ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3504/2010

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată și înregistrată sub numărul de mai sus, reclamanta SC A.F. SRL Nădlac în contradictoriu cu pârâții A.N.A.F. – D.G.A.M.C. București și D.G.S.C. București, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună suspendarea executării deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 emisă de A.N.A.F. D.G.A.M.C. – A.I.F., în temeiul Raportului de inspecție fiscală nr. 21800 din 13 aprilie 2009 privind obligațiile suplimentare de plată la bugetul statului până la pronunțarea instanței de fond, întrucât prin această punere în executare i s-ar crea o pagubă iminentă. În motivarea cererii se arată, în esență, următoarele: Prin decizia de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 a A.N.A.F., D.G.A.M.C.

- A.I.F., s-a reținut în sarcina acesteia obligația de plată la bugetul statului a sumei de 7.257.153 RON, reprezentând obligații fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală. Obligațiile suplimentare pentru care s-a emis decizia de impunere, și pe care Ie-a contestat, ca fiind nedatorate de aceasta, sunt în cuantum total de 7.195.681 lei și constă în impozit pe profit, contribuția la fondul pentru protecția socială și încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, diferență de plată în sumă de 957.750 lei precum și majorările de întârziere în cuantum total de 1.134.869 lei și penalități în sumă de 27.832 lei.

Consideră că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru a se dispune măsura provizorie a suspendării executării actului administrativ, dacă sunt îndeplinite următoarele condiții: - iminența producerii unei pagube în sensul art. 2 alin. (1) lit. i) și ș) din Legea nr. 554/2004, în situația în care prin executarea actului administrativ posibilele consecințe negative s-ar răsfrânge nu doar asupra patrimoniului reclamantului ci și asupra terților. - sesizarea în condițiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare. - existența unui caz bine justificat, în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004; Reclamanta activează în domeniul producției de componente pentru industria auto având ca principal obiect de activitatea fabricarea echipamentului electric și electronic pentru vehicule motorizate.

Raportat la obiectul de activitate al reclamantei, respectiv la producția componentelor pentru automobile, declinul pieței auto are consecințe deosebit de grave asupra acesteia, care se confruntă, ca și restul producătorilor din domeniu, cu dificultăți financiare cauzate de scăderea cererii pentru automobile noi, și implicit a cererii pentru produsele fabricate de aceasta. Reclamanta avea la ora actuală un număr de aproximativ 5000 de angajați, fapt care îi clasifică la categoria contribuabililor importanți, ca pondere a veniturilor încasate de la aceasta de bugetul statului. Precizează că paguba ce i s-ar putea produce prin privarea ilegală de sumele de bani cuprinse în Decizia de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 este una iminentă, date fiind repercusiunile economice incidente.

Cu atât mai mult, în contextul creat de actuala criză economică, implicațiile pe termen lung sunt incalculabile, putând duce chiar la intrarea acesteia în faliment. Simpla indisponibilizare a sumei de 7.257.153 RON este în măsură să creeze, prin ea însăși, o pagubă însemnată în patrimoniul reclamantei, fapt de necontestat, raportat la obligațiile pe termen scurt ale acesteia. Prejudiciul care s-ar cauze reclamantei prin menținerea deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 este unul material, viitor și previzibil. Prejudiciul este material deoarece se produce direct în patrimoniul reclamantei, fiind cuantificabil în bani. Astfel, reclamanta ar fi prejudiciată direct cu o sumă de cel puțin 7.257.153 RON, sumă pe care nu o datorează, și pentru care, în eventualitatea în care nu va face plata, va putea fi executată silit de către organele fiscale.

În cazul în care ar exista posibilitatea ca suma din Decizia de impunere să fie plătită, pentru a evita executarea silită, acest lucru nu ar fi posibil fără a afecta grav activitatea societății, având în vedere faptul că disponibilitățile bănești de care reclamanta dispune în acest moment sunt strict afectate plăților către diverși creditori. Existența unui caz bine justificat în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 prin caz bine justificat se înțeleg „împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ”.

Deoarece cheltuielile deductibile fiscal integral, reprezentând cheltuieli de exploatare au fost considerate greșit ca fiind cheltuieli sociale, deductibile în limita a 1,5 % din fondul de salarii anual, cu consecința firească a depășirii acestei limite, organul fiscal a considerat greșit că și cheltuielile cu prestările de servicii medicale și cheltuielile cu cadourile acordate salariaților sunt nedeductibile fiscal, deoarece depășește plafonul legal de 1,5 %, deși acestea se încadrează în limita impusă de lege pentru a fi deductibile fiscal. Există astfel, o îndoială serioasă asupra legalității Deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009, din moment ce rezultă fără dubiu că organele fiscale au nesocotit prevederile legale și Decizia nr. 369 din data de 02 martie 2005 a Curții de Apel Timișoara, în cadrând ilegal cheltuielile acesteia la categoria celor nedeductibile fiscal.

