ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1399/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I.Circumstanțele cauzei 1. Cadrul procesual. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București la data de 18 mai 2007, Societatea Națională de T.F.C. C.F.R. C. SA a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, să se constate refuzul nejustificat al pârâtei de a emite un act administrativ fiscal, urmare a cererii de restituire înregistrată sub nr. 30 din 13, 10, 27 noiembrie 2006; să oblige pârâta să-i restituie suma de 47.761.564 lei reprezentând obligații datorate față de bugetul general consolidat al statului, scutite la plată, conform prevederilor art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 511/2004 a bugetului de stat pe anul 2005, care au fost compensate cu T.V.A.

de rambursat; să fie obligată pârâta la restituirea sumei de 544.541 lei reprezentând accesorii aferente obligațiilor scutite la plată în conformitate prevederile art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 511/2004, pentru lunile aprilie-mai 2005, care au fost compensate de către pârâtă cu T.V.A. de rambursat aferentă lunii iunie 2005. La data de 16 iulie 2007 reclamanta, printr-o acțiune separată, formulată în contradictoriu cu aceeași pârâtă și înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub nr. 5173/2/2007, a solicitat instanței de judecată anularea deciziei nr. 734883 din 08 iunie 2007 privind soluționarea contestației sale împotriva măsurilor dispuse de autoritatea pârâtă prin dispoziția nr. 733737 din 23 martie 2007, anularea acestei dispoziții în privința masurilor dispuse, după cum urmează: 1.Stornarea din evidențele contabile ale S.N.T.F.C.

C.F.R. C. SA a soldurilor creditoare negative existente în balanța de verificare încheiată la data de 31 decembrie 2005, respectiv suma de 47.811.714 lei. 2.Diminuarea pierderii fiscale a anului 2004 cu suma de 467.831 lei, aferentă înregistrărilor contabile ale Regionalei de T.F.C. Cluj; 3.Diminuarea pierderii fiscale a anului 2004 cu suma de 527.500 lei, aferentă înregistrărilor contabile ale Regionalei de T.F.C. Craiova. La data de 27 februarie 2008 Curtea a admis cererea reclamantei și a dispus disjungerea capătului 3 din cererea ce a format obiectul dosarului nr. 5173/2/2007 și conexarea capetelor 1 și 2 din această cerere la dosarul nr. 3635/2/2007.

Prin cererea modificatoare din data de 11 iunie 2007, reclamanta a renunțat la capătul 1 din cererea introductivă de instanță, respectiv constatarea refuzului nejustificat al pârâtei de a emite un nou act administrativ fiscal, urmare cererii de restituire nr. 30 din 13, 10, 27 noiembrie 2006, față de împrejurarea că pârâta a emis actul nr. 74873 din 09 mai 2007, prin care a exprimat refuzul explicit de soluționare a acestei cereri. 2.Hotărârea Curții de Apel. Prin sentința nr. 4696 din 23 noiembrie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a fost respinsă acțiunea formulată de reclamanta Societatea Națională de T.F.C. - C.F.R. C. SA București în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.

Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut că în primul ciclu procesual prin sentința nr. 2694 din 15 octombrie 2008 a Curții de Apel București a fost respinsă cererea reclamantei SC Societatea Națională de T.F.C. C.F.R. C. SA, ca neîntemeiată. Reclamanta a formulat cerere de completare a sentinței, motivat de împrejurarea că instanța nu s-a pronunțat petitului referitor la anularea deciziei nr. 734883 din 08 iunie 2007. Prin sentința nr. 2495 din 10 iunie 2009 a fost respinsă ca neîntemeiată și această cerere. Împotriva acestor sentințe a declarat recurs reclamanta, iar prin decizia nr. 1589 din 19 martie 2010, Înalta Curte de Casație si Justiție a admis recursul și a casat hotărârea, trimițând dosarul spre rejudecare aceleiași instanțe.

Instanța de control a reținut că prima instanță nu a supus analizei de legalitate actul nr. 74873 din 9 mai 2007 și nici legalitatea refuzului privind restituirea obligațiilor compensate din T.V.A. de rambursat prin raportare la art. 14 din O.U.G. nr. 66/2005 privind rectificarea bugetului de stat pe anul 2005, art. 1 alin. (2) din H.G. nr. 1149/2005 și la art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 511/2004. Omisiunea pronunțării asupra unui capăt de cerere, ce formează obiectul cererii de completare, nu se poate soluționa distinct de acțiunea principală și urmează a fi judecate împreună, cu ocazia reluării judecății de prima instanță.

