societății debitoare de la plata unor obligații fiscale, respectiv

pentru ajungerea acesteia în incapacitatea de a-și plăti obligațiile.

Curtea de Apel a reținut

că nici prevederile art. 27 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. și nici celelalte

dispoziții legale cu caracter fiscal nu conțin vreo reglementare cu privire la noțiunea

de „rea-credință”, care nu beneficiază de o definiție cu caracter general în legislația

românească, dar care reprezintă antonimul noțiunii de „bună-credință”, ca regulă

generală în raporturile juridice, reglementată de art. 1899 alin. (2) C. civ. și

care este întotdeauna presupusă.

Reține instanța că, potrivit

doctrinei de drept civil, buna-credință este o prezumție legală cu caracter relativ

care scutește de orice probă pe acela în folosul căruia ea există, astfel că ea

poate fi combătută prin orice mijloace de probă de către cel care urmărește înlăturarea

prezumției și care are obligația de a demonstra reaua-credință, în sensul că actul

juridic a fost încheiat prin doi, fraudă sau abuz de drept.

Curtea de Apel a apreciat

că dispozițiile art. 27 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc. referitoare la reaua-credință,

ca temei al răspunderii solidare, vizează ipoteza fraudei la lege, adică a sustragerii

de la plata unor obligații fiscale, respectiv de la aplicarea unor norme juridice

fiscale.

Instanța a apreciat că

pârâta D.G.F.P. Timiș avea obligația de a răsturna, prin probe, prezumția bunei-credințe

de care beneficiază reclamanta și de a demonstra că operațiunile comerciale încheiate

cu debitorul insolvabil au avut caracter fraudulos, pârâta având la îndemână inclusiv

calea acțiunii în anularea actului juridic încheiat în frauda legii.

Curtea de Apel a apreciat

că simplele afirmații cuprinse în Decizia nr. 585/2007 cu privire la vânzarea activelor

sub valoarea reala a bunurilor, fără a demonstra care este această valoare reală,

ori vânzarea lor la o valoare cu 10% sub valoarea contabilă sau efectuarea tranzacțiilor

fără un scop economic, nu constituie dovezi ale fraudei, atâta timp cât nu sunt

indicate dispozițiile legale care interzic efectuarea operațiunii din litigiu, în

modalitatea în care aceasta a fost realizată.

A mai reținut Curtea de

Apel că invocarea aspectelor referitoare la apartenența celor două societăți la

același grup de firme, înregistrarea contabilă a cesiunii cu nerespectarea prevederilor

Ordinului ministrului finanțelor nr. 306/2002, ridicarea sumei de 1.840.000 RON

de către numitul P.V. din casieria societății pentru creditoarea N.S. sau înregistrarea

contabilă „401-462” pentru evitarea sistemului bancar de decontare, nu constituie

dovezi ale fraudei, atâta timp cât vânzarea-cumpărarea activelor a fost reală, prețul

acesteia a fost înregistrat în contabilitatea vânzătorului, iar neregulile contabile

sau cele vizând operațiunile bancare puteau atrage doar sancțiuni prevăzute de legislația

incidență.

În consecință, Curtea

de Apel a concluzionat că nu este îndeplinită cerința prevăzută de art. 27

alin. (1) lit. a) C. proc. fisc. referitoare la reaua-credință a reclamantei în

ceea ce privește dobândirea activelor de la debitorul insolvabil.

Totodată, Curtea de Apel

a reținut că obligațiile fiscale impuse reclamantei prin decizia contestată sunt

lipsite și de caracter cert, cerință impusă de art. 379 din C. proc. civ., întrucât

prin Încheierea civilă nr. 977 din 15 iunie 2009 pronunțată în Dosarul nr. 1760/30/2007

al Tribunalului Timiș, ca instanță comercială, a fost stabilit definitiv și irevocabil

caracterul incert al creanței bugetare a pârâtei D.G.F.P. Timiș, pentru suma de

29.455.036 RON, creanță cu care aceasta s-a înscris pe tabloul creanțelor în dosarul

privind procedura generală a insolvenței declanșată față de debitorul SC

R.M.T.I. SRL Timișoara, debit cuprinzând și impunerea ce a făcut obiectul Deciziei

de impunere fiscală nr. 227 din 21 noiembrie 2007, care cuprinde și suma de 14.056.734

RON, contestată în prezenta cauză.