Arată că organele fiscale au considerat greșit și ilegal nedeductibilitatea cheltuielilor acesteia, pe fiecare categorie de cheltuială, deși cheltuielile cu serviciile de management, administrate sunt cheltuieli deductibile fiscal. Precizează că, cheltuiala cu serviciile de management, administrare în sumă totală de 9.733.851.943 lei nu pot fi considerată nedeductibilă fiscal, aceasta îndeplinind toate condițiile de deductibilitate impuse de Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit și H.G. nr. 859/2002 pentru aprobarea Instrucțiunilor privind metodologia de calcul al impozitului pe profit. Cheltuielile cu transportul personalului angajat la și de la locul de muncă sunt cheltuieli deductibile fiscal.

Cu privire la natura acestor cheltuieli există autoritate de lucru judecat. Mai mult, consideră că există autoritate de lucru judecat cu privire la natura acestor cheltuieli, deoarece prin Decizia nr. 369 din data de 02 martie 2005, Curtea de Apel Timișoara a arătat că „în mod corect prima instanță ținând cont și de concluziile raportului de expertiză a calificat cheltuielile respective în categoria cheltuielilor de producție și nu în aceea a cheltuielilor pentru protecția socială”. Consideră că organele fiscale cu rea credință au încadrat acestei cheltuieli în categoria cheltuielilor nedeductibile deoarece aveau cunoștință de Decizia nr. 369 din data de 02 martie 2005 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, prin care s-a recunoscut caracterul deductibil a acestora, decizia fiind menționată în conținutul raportului de inspecție fiscală”.

Cheltuielile aferente cadourilor acordate salariaților sunt cheltuieli integral deductibile fiscal.

În consecință, suma de 464.642.857 lei reprezentând cadouri acordate salariaților în trimestrul IV al anului 2003 este integral deductibilă prin încadrarea în limita de deductibilitate de 1,5 % din fondul de salarii prevăzută de art. 9 alin. (7) lit. e) din Legea nr. 414/2002, și art. 32 din Legea nr. 631/2002 legea bugetului de stat pentru anul 2003. Cheltuielile aferente prestărilor de servicii medicale, reprezentând aparatură medicală, medicamente și servicii medicale sunt cheltuieli parțial/integral deductibile fiscal: Pentru anul 2003 aceste cheltuieli sunt parțial deductibile prin încadrarea în plafonul de deductibilitate limitată de 1,5 % din fondul de salarii prevăzut de art. 9 alin. (7) lit. e) din Legea nr. 414/2002 și art. 32 din Legea nr. 631/2002 legea bugetului de stat pentru anul 2003. Pentru anula 2004, cheltuielile constând în prestarea de servicii medicale reprezentând aparatură medicală, medicamente și servicii medicale sunt integral deductibile prin încadrarea în limita de deductibilitate de 2 % din fondul de salarii prevăzută de art. 21 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 571/2003.

Cheltuielile cu asigurările medicale obligatorii pentru deplasarea în străinătate a salariaților sunt cheltuieli integral deductibile fiscal. Organul de control a considerat nedeductibile cheltuielile cu asigurarea medicală obligatorie la ieșirea din țară prilejuită de deplasarea salariaților în străinătate, învederează organului de soluționare a contestației faptul că aceste cheltuieli, cu asigurarea medicală obligatorie, sunt accesorii unei cheltuieli considerată de lege deductibilă, cheltuielile de transport și cazare, ocazionate de deplasarea în străinătate a salariaților în interes de serviciu. Consideră că este nedatorată de reclamantă contribuția la Fondul pentru protecția socială și încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, aceasta fiind exonerată de la plata acestora.

Cu privire la această constatare a organului de control, învederează faptul că reclamanta a respectat, raportat la întreaga perioadă dispozițiile O. U.G. nr. 102/1999 privind protecția specială și încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap. Arată că deoarece în speță sunt îndeplinite, după cum a arătat mai sus, toate condițiile impuse de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, solicită admiterea cererii, și, în consecință, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009, prin care s-a reținut obligația acesteia de plată a sumei de 7.257.153 RON, reprezentând impozite, contribuții și accesorii aferente, până la pronunțarea instanței de fond.

