ÎCCJ, Decizia nr. 72/2003

Asupra recursului în anulare de față; În baza lucrărilor din dosar, constată următoarele: La data de 14 iulie 1999,S.C. L.C.H.T. S.R.L. București a chemat în judecată Ministerul Finanțelor, solicitând să se dispună anularea deciziei nr. 1395 din 29 iunie 1999, emisă de acest minister, în totalitate cu privire la pct. 1 referitor la plata T.VA. și a majorărilor de întârziere aferente, iar în ceea ce privește pct. 2, referitor la plata impozitului pe profit și a majorărilor aferente facturilor nr. 2784551 din 30 mai 1997 și nr. 2784552 din 30 iunie 1997, numai în parte. S-a mai cerut ca, pe cale de consecință, să fie anulat și procesul-verbal nr. 2490 din 7 august 1998 întocmit de Direcția Generală a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat a municipiului București.

În motivarea cererii, s-a arătat că, pentru realizarea obiectului său de activitate, reclamanta a încheiat la data de 12 mai 1997, cu o persoană fizică, contract de construire a unui imobil pe un teren situat în București, pus la dispoziție de beneficiar. S-a învederat, în continuare, că lucrările de construcție au fost executate de firma G.M.T.C., care le-a facturat apoi reclamantei, iar aceasta, în calitate de beneficiar investitor, le-a decontat înregistrând, în actele de evidență contabilă, reducerea impozitului pe profit prevăzută de art. 5 din Legea nr. 114/1996, după scăderea impozitului pe profit și după utilizarea celorlalte surse de finanțare.

Sub acest aspect, s-a relevat că Ministerul Finanțelor a considerat în mod greșit că facilitatea prevăzută de art. 5 din Legea nr. 114/1996 nu ar fi aplicabilă pentru sumele aferente facturilor nr. 2784551 din 30 mai 1997 și nr. 2784552 din 30 iunie 1997, transmise de G.M.T.C., pe motiv că sunt anterioare datei de 24 iulie 1997, când beneficiarul construcției a obținut autorizația de construire. În ceea ce privește T.V.A., reclamanta a susținut că în mod greșit nu i s-a recunoscut dreptul la deducerea valorii taxei înscrise în facturile emise de constructor pentru lucrările executate la imobilul contractat, împrejurarea că proprietarul construcției este persoană fizică neavând relevanță cât timp între acesta și societatea reclamantă există un contract de antrepriză, iar materialele procurate de antreprenor, ca și întreaga lucrare predată clientului beneficiar, sunt proprietatea antreprenorului.

La data de 31 august 1999, prima instanță a dispus introducerea în cauză, în calitate de pârâtă, a Direcției Generale a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat a municipiului București. Prin sentința civilă nr. 1220 din 19 octombrie 1999, Curtea de Apel București, secția de contencios administrativ, a respins acțiunea, ca inadmisibilă în partea privind impozitul pe profit și ca neîntemeiată în partea referitoare la T.V.A. S-a motivat că, în legătură cu impozitul pe profit și majorările de întârziere aferente acestuia, prin decizia Ministerului Finanțelor, dată în soluționarea plângerii administrative a reclamantei, s-a anulat capitolul corespunzător din procesul verbal de control și s-a dispus recalcularea impozitului, astfel că, nefiind epuizată procedura jurisdicțională prealabilă, acțiunea în justiție, pe calea contenciosului administrativ, este inadmisibilă.

În ceea ce privește T.V.A. și majorările de întârziere aferente, s-a motivat că acțiunea este neîntemeiată deoarece, pentru a beneficia de prevederile art. 18 și ale art. 19 din O.G. nr. 3/1992, republicată, reclamanta trebuia să justifice că bunurile sunt destinate desfășurării activității acesteia, pentru realizarea de operațiuni impozabile și că sunt proprietatea sa, condiții pe care ea nu le îndeplinește pentru că din contractul de construire rezultă că proprietarii construcției sunt persoane fizice, iar nu societatea reclamantă. S-a mai relevat că T.V.A., deși a fost specificată în facturi, nu este aferentă operațiunilor impozabile prevăzute în art. 18 din ordonanța menționată, iar reclamanta nici nu a obținut aprobarea organului fiscal, la care este înregistrată, pentru plata T.V.A.

