ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1333/2009

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1333/2009 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2009)

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin sentința civilă nr. 292 din 13 noiembrie 2007,

Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, a

respins ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta SC Z.G. SRL Timișoara

împotriva D.G.F.P. Timiș, acțiunea având ca obiect anularea Deciziei nr. 23885

din 10 mai 2007 emisă de pârâtă, privind atragerea răspunderii solidare cu

debitoarea

SC G.F.S.

SRL pentru suma 2.039.435 RON, precum și a Deciziei nr. 460 din 12 iulie 2007

emisă de pârâtă în procedura prealabilă, instanța urmând a constata nelegalitatea

acestor acte administrative fiscale.

Pentru a pronunța această

sentință, instanța de fond a reținut că pârâta D.G.F.P. Timiș prin Decizia nr. 23885

din 10 mai 2007, a atras răspunderea solidară a reclamantei cu debitoarea SC Z.G.I.,

în prezent SC G.F.S. SRL, în temeiul art. 27 alin. (2) lit. c) și art. 28 alin.

(2) C. proc. fisc.

Alin. (2)

al art. 27 C. proc. fisc., reține instanța de fond, prevede că răspunde solidar

cu debitorul

declarat insolvabil în condițiile prezentului cod sau declarat insolvent, dacă,

direct ori indirect controlează, este controlată sau se află sub control comun

cu debitorul, dacă desfășoară efectiv aceeași activitate sau aceleași

activități ca și debitorul și dacă este îndeplinită cel puțin una dintre

următoarele condiții: a) dobândește, cu orice titlu, dreptul de proprietate

asupra unor active corporale de la debitor, iar valoarea contabilă a acestor

active reprezintă cel puțin jumătate din valoarea contabilă netă a tuturor

activelor corporale ale dobânditorului; b) are raporturi comerciale

contractuale cu clienții și/sau furnizorii, alții decât cei de utilități, care

în proporție de cel puțin jumătate, au avut sau au raporturi contractuale cu

debitorul; c) are raporturi de muncă sau civile de prestări servicii cu cel

puțin jumătate dintre angajații sau prestatorii de servicii ai debitorului;

Precizează totodată instanța

de fond ca din interpretarea dispozițiilor art. 27 alin. (1) și (2) C. proc.

fisc., rezultă că atragerea răspunderii solidare cu un debitor insolvabil

operează în raport cu două categorii de persoane juridice și anume cele

menționate la art. 27 alin. (1) lit. a) – persoanele fizice sau juridice care,

în cei 3 ani anterior datei declarării insolvabilității, cu rea-credință, dobândesc

în orice mod active de la debitorii care își provoacă astfel insolvabilitatea

-, și cele de la art. 27 alin. (2), text al cărui conținut este reprodus mai

sus, astfel că atragerea răspunderii solidare nu presupune îndeplinirea

cumulativă a dispozițiilor legale cuprinse în art. 27 alin. (1) și (2), prin

aceste două alineate legiuitorul reglementând 2 ipoteze de răspundere solidară

generată de fapte materiale, concrete, în formele expres prevăzute, astfel că

susținerile privind îndeplinirea cumulativă a condițiilor din cele două

alineate este neîntemeiată.

Reține instanța de fond că,

în speță, au fost dovedite condițiile ce trebuiesc îndeplinite pentru răspunderea

solidară a reclamantei cu debitoarea, și anume starea de insolvabilitate a

debitoarei SC G.F.S. SRL, potrivit procesului verbal de constatare nr. 26049

din 31 octombrie 2006, devenit irevocabil prin neatacare de către debitoare, în

condițiile art. 175 C. proc. fisc., precum și faptul că reclamanta desfășoară

același tip de activitate – intervenție și protecție a bunurilor și

persoanelor, aspect necontestat prin acțiune, iar în perioada 18 ianuarie 2005 -

7 noiembrie 2006 verificată de pârâtă, asociatul unic al debitoarei, numitul D.L.D.

a fost asociat majoritar, deținând 90% din capitalul social al reclamantei,

acesta fiind și administratorul celor două societăți, deținând 100% din

capitalul social al debitoarei și 80% din capitalul social al reclamantei.