Reclamanta a formulat cerere de preschimbare a termenului de judecată pentru termenul din data de 29 octombrie 2009, solicitând preschimbarea termenului de judecată. La această cerere pârâta a depus la dosar, întâmpinare de către A.N.A.F. prin care a solicitat respingerea cererii de preschimbare a termenului de judecată iar în subsidiar, respingerea acțiunii reclamantei, ca neîntemeiată, întrucât nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004. Prin încheierea de ședință din 29 octombrie 2009, instanța i-a pus în vedere reclamantei să facă dovada consemnării cauțiunii în cuantum de 719 mii lei, iar prin certificatul emis de grefa instanței, reiese că, la data de 07 decembrie 2009, s-a depus la Registrul de valori nr. III ia poziția 32/2009 originalul recipisei de consemnare nr. 639225/1 din 27 noiembrie 2009, eliberată de C.E.C.B.

SA, sucursala Timișoara, prin care s-a achitat cauțiunea stabilită de instanță. Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 451 din 17 decembrie 2009, a admis cererea formulată de SC A.P.S. SRL Nădlac (fostă SC A.F. SRL.). A dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 emisă de pârâtă până la pronunțarea instanței de fond. A obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 50.126,3 lei cheltuieli de judecată, compuse din onorariu de avocat, taxă de timbru și timbru judiciar. Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut că reclamanta a făcut dovada îndeplinirii condițiilor legale enunțate mai sus, prin extrasele de cont și actele contabile depuse la dosar din care reiese starea financiară precară a acesteia, numărul mare de salariați (6420, conform declarației nr. 9578 din 19 noiembrie 2009 vizată de I.T.M.

Arad), sumele lunare pe care acesta trebuie să le achite, a faptului că a contestat în procedură administrativă decizia de impunere, solicitând anularea actelor de impunere, precum și dovada achitării cauțiunii prevăzută de art. 215 din O.G. nr. 92/2003, modificată.

Suma datorată de reclamantă în temeiului actului a cărui suspendare se solicită este semnificativă, fiind îndeplinită astfel condiția pagubei iminente, care este definită de art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ ca fiind, prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public.” Ce-a de-a doua condiție prevăzută de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, respectiv să existe un caz bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind, împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ”, reiese din împrejurarea legată de starea de fapt și de drept care este de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

În speță, această condiție este îndeplinită având în vedere motivele invocate relativ la nelegalitatea deciziei de impunere atacate. Necesitatea asigurării unei protecții jurisdicționale provizorii persoanelor ale căror drepturi pot fi lezate prin emiterea unor acte administrativ - fiscale (în speță contribuabilului) este recunoscută și în plan european prin Recomandarea R (89) 8 adoptată de C.M.C.E., potrivit căreia instanța, chemată să decidă măsura de protecție provizorie, trebuie să țină cont de ansamblul circumstanțelor și intereselor prezente și să acorde asemenea măsuri atunci când executarea actului administrativ este de natură a crea pagube grave, dificil de reparat și când există un argument juridic aparent valabil față de nelegalitatea lui.

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta A.N.A.F. criticând hotărârea ca nelegală și netemeinică. Recurenta a susținut, în esență, că în mod greșit prima instanță a procedat la suspendarea executării deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 întrucât reclamanta nu a făcut dovada îndeplinirii cumulative a celor două condiții prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 referitoare la existența cazului bine justificat și a cauzei iminente. Susținerile intimatei - reclamate privind nelegalitatea actului administrativ nu pot fi primite, a susținut recurenta, întrucât prezenta cauză nu are ca obiect stabilirea legalității actului administrativ fiscal. Până la anularea de către o instanță judecătorească a actului administrativ fiscal acesta se bucură de prezumția de legalitate.

În acest sens s-a pronunțat și Curtea Constituțională prin Decizia nr. 257/2006 prin care a reținut că „Suspendarea actelor administrative reprezintă o situație de excepție, întrucât acestea se bucură de prezumția de legalitate”. În ceea ce privește ce-a de-a doua condiție a prevenirii unei pagube iminente, reclamanta nu a făcut dovada existenței unui astfel de prejudiciu, simpla împrejurare a unei cifre mari de afaceri neputând fi luată în considerare. Recurenta - pârâtă a mai criticat hotărârea și sub aspectul obligării pârâților la plata cheltuielilor de judecată. A considerat că nu se poate reține culpa procesuală atâta timp cât prin atitudinea sa în cursul derulării procesului nu a determinat aceste cheltuieli și că mai mult decât atât procesul nu s-a soluționat irevocabil și astfel nu sunt îndeplinite condițiile acordării cheltuielilor de judecată.