la livrarea imobilului, conform pct. 7 și 10 din Normele aprobate prin H.G. nr. 178/1996. Împotriva sentinței, reclamanta a declarat recurs. Curtea Supremă de Justiție, secția de contencios administrativ, prin decizia nr. 1647 din 9 mai 2000, a admis recursul declarat de reclamantă și, casând sentința, a trimis cauza, spre rejudecare, la aceeași instanță. S-a învederat că, prin considerentele sentinței, nu s-au relevat, pe bază de probe, motivele care au impus respingerea acțiunii ca inadmisibilă și neîntemeiată. S-a mai subliniat că este necesar să se stabilească pe bază de probe concludente, inclusiv expertiză de specialitate, valoarea impozitului pe profit, aferent perioadei în care reclamanta a onorat facturile, privind materialele necesare punerii în execuție a contractului de construire, dacă acestea au fost procurate și folosite, ulterior, în realizarea contractului.

Rejudecând cauza, Curtea de Apel București, secția de contencios administrativ, prin sentința civilă nr. 1542 din 8 noiembrie 2000, a admis acțiunea formulată și, anulând în parte decizia nr. 1395 din 29 iunie 1999 a Ministerului Finanțelor, a exonerat pe reclamantă de plata sumei de 272.412.071 lei reprezentând T.V.A. și majorări de întârziere și a constatat că reclamanta datorează penalizări pentru neplata la termen a impozitului pe profit, aferente facturilor nr. 2784551 din 30 mai 1997 și nr. 2784552 din 30 iunie 1997, în sumă de 15.776.056 lei. S-a reținut că din dispozițiile legale aplicabile rezultă că sunt îndeplinite condițiile necesare acordării dreptului de deducere a T.V.A. pentru bunurile în cauză, deoarece serviciile achiziționate de antreprenor de la constructor au fost destinate nevoilor firmei, respectiv realizării construcției contractate, fiind astfel proprietatea sa până la predarea lucrării către beneficiar.

S-a considerat că, în această privință, este eronată susținerea că nu s-ar putea acorda dreptul de deducere a T.V.A., pe motiv că autorizația de construire nu este acordată reclamantei, deoarece autorizația respectivă a fost obținută de cele două persoane fizice, proprietare ale fondului, în conformitate cu dispozițiile art. 6 din Legea nr. 50/1991, care reglementează disciplina în construcții. S-a mai învederat că pentru cele două facturi emise înainte de obținerea autorizației, dar după depunerea cererii în acest sens, reclamanta datorează doar penalități de întârziere, deoarece facturile respective se consideră incluse în autorizație. Împotriva acestei sentințe au declarat recurs Ministerul Finanțelor și Direcția Generală a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat a municipiului București.

Prin decizia nr. 2497 din 21 iunie 2001, Curtea Supremă de Justiție, secția de contencios administrativ, a admis recursurile, a casat sentința, iar în fond a respins acțiunea. S-a motivat că, în materie fiscală, potrivit Legii nr. 105/1997, cel care se consideră vătămat în drepturile sale prin procesele verbale sau prin alte acte ale organelor cu atribuții de control sau de impunere trebuie să urmeze căile administrative de atac anume prevăzute, instanța judecătorească putând fi sesizată numai după epuizarea acestora prin decizie emisă de Ministerul Finanțelor.

Or, s-a relevat că, în speță, plângerea administrativă formulată de reclamantă împotriva procesului verbal nr. 2490 din 7 august 1998, hotărârii nr. 173 din 30 septembrie 1998 și dispoziției nr. 429 din 11 martie 1999, ale Direcției Generale a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat a municipiului București, privind obligația de plată la bugetul de stat a sumei de 606.512.462 lei, reprezentând impozit pe profit și majorări de întârziere aferente, a fost admisă de Ministerul Finanțelor prin decizia nr. 1395 din 29 iunie 1999, constatările și măsurile organului de control consemnate în capitolul 7 din procesul verbal fiind desființate. S-a învederat că, față de această situație, reclamanta nu mai poate pretinde că drepturile sale cu privire la impozitul pe profit ar fi fost vătămate printr-un act administrativ.