S-a reținut astfel că este

întrunită cerința prevăzută de art. 27 alin. (2) C. proc. fisc., privind

controlul comun cu debitorul.

Mai reține instanța de fond,

că din verificarea efectuată de pârâtă asupra centralizatorului de fișe fiscale

pentru anul 2005, când a luat ființă societatea reclamantă, rezultă că au fost angajate

578 de persoane cu contract de muncă, iar în același an, potrivit

centralizatorului fișe fiscale privind pe debitoare, aceasta a avut 550

persoane angajate din care 257 persoane s-au regăsit angajate și la reclamantă.

De asemeni, reține prima

instanță, raportarea fiscală pentru personalul angajat al reclamantei, în anul

2006, relevă că un număr de 33 de persoane angajate la debitoare, au fost

încadrate și de reclamantă, și deci în perioada supusă verificării 18 ianuarie

2005 - 7 noiembrie 2006, din totalul de 550 de angajați ai debitoarei, 290 au

fost angajați de reclamantă, fiind astfel îndeplinită și cerința impusă de art.

27 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc.

Concluzionează instanța de

fond, în sensul că față de conținutul  fișelor fiscale pentru personalul

angajat, a căror realitate nu a fost contestată de reclamantă, sunt nefondate

afirmațiile reclamantei legate de numărul angajaților care au fluctuat de la

debitoare la societatea reclamantă sau invers, reținând în final că cele două

decizii atacate, respectă dispozițiile codului de procedură fiscală.

Cererea de intervenție în

interes propriu formulată de numitul D.A.N., prin care solicită a se constata

netemeinicia și nelegalitatea actelor administrative fiscale atacate de

reclamantă, justificată de acesta prin faptul că este asociat și administrator

al societății reclamante SC Z.G. SRL Timișoara, a fost respinsă în principiu,

instanța de fond reținând că acesta nu a îndeplinit procedura prealabilă, dat

fiind că art. 50 C. proc. civ. reglementează cererea de intervenție în interes

propriu ca și o cerere principală de chemare în judecată.

Împotriva sentinței au

declarat recurs în termenul prevăzut de lege, reclamanta SC Z.G. SRL Timișoara

și intervenientul în nume propriu D.A.N., criticând-o pentru nelegalitate și

netemeinicie.

Recurenta – reclamantă și-a

încadrat motivele de recurs în dispozițiile art. 304 pct. 4 C. proc. civ. –

„când instanța a depășit atribuțiile puterii judecătorești” și respectiv art. 304

pct. 9 C. proc. civ. – „când hotărârea pronunțată este lipsită de temei legal

ori a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii”.

Prin motivele de recurs

formulate, recurenta – reclamantă susține în esență următoarele:

- instanța de fond a respins

în mod greșit cererea de administrare a probei cu expertiză contabilă prin care

se urmărea calcularea numărului exact de angajați „comuni” într-o anume

perioadă precum și ritmul efectiv de trecere a unor angajați de la o firmă la

alta, probă utilă și concludentă cauzei.

- instanța a depășit

atribuțiile puterii judecătorești atunci când a apreciat că „legiuitorul nu a

prevăzut un moment delimitat în timp, în care să fie îndeplinită condiția

legală prevăzută de art. 27 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc.” și anume momentul

în timp la care să se realizeze testul „jumătate din angajații debitorului”.

Interpretarea pe care

trebuia instanța să o dea textului de lege trebuia să țină seama și de

dispozițiile art. 3 lit. b) din codul fiscal ce enunță principiul certitudinii

impunerii, echivalent cu elaborarea de norme juridice clare, care să nu ducă la

interpretări arbitrare.

- instanța a făcut o

aplicare greșită a dispozițiilor art. 27 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc. la

situația de fapt dedusă judecății, în speță nefiind îndeplinită condiția

privind numărul de angajați comuni, întrucât după regulile de interpretare

gramaticală și logică a textului verificarea acestei condiții se face la

momentul întocmirii deciziei de răspundere solidară.