În subsidiar, recurenta - pârâtă a solicitat instanței de judecată să facă aplicarea dispozițiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., având în vedere că onorariul este nepotrivit de mare în raport cu complexitatea cauzei. Curtea, analizând actele și lucrările dosarului în raport cu dispozițiile legale aplicabile și criticile formulate, constată următoarele: În ceea ce privește soluționarea cererii de suspendare a executării deciziei de impunere nr. 78 din 15 aprilie 2009 a A.N.A.F. – D.G.A.M.C. prima instanță în mod corect a procedat la admiterea cererii reclamantei și suspendarea actului administrativ alocat. Este adevărat că actul administrativ este executoriu și se bucură de prezumția de legalitate, iar suspendarea actelor administrative reprezintă operațiunea juridică de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, care apare ca o situație de excepție și care nu poate fi dispusă decât în condițiile prevăzute de lege.

Așa cum a reținut și instanța de fond, cele două condiții prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru a se dispune suspendarea unui act administrativ sunt: cazul bine justificat și paguba iminentă, ambele noțiuni fiind definite de legea contenciosului administrativ. La această reglementare cu caracter general se adaugă, în materia suspendării actului administrativ fiscal și prevederile art. 215 C. proc. fisc., care instituie obligativitatea plății unei cauțiuni. „Cazul bine justificat” este definit în art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind împrejurările legate de starea de fapt și de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Reclamanta a invocat motive de nelegalitate ale actelor atacate dar în cadrul cererii de suspendare nu poate face o analiză a acestor motive pentru că ele vor fi analizate de instanța care verifică legalitatea actului contestat, iar textul legii cere numai existența împrejurărilor de fapt și de drept care să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. Instanța de recurs constată, însă, că sunt întrunite condițiile existenței cazului justificat având în vedere Decizia Curții de Apel Timișoara nr. 369 din 2 martie 2005 cu privire la anumite categorii de cheltuieli deductibile. „Paguba iminentă”, cea de-a doua condiție cerută de lege pentru a se dispune suspendarea executării unui act administrative, este definită în art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004, republicată, ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public.

Însă, în aprecierea consecințelor pe care executarea actelor contestate le-ar avea asupra reclamantei, trebuie totuși, avut în vedere cuantumul sumelor (7.195.681), faptul că reclamanta are relații de colaborare cu un număr mare de distribuitori, se poate ajunge la neachitarea sumelor pe care societatea le datorează bugetului de stat sau chiar propriilor angajați. Reclamanta a făcut dovada îndeplinirii condițiilor legale enunțate mai sus prin extrasele de cont și actele contabile depuse la dosar din care reiese starea financiară precară a acesteia, numărul mare de salariați (6420, conform declarației nr. 9578 din 18 noiembrie 2009 vizată de I.T.M. Arad) sumele lunare pe care acesta trebuie să le achite și faptului că a contestat procedura administrativă decizia de impunere.

În aceste condiții, se constată că reclamanta a făcut dovada existenței atât a condiției „cazului bine justificat” cât și a „pagubei iminente” pentru a se putea dispune suspendarea executării actelor administrativ - fiscale. În fine, în soluționarea cauzei nu pot fi ignorate prevederile Recomandării nr. R (89) 8 a C.M.C.E. prin care se recunoaște necesitatea asigurării unei protecții jurisdicționale provizorii persoanelor ale căror drepturi pot fi lezate prin emiterea unor acte administrativ fiscale. În ceea ce privește obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 50.126,3 lei se constată că, într-adevăr, soluția instanței de fond sub acest aspect este criticabilă. Potrivit dispozițiilor art. 274 alin. (1) C. proc.

civ., „partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuieli de judecată”. În cauză, într-adevăr, partea cade în pretenții este pârâta A.N.A.F. – D.G.A.M.C. În raport, însă, cu complexitatea cauzei obiectul fiind reprezentat de o cerere de suspendare a executării actului administrativ, Înalta Curte constată că onorariul avocațial este nepotrivit de mare. Astfel, în temeiul dispozițiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., potrivit cărora „Judecătorii au dreptul să mărească sau să micșoreze onorariile avocaților (…) ori de câte ori vor constatat motivat că sunt nepotrivit de mici sau de mari, față de valoarea pricinii (…)” va proceda la reducerea acestui onorariu la suma de 5.000 lei.

Pentru considerentele sus menționate și cum celelalte critici formulate sunt nelegale, Înalta Curte va admite recursul și va modifica în parte hotărârea atacată, doar în ceea ce privește cuantumul cheltuielilor de judecată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de A.N.A.F. împotriva sentinței nr. 451 din 17 decembrie 2009 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal. Modifică în parte hotărârea atacată în sensul că reduce cheltuielile de judecată la suma de 5.000 lei, cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ. Menține restul dispozițiilor sentinței. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 30 iunie 2010.