Ca urmare, prin considerentele instanței de recurs s-a scos în evidență că, în absența dreptului vătămat, prima instanță nu era îndreptățită să admită capătul de cerere formulat de reclamantă în legătură cu impozitul pe profit și majorările aferente, ci să-l respingă ca inadmisibil. Referindu-se la soluția dată de prima instanță capătului de cerere privind T.V.A. și majorările de întârziere aferente acesteia, s-a subliniat că, potrivit art. 19 din O.G. nr. 3/1992, republicată, pentru obținerea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă intrărilor, agenții economici sunt obligați să justifice prin documente legal întocmite cuantumul taxei și să facă dovada că bunurile le care se referă sunt destinate nevoilor firmei și că sunt proprietatea acesteia.

S-a mai relevat că trebuie să se aibă în vedere că prin alin. ( 2) al art. 19 din O.G. nr. 3/1992 s-a stabilit că dreptul de deducere privește numai taxa înscrisă într-o factură sau alt document legal care se referă la bunuri și servicii destinate realizării operațiunilor prevăzute la art. 18 din aceeași ordonanță. Totodată, în motivarea deciziei s-a arătat că, deși reclamanta a înscris în documente legale, respectiv facturi, T.V.A., deducerea acesteia nu este, totuși, posibilă, deoarece cerințele înscrise în dispozițiile menționate nu sunt îndeplinite. S-a scos în evidență, în această privință, că proprietarii construcției sunt persoane fizice, astfel că bunurile specificate în facturi nu sunt proprietatea ei și nu pot fi destinate pentru realizarea de operațiuni impozabile.

Conchizându-se, s-a învederat că obligația de plată a T.V.A. în sumă de 141.232.024 lei și a majorărilor de întârziere aferente acestei sume, respectiv de 131.180.047 lei, a fost stabilită corect de organele de control fiscal, încât este nejustificată anularea acestei obligații de către prima instanță. Împotriva ultimelor două hotărâri, procurorul general al Parchetului de pe lângă Curtea Supremă de Justiție a declarat recurs în anulare. Invocându-se dispozițiile art. 330 pct. 2 C. proc. civ., s-a susținut că hotărârile vizate au fost pronunțate cu încălcarea esențială a legii, ce a determinat o soluționare greșită a cauzei pe fond, precum și că acestea sunt și vădit netemeinice. În dezvoltarea motivelor invocate, s-a relevat că reclamanta se încadra în prevederile art. 18 din O.G.

nr. 3/1992, având astfel dreptul de deducere a T.V.A. aferentă serviciilor achiziționate de la subantreprenor în anul 1997, în vederea realizării operațiunii de prestări servicii ce forma obiectul contractului de antrepriză. S-a subliniat în acest sens că, în raport cu dispozițiile din ordonanța menționată, T.V.A. aferentă serviciilor achiziționate de reclamantă de la subantreprenor a fost dedusă corect în fiecare lună din T.V.A. datorată pentru toate serviciile prestate și facturate în acea lună, nefiind necesar ca această deducere să fie efectuată pentru fiecare operațiune în parte de achiziționare de servicii. S-a motivat că, din moment ce reclamanta și-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A.

în conformitate cu cerințele legii, nu mai are justificare nici aplicarea dispozițiilor referitoare la calcularea majorărilor de întârziere aferente. Conchizându-se, s-a susținut că soluția de respingere a acțiunii cu privire la pct. 1 din procesul-verbal nr. 2490 din 7 august 1998, referitor la plata T.V.A. și a majorărilor aferente, este netemeinică și nelegală. Ca urmare, s-a cerut casarea hotărârilor atacate, admiterea în parte a acțiunii formulate de reclamantă și anularea pct. 1 al procesului verbal nr. 2490 din 7 august 1998, întocmit de Direcția Generală a Finanțelor Publice și Controlului financiar de Stat a municipiului București, precum și a capitolului din decizia nr. 1395 din 29 iunie 1999 a Ministerului Finanțelor care se referă la plata T.V.A.

cu majorările de întârziere aferente. Recursul în anulare nu este fondat. Așa cum corect s-a relevat prin considerentele deciziei nr. 2497 din 21 iunie 2001 a Curții Supreme de Justiție, secția de contencios administrativ, reclamanta a pretins în mod nejustificat că drepturile sale referitoare la impozitul pe profit ar fi fost vătămate printr-un act administrativ. În această privință, constatările făcute prin procesul verbal nr. 2490 din 7 august 1998, întocmit de Direcția Generală a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat a municipiului București privind obligația reclamantei de a plăti la bugetul statului suma de 606.512.462 lei, din care 325.043.306 lei reprezentând impozit pe profit, iar 281.469.156 lei majorări de întârziere aferente, au fost desființate prin decizia nr. 1395 din 29 iunie 1999 a Ministerului Finanțelor.