Cauza a fost reînregistrată pe rolul Curții de Apel București la data de 10 august 2010. Din actele si lucrările dosarului, instanța a reținut că atât cererea reclamantei privitoare la obligarea pârâtei la restituirea sumei de 47.761.564 lei, reprezentând obligații datorate față de bugetul general consolidat al statului, cât și capătul de cerere privind anularea măsurii dispuse de pârâtă, relative la stornarea din evidentele contabile ale S.N.T.F.C. C.F.R. C. SA a soldurilor creditoare negative existente în balanța de verificare, încheiată la data de 31 decembrie 2005, respectiv suma de 47.811.714 lei, impun o abordare comună, în raport de motivarea reclamantei și față de caracterul accesoriu al cererii.

În acest sens, instanța a reținut că prin dispozițiile art. 113 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, forma în vigoare la momentul formulării cererii reclamantei, sunt reglementate cazurile de restituire a unor sume la cerere, adresată organului fiscal, iar reclamanta nu justifică incidența niciuneia dintre ipotezele legii. În cauza de față, instanța de fond a reținut că reclamanta a solicitat pârâtei restituirea unor sume reprezentând obligații la bugetul de stat consolidat pentru perioada ianuarie-iulie 2005, compensate cu taxa pe valoarea adăugată de rambursat, conform decontului aferent perioadei noiembrie-decembrie 2004, ianuarie-martie 2005 și iunie 2005, iar nu a unora plătite, conform ipotezelor de la lit. a)și e) ale articolului anterior citat.

Instanța a reținut că reclamanta a criticat decizia pârâtei de compensare a acestor sume, în considerarea împrejurării că C.F.R. nu a avut calitatea de debitor pentru sumele reținute de organul fiscal ca fiind datorate la bugetul de stat, fiind scutite la plată, conform prevederilor art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 511/2004 a bugetului de stat pe anul 2005. Însă reclamanta nu a înțeles să atace notele de compensare întocmite de pârâtă și comunicate societății, prin adresele nr. 4259 din 29 martie 2005, nr. 4498 din 05 aprilie 2005, nr. 4456 din 11 mai 2005, nr. 6077 din 30 mai 2005 și nr. 23111 din 10 octombrie 2005. Instanța a concluzionat că prin necontestarea notelor de compensare pe calea prevăzută de art. 205 C. proc.

fisc. este lipsită de orice temei juridic cererea privind recunoașterea pe cale judiciară a dreptului la restituirea sumelor compensate cu T.V.A. de rambursat. Față de această soluție, înregistrarea sumelor respective ca fiind scutite în perioada ianuarie-iulie 2005, în baza art. 18 din Legea 511/2004, s-a constatat de instanță că este eronată, iar impunerea măsurii de stornare din evidențele contabile ale S.N.T.F.C. C.F.R. C. SA a soldurilor creditoare negative existente în balanța de verificare încheiată la data de 31 decembrie 2005, astfel cum aceasta a fost luată prin Dispoziția nr. 733737 din 27 martie 2000, apare ca legală și temeinică.

Cât privește măsura de diminuare a pierderii fiscale a anului 2004 cu suma de 467.831 lei, provenind din includerea eronată în contul 611 sau 628 a unor cheltuieli de reparații la imobilizări corporale, care în opinia organului fiscal, au îmbunătățit parametrii tehnici inițiali ai mijloacelor fixe și care, în fapt, reprezintă modernizări ce trebuiau incluse în valoarea mijlocului fix și amortizate la Regionala Cluj, instanța a constatat că reclamanta a făcut contestație împotriva acesteia. Prin decizia nr. 734883 din 18 iuni 2007, autoritatea fiscală a respins contestația împotriva măsurii anterior menționate, reiterând, pe de o parte, cele reținute în dispoziția atacată, iar pe de altă parte, că în ceea ce privește suma de 42.984 lei, reprezentând facturi neconforme cu O.M.F.P.

nr. 989/2002, din totalul sumei de 48.084 lei stabilită de organele de inspecție fiscală, pentru perioada 01 iulie 2004 - 31 decembrie 2005 ca fiind cheltuieli înregistrate fără a avea la bază documente justificative, contestatoarea nu a anexat la contestație documente suplimentare care să vină în sprijinul celor susținute, anume că Imprimeria Națională a omis inserarea în subsolul facturilor a mențiunii de conformitate cu O.M.F. nr. 989/2002. Instanța a reținut că potrivit dispozițiilor legale, investițiile efectuate la mijloacele fixe, în scopul îmbunătățirii parametrilor tehnici inițiali, prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix sunt considerate modernizări ale acestora și se repartizează pe întreaga lor durată de utilizare.