Or, această condiție nu era

îndeplinită nici la momentul declarării stării de insolvabilitate, nici la

momentul emiterii deciziei de atragere a răspunderii solidare, iar organul

fiscal în mod normal trebuie să se raporteze la un singur an și nu să facă un

cumul.

- instanța de fond aplicat

greșit dispozițiile art. 27 C. proc. fisc., alin. (1) și (2) din acest text de

lege enunțând condițiile ce trebuiesc îndeplinite cumulativ, pentru a putea fi atrasă

răspunderea persoanei juridice în solidar cu debitoarea, nefiind vorba de

ipoteze diferite de răspundere solidară.

Răspunderea solidară

reglementată de art. 27 C. proc. fisc. este de fapt o specie a răspunderii

civile delictuale, astfel că este indispensabil a fi dovedite: fapta ilicită

prejudiciabilă, legătura de cauzalitate, prejudiciul și vinovăția, aspecte

nedovedite în cauză.

Recurenta – reclamantă, în

recursul formulat face precizări și la condiția referitoare la controlul comun

și apreciază că în ceea ce o privește ca societate cu răspundere limitată numai

A.G.A. este organ decizional, astfel că oricât ar fi de mare procentul de

deținere al unui asociat, acesta nu îi conferă dreptul exclusiv de a decide

singur în A.G.A.

Se solicită admiterea

recursului, casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași

instanță.

Recurentul - intervenient D.A.N.

critică sentința instanței de fond prin aceea că în mod greșit i-a fost

respinsă admiterea în principiu a cererii de intervenție principală formulată

și întemeiată pe dispozițiile art. 49 C. proc. civ., condițiile impuse de

textul de lege pe care trebuia să le respecte fiind numai acelea ca cererea de intervenție

să se facă în fața primei instanțe și înainte de încheierea dezbaterilor,

nefiind astfel impusă condiția efectuării procedurii prealabile.

Având calitatea de persoană

vătămată într-un drept al său sau într-un interes legitim, printr-un act administrativ

cu caracter individual, adresat altui subiect de drept, susține recurentul –

intervenient, el este îndreptățit și nu obligat la formularea plângerii

prealabile, astfel că se poate adresa direct instanței de judecată.

În speță, recursul grațios a

fost exercitat de către titularul actelor administrative fiscale atacate în

cauză, astfel încât era inutil ca el să parcurgă procedura prealabilă.

Cât privește interesul său

în justificarea cererii de intervenție, recurentul – intervenient arată că

acesta rezidă în calitatea pe care o are de asociat și administrator al

societății reclamante pentru care prin actele administrative fiscale atacate

s-a dispus atragerea răspunderii solidare cu debitoarea.

La data de 9 aprilie 2008,

SC G.F.S. SRL a formulat cerere de intervenție accesorie în interesul

reclamantei – recurente, susținând că are interes să participe în acest proces

întrucât obiectul cauzei îl reprezintă anularea deciziei de atragere a

răspunderii solidare a recurentei – reclamante, fiind deci implicată ca societate

debitoare.

Pârâta D.G.F.P. Timiș a

depus întâmpinare, solicitând respingerea celor două recursuri ca nefondate și

menținerea sentinței instanței de fond ca fiind legală și temeinică.

Analizând recursurile

formulate prin prisma motivelor invocate și în raport de dispozițiile legale

incidente cauzei Înalta Curte le va respinge potrivit considerentelor ce se vor

arăta în continuare.

Cu privire la recursul

declarat de reclamanta SC Z.G. SRL.

O primă critică a recurentei

se referă la faptul că în mod greșit, instanța de fond a respins proba cu

expertiză contabilă, probă utilă și concludentă cauzei.

Nu este întemeiat acest

motiv de recurs, prima instanță apreciind în mod corect asupra faptului că nu

era necesară efectuarea unei astfel de expertize, de vreme ce un expert

contabil putea să se pronunțe doar asupra legalității sumei stabilite în decizia

de atragere a răspunderii ca fiind datorată de debitoare (cuantumul acesteia),

nu însă, să verifice și fișele privind pe angajați pentru a stabili numărul

acestora.