Așa fiind, prin decizia menționată s-a apreciat în mod just că reclamanta nu putea pretinde că ar fi fost obligată să plătească suma de 606.512.462 lei la bugetul statului, cât timp a fost exonerată de această obligație prin decizia Ministerului Finanțelor. Pe de altă parte, în ceea ce privește capătul de cerere din acțiune referitor la T.V.A. și majorările de întârziere aferente acesteia, a cărui mod de soluționare face obiectul recursului în anulare, este de observat că așa cum s-a relevat de instanța de recurs, potrivit art. 19 din O.G. nr. 3/1992, republicată, efectuarea operațiunilor decurgând din dreptul de deducere a T.V.A. este condiționată de justificarea, de către agenții economici, a cuantumului taxei, precum și de dovedirea faptului că bunurile la care se referă sunt destinate pentru nevoile firmei și sunt proprietatea acesteia.

Este adevărat că reclamanta S.C. L.C.H.T. S.R.L.. București are prevăzut, în obiectul ei de activitate, și prestări de servicii, respectiv, executarea de construcții civile, de antreprenoriat. Dar, prin art. 2 lit. a) din O.G. nr. 3/1992, republicată, se prevede că prestările de servicii constituie operațiuni pentru care sunt aplicabile dispozițiile referitoare la T.V.A., ceea ce atrage, conform art. 17 lit. a) din aceeași ordonanță, obligația antreprenorului de a factura lucrările beneficiarului cu 18% T.V.A. Pe de altă parte, Normele aprobate prin H.G. nr. 1178/1996 admit decontările parțiale pentru lucrările de construcții (pct. 7-9), precum și plata T.V.A.

la livrarea imobilului, dacă antreprenorul a făcut opțiune în acest sens (pct. 7.10 alin. (2). Sub acest aspect, s-a prevăzut că opțiunea se aprobă de către organul fiscal la care agentul economic este înregistrat ca plătitor de T.V.A., că aprobarea opțiunii se comunică beneficiarilor în termen de 10 zile de la acordare, precum și că, după obținerea aprobării, se interzice antreprenorilor facturarea T.V.A. înainte de efectuarea livrării, iar beneficiarilor deducerea T.V.A. înainte de recepționarea lucrării, nerespectarea acestor condiții atrăgând anularea opțiunii și obligarea la plata T.V.A. Or, în speță, deși subantreprenorul a facturat cu T.V.A. către reclamantă (antreprenor), aceasta nu a facturat, la rândul ei, cu T.V.A.

către beneficiar, nerespectând astfel dispozițiile de la pct. 7-9 din Normele aprobate prin H.G. nr. 1178/1996. Totodată, deși a dedus T.V.A. aferentă materialelor procurate pentru investiție, reclamanta nu a facturat-o cu ocazia finalizării lucrărilor prevăzute în procesul-verbal de recepție din 23 decembrie 1997 și nici nu a prezentat aprobarea organului fiscal de a achita T.V.A. la livrarea imobilului. Mai mult, din moment ce reclamanta nu a îndeplinit condițiile pentru dobândirea dreptului de deducere a T.V.A., deoarece din contractul de construire rezultă că proprietari ai construcției erau persoane fizice și nu societatea reclamantă, iar T.V.A., deși înscrisă în facturi, nu este aferentă operațiunilor impozabile prevăzute de art. 18 din O.U.G.

nr. 3/1992, se constată că legal și temeinic s-a decis de instanța de recurs că organele financiare de control au stabilit corect obligația reclamantei de a plăti T.V.A. și majorările de întârziere aferente acesteia. În consecință, rezultând că nici una din criticile formulate prin recursul în anulare nu este întemeiată, urmează ca această cale extraordinară de atac să fie respinsă ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge, ca nefondat, recursul în anulare declarat de procurorul general al Parchetului de pe lângă Curtea Supremă de Justiție împotriva sentinței civile nr. 1542 din 8 noiembrie 2000 a Curții de Apel București, secția de contencios administrativ și deciziei nr. 2497 din 21 iunie 2001 a Curții Supreme de Justiție, secția de contencios administrativ. Pronunțată în ședință publică, azi 5 mai 2003.