Curtea a apreciat că nu s-a dovedit o situație contrară aceleia reținute de pârâtă, respectiv aceea că investițiile efectuate de către reclamanta ar face parte din cheltuielile perioadei curente. 3. Recursul declarat de Societatea Națională de T.F.C. - C.F.R. C. SA București Împotriva sentinței curții de apel a formulat recurs reclamanta, invocând dispozițiile art. 304 pct. 9 și 304 1 C. proc. civ. Recurenta critică soluția sub următoarele aspecte: 3.1. Greșita interpretare a dispozițiilor legale invocate în soluționarea cererii de restituire nr. 30 din 13 și 27 noiembrie 2006. În cuprinsul acestui motiv de recurs recurenta relevă mai multe critici raportându-se la considerentele prin care instanța și-a justificat soluția adoptată.

Astfel, în primul rând recurenta combate teza potrivit căreia dispozițiile art. 113 alin. (1) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. nu ar putea fi incidente în cauză pentru că sumele în discuție ar fi fost compensate cu T.V.A. de rambursat iar nu plătite, arătând că orice compensare presupune o plată iar în cauză, plata sumei de 47.761 mii lei nu era datorată, recurenta fiind scutită de la plata obligațiilor bugetare aferente exercițiului financiar al anului 2005. Apoi, pe fondul problemei de drept, recurenta susține că până la compensarea sumelor în discuție, comunicată cu adresa nr. 23111 din 10 octombrie 2005 a formulat contestație împotriva înștiințării de plată, iar cu actul nr. 66/a/124 din 14 octombrie 2005 a solicitat restituirea sumelor compensate.

Interpretarea pe care judecătorul fondului a dat-o dispozițiilor legale aplicabile, mai arată recurenta, conduce la concluzia greșită că deși datoriile sale către bugetul de stat erau scutite de la data de 2 decembrie 2004, neexistând un plafon aprobat până la data de 7 octombrie 2005, totuși au putut fi considerate scadente în perioada ianuarie - iulie 2005 și compensate din oficiu cu T.V.A. de rambursat. Or, această concluzie contravine prevederilor art. 18 din Legea nr. 511/2004 și O.U.G. nr. 66/2005. 3.2. Ignorarea probelor care demonstrau natura juridică a cheltuielilor în cuantum de 1.428.690 lei aferente înregistrărilor contabile ale Regionalei de T.F.C. Cluj.

La acest punct recurenta afirmă că înscrisurile depuse la dosar justifică înregistrarea cheltuielilor în discuție în conturile 611 și 628, suma fiind cheltuită în anii 2004 și 2005 pentru efectuarea unor lucrări de reparații și îmbunătățiri în cadrul Programului de reparații fonduri fixe și îmbunătățiri condiții de muncă aprobat de conducerea S.N.T.C.F. C.F.R. C. SA. Cât privește aspectul nerespectării normelor instituite prin O.M.F.P. nr. 982/2002, recurenta susține că acesta a fost abrogat prin O.M.F.P. nr. 2226/2006, așa încât nu putea fi aplicat în cauză. În fine, recurenta reiterează și critica referitoare la nemotivarea în drept de către intimată a deciziei adoptate în soluționarea contestației administrative, încălcându-se astfel dispozițiile art. 181 alin. (3) C. proc.

fisc. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă, cât și sub toate aspectele, în temeiul art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele expuse în continuare. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Recurenta-reclamantă Societatea Națională de T.F.C. – C.F.R.

C. SA București a supus controlului de legalitate efectuat de instanța de contencios administrativ și fiscal refuzul intimatei-pârâte Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili de a-i restitui suma de 47.761 lei, exprimat prin adresa nr. 74873 din 9 mai 2007, precum și Decizia nr. 734883 din 8 iunie 2007 prin care același emitent i-a respins contestația formulată împotriva dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 733.737 din 27 martie 2007. Inițial, cum s-a arătat, cele două petite au făcut obiectul unor acțiuni judiciare distincte, conexate în primul ciclu procesual.

Prima instanță a reținut judicios că între modul de soluționare a cererii de restituire și partea din Decizia nr. 734883 din 8 iunie 2007 referitoare la măsura stornării din evidențele contabile ale reclamantei a soldurilor creditoare negative identificate în balanța de verificare încheiată la data de 31 decembrie 2005, există o legătură indisolubilă, generată de efectele compensărilor efectuate în perioada martie – septembrie 2005, interpretate diferit de către părțile litigante. Analizând conținutul raportului de drept material fiscal, prima instanță a ajuns la o concluzie corectă, și anume că debitele restante la bugetul de stat au fost compensate în mod legal cu T.V.A. solicitată la rambursare, concluzie pe care a adoptat-o și instanța de recurs, însă cu o altă motivare, ce va substitui considerentele fondului.