În fapt, analiza fișelor fiscale

privind pe angajații societății debitoare și ai societății a cărei răspundere

solidară a fost atrasă, s-a făcut de către membrii grupului de lucru privind

atragerea răspunderii solidare, astfel încât nu a fost necesară consultarea

unor experți, fie ei și din cadrul A.C.F.

Recurenta – reclamantă, prin

acțiunea formulată și mai departe prin motivele de recurs s-a referit strict la

nelegalitatea și netemeinicia celor două decizii sub aspectul atragerii

răspunderii solidare cu debitoarea, precizând chiar că s-a făcut o aplicare

greșită a dispozițiilor art. 27 C. proc. fisc., fără a face referire la

cuantumul sumei. Abia în notele scrise depuse cu ocazia soluționării în fond a

cauzei antamează și problema cuantumului sumelor stabilite prin cele două acte

administrativ fiscale atacate în contencios administrativ.

Cea de-a doua critică

referitoare la depășirea atribuțiilor puterii judecătorești de către instanța

de judecată, atunci când a apreciat că nu există un moment delimitat în timp la

care să fie raportată îndeplinirea condiției cu privire la „testul jumătății”,

este și ea neîntemeiată.

Recurenta – reclamantă susține

că un astfel de moment la care se stabilește numeric jumătate din personalul

unei societăți, trebuie raportat la momentul emiterii deciziei de atragere a

răspunderii solidare sau cel al declarării insolvabilității.

Dar, așa, cum corect a

stabilit instanța de fond, din moment ce legiuitorul nu limitează la un „moment

unic” stabilirea numerică a unei jumătăți din personalul unei societăți, nici

instanța și nici părțile din proces nu sunt îndreptățite să o facă, mai ales în

condițiile economiei de piață actuale, în care fluctuația de personal este atât

de frecventă și cu atât mai mult în cazul societății recurente pentru care

datorită obiectului de activitate, factorul uman are o importanță deosebită.

Nu putem vorbi astfel de o

interpretare arbitrară dată textului de lege de către instanța de judecată, iar

trimiterea pe care recurenta – reclamantă o face la art. 3 lit. b) din codul

fiscal, care enunță principiul certitudinii impunerii nu are relevanță în

speță.

Cât privește aplicarea greșită

a dispozițiilor art. 27 C. proc. fisc. susținută ca motiv de recurs de către

recurentă se constată de asemeni că este neîntemeiată.

În susținerea Deciziei nr. 460

din 12 iulie 2007 și a Deciziei de atragere a răspunderii solidare nr. 23885

din 10 mai 2007 emise de pârâtă s-au avut în vedere dispozițiile art. 27 alin. (2)

C. proc. fisc., text de lege care instituie practic condițiile obligatorii

pentru atragerea răspunderii solidare și anume existența condiției obligatorii

ca societatea debitoare să fi fost declarată insolvabilă sau insolventă, cea

privind controlul direct ori indirect exercitat de către persoana juridică a

cărei răspundere solidară se atrage, asupra debitorului, precum și cea

referitoare la activitatea desfășurată care trebuie să fie aceeași în privința ambelor

societăți.

Așa cum corect reține și

instanța de fond, în speță aceste condiții sunt întrunite, deoarece starea de

insolvabilitatea a SC Z.G.I. SRL(actualmente SC G.F.S.) s-a constatat prin

procesul verbal nr. 26049 din 31 octombrie 2006, (irevocabil prin neatacare de

către debitoare) cele două societăți desfășurând același tip de activitate și

anume „Activitate de intervenție și protecție a bunurilor și persoanelor” cod

CAEN 7460, iar în perioada 2005 – 2006, supusă analizei, numitul D.L.D. a fost

asociat unic al persoanei debitoare SC G.F.S. SRL și asociat majoritar(90% din

capitalul social al societății) al SC Z.G. SRL – recurenta – reclamantă, cele

două societăți fiind sub control comun.