A mai reținut instanța

că absența fraudei la încheierea contractului de vânzare-cumpărare a activelor (Fabrica

de țigări) proprietatea debitoarei SC R.M.T.I. SRL Timișoara este demonstrată irevocabil

prin sentința civilă nr. 978 din 18 iunie 2009, pronunțată în Dosar nr. 2258/30/2008

al Tribunalului Timiș, prin care a fost respinsă acțiunea în anularea respectivului

contract, formulată de lichidatorul judiciar A.M.T. Servicii insolvență S.P.R.L.

în contradictoriu cu debitoarea S.C. R.M.T.I. S.R.L. Timișoara, în temeiul art.

79 și 80 din Legea nr. 85/ 2006.

Împotriva sentinței civile

nr. 351 din 11 noiembrie 2009 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ

și fiscal a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Timiș, care a invocat motivul prevăzut

la art. 304 pct. 9 din C. proc. civ. și a susținut, în esență, următoarele critici:

- în mod greșit a apreciat

instanța de fond că achiziționarea activelor aparținând debitoarei bugetare s-a

făcut de către societatea comercială reclamantă cu bună credință;

- instanța de fond a ignorat

fapte și împrejurări care infirmau buna credință: cele două societăți comerciale

făcând parte din același grup de firme, având același sediu în municipiul Timișoara,

la aceeași dată cu contractul în litigiu, debitoarea bugetară și-a vândut și restul

activelor altei societăți comerciale din grupul de firme – SC A.B.I. SRL Timișoara,

vânzările fiind făcute la valori mult diminuate, reușind să-și provoace insolvabilitatea;

- dispozițiile art. 27

alin. (1) lit. a) C. proc. fisc. au fost interpretate și aplicate în mod greșit

de către instanța de fond.

Societatea comercială

intimata a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat

și menținerea soluției adoptate de instanța de fond, susținând, în esență, că afirmațiile

formulate în cererea de recurs nu constituie dovezi ale fraudei la lege și nici

a condiției cerute de art. 27 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc.

Recursul este întemeiat.

Într-adevăr, potrivit

art. 27 C. proc. fisc., intitulat „răspunderea solidară”, la alin. (1) lit. a) se

prevede că „Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil

în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: a)

persoanele fizice sau juridice care, în cei 3 ani anteriori datei declarării insolvabilității,

cu rea-credință dobândesc în orice mod active de la debitorii care își provoacă

astfel insolvabilitatea”.

În cauză, este necontestat

că societatea comercială debitoare datora bugetului obligații bugetare neachitate

din perioada 2005 – 2006 în sumă de 20.877.345 RON, stabilite prin Decizia de impunere

din 21 februarie 2007, modificată prin Decizia nr. 113 din 03 aprilie 2009, care

a menținut obligațiile în sumă de 14.056.734 RON.

De asemenea, este necontestat

că organele fiscale au stabilit răspunderea solidară a societății comerciale intimate,

prin Decizia din 11 septembrie 2007 modificată prin Decizia din 11 august 2009 pentru

suma de 14.056.734 RON care reprezintă obligații bugetare neachitate ale societății

comerciale debitoare, în privința căreia, prin Procesul-verbal din 03

septembrie 2007, organul fiscal competent declarase starea de insolvabilitate în

condițiile art. 176 și următoarele C. proc. fisc.