De asemenea, în privința punctului 2 al Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007, privind diminuarea pierderii fiscale pe anii 2004 și 2005, atât soluția cât și motivarea aferentă sunt legale. Detaliind problematica supusă examinării și răspunzând în același timp la motivele de recurs, Înalta Curte reține următoarele: 1.1 Referitor la dispozițiile legale incidente în soluționarea cererii de restituire. Prin cererea de restituire nr. 30 din 13, 10, 27 noiembrie 2006, înregistrată la D.G.A.M.C. sub nr. 125604 din 30 noiembrie 2006 recurenta-reclamantă a solicitat restituirea sumei de 47.761.564 lei, invocând dispozițiile art. 113 alin. (1) lit. d) C. proc.

fisc., cu motivarea că a fost plătită ca urmare a aplicării eronate a prevederilor art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 511/2004 a bugetului de stat pe anul 2005. În esență, contribuabilul a considerat că toate notele de compensare din perioada martie – septembrie 2005, prin care obligațiile datorate față de bugetul general consolidat al statului au fost compensate cu T.V.A. de rambursat, sunt nelegale, întrucât prin prevederile legale menționate, coroborate cu cele ale H.G. nr. 1149/2005 a operat scutirea sa în limita plafonului maxim de 86.020.000 lei. Contrar celor reținute de prima instanță, Înalta Curte constată că nu pot fi excluse de la beneficiul aplicării art. 113 alin. (1) lit. d) C. proc.

fisc. (forma în vigoare la data cererii de restituire): sumele „plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale”, care au făcut obiectul unei compensări. După cum bine a arătat recurenta, potrivit art. 112 alin. (1) C. proc. fisc. - actualul art. 116 alin. (1), operațiunea de compensare presupune stingerea creanțelor administrate de Ministerul Economiei și Finanțelor cu creanțele debitorului reprezentând sume de rambursat (cazul de față) sau de restituit de la buget, părțile implicate dobândind reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor. Prin urmare, ca operațiune juridică, compensarea reprezintă o dublă plată, până la concurența sumei celei mai mici, și de aceea, prin ipoteză, cererea de restituire formulată de recurenta-reclamantă nu putea fi respinsă cu această motivare.

Este însă legală argumentația prezentată de fisc în soluționarea acestei cereri și expusă succint în adresa nr. 74873 din 9 mai 2007 care încorporează un refuz justificat. Astfel, potrivit art. 18 alin. (1) din Legea nr. 511/2004 legea bugetului de stat pe anul 2005, „în completarea subvențiilor acordate unor agenți economici aflați sub autoritatea sau în coordonarea Ministerului Economiei și Comerțului și Ministerului Transporturilor, Construcțiilor și Turismului se scutesc la plată, în limita unui plafon maxim aprobat, obligațiile acestora către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate și bugetul asigurărilor pentru șomaj pentru exercițiul financiar al anului 2005, inclusiv accesoriile acestora, cu excepția obligațiilor datorate pentru reținerile la sursă”.

Totodată, potrivit alin. (2) al aceluiași articol „agenții economici care beneficiază de prevederile alin. (1), precum și plafoanele până la care se scutesc obligațiile se stabilesc prin hotărâre a Guvernului, după aplicarea prevederilor art. 19 referitoare la autorizarea de către Consiliul Concurenței a acordării acestor facilități fiscale”. Prevederile alin. (5) al art. 18 din Legea nr. 511/2004, așa cum a fost acesta completat prin prevederile art. 14 din O.U.G. nr. 66/2005 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2005, dispun că sumele ce se scutesc la plată nu se compensează cu T.V.A. de rambursat înregistrată de agenții economici beneficiari, nominalizați prin hotărâre a Guvernului.