Decizia de atragere a

răspunderii solidare se întemeiază pe dispozițiile art. 27 alin. (2) lit. c) C.

proc. fisc. referitoare la faptul că persoana juridică „are raporturi de muncă

sau civile de prestări servicii cu cel puțin jumătate dintre angajații sau

prestatorii de servicii ai debitorului”, condiție considerată suficientă față

de dispozițiile textului de lege care folosește sintagma „dacă este îndeplinită

cel puțin una dintre următoarele condiții”.

Textul art. 27 C. proc.

fisc., contrar celor susținute de recurenta – reclamantă, cuprinde două ipoteze

juridice de atragere a răspunderii solidare, pentru cea de-a doua ipoteză fiind

suficientă îndeplinirea numai a uneia dintre cele trei condiții prevăzute,

pentru atragerea răspunderii solidare.

De altfel cea de-a doua

ipoteză juridică prevăzută de alin. (2) are drept scop crearea posibilităților

pentru creditorul bugetar de a-și recupera creanțele prin acest mecanism al

răspunderii solidare de la societățile care preiau și continuă activitatea

economică a altor societăți insolvabile sau insolvente aflate sub controlul

comun, legiuitorul încercând să combată fenomenul cunoscut de „autolichidare”

prin transferul activității pe alte societăți.

Așa fiind, susținerea

recurentei-reclamante privind necesitatea cumulării în totalitate a condițiilor

de la alin. (1) și (2) ale art. 27 C. proc. fisc., nu este întemeiată, pentru

atragerea răspunderii fiind necesară îndeplinirea a trei condiții generale,

obligatorii și cumulative (starea de insolvabilitate sau insolvență, controlul

comun și desfășurarea aceleiași activități) precum și cumularea numai a uneia

din cele trei condiții alternative prevăzute la lit. a), b) sau c) ale alin. (2).

Condiția de la art. 27 alin.

(2) lit. c) C. proc. fisc. este cea care este îndeplinită, deoarece în perioada

2005-2006 majoritatea personalului angajat de SC Z.G.I. SRL(actualmente SC G.F.S.

SRL) a fost angajat de SC Z.G. SRL, fapt ce rezultă din centralizatorul de fișe

fiscale.

Pentru anul 2005 din 550

persoane angajate cu contract individual de muncă la SC G.F.S. SRL, 257 se

regăsesc angajate și la SC Z.G. SRL, aceasta din urmă având un total de 578

persoane angajate cu contract individual de muncă, iar în cursul anului 2006,

conform fișelor fiscale pentru personalul angajat al SC Z.G. SRL, un număr de

33 persoane angajate au fost încadrate prin contract individual de muncă și la

SC G.F.S. Ghirada.

Deci în perioada 2005-2006

în cadrul unui proces de transfer al activității de pe o societate  pe alta,

din totalul de 550 de angajați ai societății debitoare declarată insolvabilă - SC

Z.G.I. SRL (actualmente SC G.F.S. SRL), 290(257+33) au fost angajați la SC Z.G.

SRL, fiind deci îndeplinită condiția de la pct. c) al alin. (2) art. 27 C.

proc. fisc., în sensul că persoana juridică atrasă în răspundere solidară are

raporturi de muncă cu cel puțin jumătate din angajații debitorului insolvabil.

Certitudinea unei astfel de

situații de fapt este dată și de faptul că noua societate – SC Z.G. SRL pentru

care s-a instituit atragerea răspunderii solidare, a luat ființă în anul 2005,

anul în care fluctuația personalului a fost majoritară, iar prin faptul că

numitul D.L.D. era asociat unic al persoanei debitoare și administrator și

asociat majoritar al societății recurente – reclamante, acesta avea calitatea

și capacitatea necesară de a lua decizii cu privire la transferul de personal.