Totodată, este stabilit

că, prin contractele nr. 410 și 411, ambele încheiate la aceeași dată: 20

septembrie 2004, societatea comercială debitoare – SC R.M.T.I. SRL a vândut societății

comerciale intimate SC L.D.T.I. SRL, active cu suma de 2.352.574 RON, constând în

„Fabrica de țigarete” și, respectiv, a vândut către SC A.B.I. SRL restul activelor

cu suma de 2.059.500 RON, reușind astfel să-și lichideze activele importante și

să-și reducă astfel patrimoniul în dauna creditorilor.

Astfel, obligațiile bugetare

nu au mai putut fi executate de către organele fiscale, așa cum s-a constatat prin

Procesul verbal din 03 septembrie 2007, ceea ce a atras incidența dispozițiilor

nr. 176 și următoarele C. proc. fisc. și declararea stării de insolvabilitate a

societății comerciale debitoare bugetară: SC R.M.T.I. SRL.

Așa cum s-a arătat și

în expunerea rezumativă făcută mai sus, instanța de fond, admițând acțiunea societății

comerciale reclamante și anulând Decizia nr. 585/2007 și Decizia nr. 1784/2009,

a motivat, în esență, că în cauză nu ar fi incidente dispozițiile art. 27 alin.

(1) lit. a) C. proc. fisc., organele fiscale nereușind că probeze că societatea

comercială reclamantă a acționat cu rea-credință atunci când a încheiat Contractul

din 20 septembrie 2004 pentru achiziționarea activelor societății comerciale debitoare

bugetară, ceea ce este lipsit de temei.

Într-adevăr, potrivit

dispozițiilor art. 27 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., este necesar ca societatea

comercială intimată să fi acționat cu rea-credință atunci când a dobândit activele

societății comerciale debitoare bugetară.

Este adevărat că dispozițiile

C. proc. fisc. nu definesc noțiunea de rea-credință, dar acest concept moral și

juridic este definit, de regulă, în dicționarele de specialitate, ca fiind sinonim

cu o atitudine incorectă și rău intenționată în raport cu principiile binelui, cinstei,

corectitudinii, etc.

Or, în cauză, este acceptat

că activele respective au fost vândute cu sume în cuantum de cca.10% din valoarea

lor reală de piață, ceea ce impune concluzia că operațiunile respective nu au urmărit

scopuri economice, ci scopuri de altă natură.

De asemenea, este stabilit

că societatea comercială debitoare, care și-a înstrăinat activele de producție,

precum și cele două societăți comerciale care au achiziționat activele respective

la valori cu mult sub prețul real de piață al acestora, existau relații speciale,

făcând parte din același grup de firme aflate sub un control comun.

Or, într-o astfel de situație,

existența sau inexistența unei atitudini de rea-credință trebuie să rezulte din

natura relațiilor existente între părțile tranzacției, coroborate cu consecințele

și urmările actelor de înstrăinare a activelor societății comerciale debitoare bugetară.

Astfel fiind, având în

vedere că societățile comerciale respective făceau parte din același grup economic

de firme aflate sub un control comun, fiindu-le cunoscută, cel puțin în linii generale,

situația economică-juridică a componentelor grupului, precum și faptul că înstrăinarea

activelor de producție au avut ca urmare starea de insolvabilitate a societății

comerciale debitoare bugetară, instanța de recurs ajunge la concluzia că operațiunea

de înstrăinare și, respectiv, de achiziționare a acelor active s-a făcut cu rea-credință,

în dauna creditorilor.

În concluzie, instanța

de recurs reține că, în cauză, sunt incidente dispozițiile art. 27 alin. (1)

lit. a) C. proc. fisc., organele fiscale reținând în mod legal și temeinic răspunderea

solidară a societății comerciale intimate pentru suma de 14.056.536 RON, astfel

că recursul va fi admis, soluția instanței de fond va fi desființată și, rejudecând

cauza, acțiunea formulată va fi respinsă potrivit considerentelor de mai sus.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de D.G.F.P. a Județului Timiș împotriva sentinței civile nr. 351 din 11 noiembrie

2009 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată

și respinge acțiunea formulată de reclamanta SC L.D.T.I. SRL Timișoara, ca neîntemeiată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 20 mai 2010.