Prin urmare, potrivit prevederilor art. 18 din Legea nr. 511/2004, coroborate cu cele ale art. 14 din O.U.G. nr. 66/2005, sumele ce se scutesc la plată aferente exercițiului financiar 2005, datorate de către agenții economici beneficiari, nu se compensează cu T.V.A. de rambursat înregistrată de agenții economici nominalizați prin hotărâre a Guvernului. Hotărârea de Guvern care a pus în aplicare aceste dispoziții normative este H.G. nr. 1149/29 septembrie 2005, publicată în M. Of. al României, Partea I, nr. 898/7 octombrie 2005, prin care s-a aprobat lista operatorilor economici aflați sub autoritatea Ministerul Transporturilor, Construcțiilor și Turismului, care beneficiază de prevederile art. 18 din Legea bugetului de stat pe anul 2005 nr. 511/2004, recurenta-reclamantă figurând la poziția nr. 2, cu un plafon maxim de scutire la plată de 86.020.000 lei.

Din succesiunea acestor acte normative rezultă că în perioada 21 martie - 26 septembrie 2005 când au fost întocmite cele cinci note de compensare din oficiu a T.V.A. pentru care recurenta depusese deconturi cu opțiune de rambursare, scutirea de la plata obligațiilor bugetare restante nu era în vigoare și, deci, nu există argumente consistente pentru a aprecia că „au fost aplicate eronat prevederile legale” și, deci, că cererea de restituire a fost greșit soluționată. Că este așa rezultă implicit din prevederile art. 22 din O.U.G. nr. 154/2005 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2005, potrivit cărora „obligațiile fiscale accesorii ale operatorilor economici prevăzuți la art. 18 alin. (1) din Legea nr. 511/2004, datorate de la 1 ianuarie 2005 până la intrarea în vigoare a hotărârii Guvernului prevăzute la alin. (2) al aceluiași articol, nestinse prin modalitățile prevăzute de lege, se scutesc la plată”.

De altfel, recurenta însăși nu a atacat în termen notele de compensare tocmai pentru că, la epoca respectivă, nu i se născuse dreptul de a beneficia de scutirea la plată în discuție. Nu în ultimul rând, dată fiind natura de ajutor de stat a scutirii fiscale, ea nu putea opera până la autorizarea sa de către Consiliul Concurenței, după cum s-a prevăzut expres prin art. 19 din Legea nr. 511/2004, menționat anterior, acesta fiind un argument suplimentar în combaterea ideii că dreptul recurentei s-a născut chiar de la intrarea în vigoare a Legii nr. 511/2004. Conchizând în această privință, Înalta Curte reține că atât refuzul de a restitui suma de 47.761.564 lei, cât și, corelativ, măsurile de stornare din evidențele contabile ale recurentei a soldurilor creditoare negative existente în balanța de verificare încheiată la data 31 decembrie 2005, sunt legale.

1.2 Referitor la diminuarea pierderii fiscale cu suma de 1.428.690 lei Contrar celor susținute de recurentă, Înalta Curte consideră, la fel ca judecătorul fondului, că intimata a apreciat corespunzător relevanța stărilor de fapt fiscale prezentate de contribuabil, în acord cu dispozițiile art. 6 și 7 C. proc. fisc. Cheltuielile cu reparațiile la imobilizările corporale, care îmbunătățesc parametrii inițiali ai mijloacelor fixe sunt considerate modernizări ale acestora, conform art. 4 lit. d) din Legea nr. 15/1994 și art. 24 alin. (3) lit. d) din C. fisc. și, în consecință, ele se repartizează pe întreaga durată de utilizare a mijlocului fix, neavând regimul unor cheltuieli ale perioadei curente.

De altfel, atât în contestația administrativă (dosar nr. 3635/2/2007), cât și în acțiunea judiciară acest petit este abordat foarte sumar și superficial făcând dificil demersul judecătorului de aflare a adevărului judiciar. Critica referitoare la aplicarea în timp a prevederilor O.M.F.P. nr. 982/2002 nu este pertinentă, câtă vreme acest act administrativ normativ s-a abrogat abia în 2006, prin O.M.F.P. nr. 2226/2006 iar perioada în care organele fiscale au reținut incidența lui se raporta la intervalul anilor 2004 – 2005. În fine, nu există temei pentru a susține că decizia adoptată în soluționarea contestației administrative nu ar fi motivată.

Din cuprinsul Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007 rezultă că, practic, intimata și-a însușit atât motivele de fapt cât și cele de drept care au stat la baza Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 733.737 din 27 martie 2007, cu care face corp comun, așa încât este îndeplinită cerința prevăzută la art. 181 alin. (3) C. proc. fisc., actualul art. 211 alin. (3). 2. t emeiul legal al soluției instanței de recurs. Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc. civ., se va respinge recursul de față ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul formulat de Societatea Națională de T.F.C. – C.F.R. C. SA București împotriva sentinței nr. 4696 din 23 noiembrie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 15 martie 2012.