Așadar, cum îndeplinirea

condiției de la alin. (2) lit. c) a art. 27 C. proc. fisc. trebuia verificată

până la data emiterii deciziei de atragere a răspunderii solidare, nu își

găsește rațiune susținerea recurentei – reclamante potrivit căreia această

condiție trebuia verificată la momentul emiterii deciziei.

Din cele expuse se constată

astfel că, în speță ne aflăm într-un caz special de răspundere civilă prevăzut

de art. 27 C. proc. fisc., motivele de fapt și de drept fiind corect analizate

și reținute de către organele fiscale prin deciziile emise, instanța de fond

dând o interpretare corectă a acestui text de lege, soluția pronunțată fiind

deci legală și temeinică.

Recursul declarat de

reclamantă este deci nefondat și în baza art. 312 C. proc. civ. urmează a fi

respins ca atare. Ca o consecință se va respinge și cererea de intervenție

accesorie formulată de SC G.F.S. SRL Ghirada.

Cu privire la recursul

declarat de intervenientul D.A.N.

Recurentul pretinde că în

mod greșit instanța de fond i-a respins admiterea în principiu a cererii de

intervenție în interes propriu ce a formulat-o, întrucât în calitate de asociat

unic al reclamantei SC Z.G. SRL, pentru care s-a dispus atragerea răspunderii

solidare, având o participare de 20% din capitalul social al acestei societăți

comerciale, are un interes propriu în a solicita ca și reclamanta anularea

celor două decizii de atragere a răspunderii solidare.

Este de observat faptul că

intervenientul care are și calitatea de administrator al societății reclamante,

recurenta SC Z.G. SRL, reprezintă interesele societății, acesta fiind

semnatarul cererii de chemare în judecată și al cererii de recurs, așa încât

apărând interesele recurentei – reclamante implicit își apără propriile

interese, în calitatea sa de acționar.

Criticile pe care

intervenientul le formulează împotriva sentinței instanței de fond prin cererea

de intervenție(deși nu avea calitatea de a le formula pentru că i s-a respins

admiterea în principiu a cererii de intervenție)sunt identice cu cele formulate

de reclamantă, prin motivele de recurs, recurenta – reclamantă fiind reprezentată

în proces de însăși persoana sa în calitate de administrator.

Astfel fiind, cererea de

intervenție în interes propriu formulată nu se mai justifică, calitatea pe care

o are de administrator al societății recurente potrivit cu care apără

interesele acesteia, permițându-i să–și apere și propriile interese în calitate

de acționar.

De altfel potrivit art. 50 alin.

(1) C. proc. civ., cererea de intervenție în interes propriu se face în forma

prevăzută pentru cererea de chemare în judecată.

Or, în calitate de

administrator al recurentei, acesta a semnat cererea de chemare în judecată.

Potrivit celor expuse mai

sus, constatăm că soluția adoptată de instanța de fond de respingere a

admiterii în principiu a cererii de intervenție este corectă.

Cât privește motivul pentru

care instanța a respins această cerere și anume lipsa plângerii prealabile,

prima instanță a dat o interpretare corectă textului de lege art. 7 alin. (3)

din Legea nr. 554/2004.

Persoana vătămată într-un

drept al său sau într-un interes legitim, printr-un act administrativ cu

caracter individual, adresat altui subiect de drept, situație în care pretinde

că se află recurentul – intervenient, trebuie să parcurgă și ea procedura

administrativă prealabilă înainte de a se adresa instanței de contencios

administrativ, termenul de formulare a plângerii socotindu-se de la data la

care a luat cunoștință pe orice cale de existența actului.

Sintagma folosită de art. 7 alin.

(3) din Lege „este îndreptățită” nu-l exonerează pe terț de a uza de calea recursului

grațios așa cum încearcă să susțină recurentul.

Pentru aceste considerente

recursul formulat de intervenientul D.A.N. este nefondat și urmează a fi respins.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile

declarate de reclamanta SC Z.G. SRL Timișoara și intervenientul D.A.N. împotriva

sentinței civile nr. 292 din 13 noiembrie 2007 a Curții de Apel Timișoara, secția

contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 11 martie 2009.