ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3594/2010
ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3594/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)
Asupra recursului de față;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată
următoarele:
Prin încheierea din data de 26 februarie 2010
pronunțată în dosarul nr. 14631/197/2008, Tribunalul Brașov, secția comercială
și de contencios administrativ, a admis cererea de sesizare a Curții de Apel
Brașov, secția comercială și de contencios administrativ, privind soluționarea
excepției de nelegalitate a dispozițiilor art. 124 alin. (3) din H.G. nr. 479
din 18 aprilie 2003 privind aprobarea Normelor metodologice pentru aplicarea
O.U.G. nr. 28/1999 privind obligarea agenților economici de a utiliza aparate
de marcat electronice fiscale.
Ca urmare, cauza a fost înaintată Curții de Apel
Brașov și a fost înregistrată la data de 04 martie 2010 pe rolul secției de
contencios administrativ și fiscal sub nr. 163/64/2010.
Excepția de nelegalitate mai sus menționată a fost
invocată în cadrul soluționării recursului formulat de SC N. SRL împotriva
sentinței civile nr. 8706 din 22 august 2009 pronunțată de Judecătoria Brașov
în dosarul nr. 14631/197/2008.
Obiectul dosarului nr. 14631/197/2008 îl constituie
plângerea formulată de SC N. SRL împotriva procesului-verbal de constatare și
sancționare a contravențiilor seria G nr. 0045082 din 03 octombrie 2008
întocmit de Garda Financiară Brașov.
Instanța de recurs care a sesizat instanța de
contencios administrativ în condițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 a apreciat
că actul atacat este emis în aplicarea actului administrativ a cărui excepție
de nelegalitate a fost invocată.
In susținerea excepției, petenta SC N. SRL a arătat
că invocă nelegalitatea dispozițiilor art. 124 alin. (3) din H.G. nr. 479 din 18
martie 2003 privind aprobarea Normelor metodologice pentru aplicarea O.U.G. nr.
28/1999 privind obligarea agenților economici de a utiliza aparate de marcat
electronice fiscale, republicată, dispoziții constând în sintagma „Unitate
închisă pentru nedotarea cu aparte de marcat electronice fiscale".
In motivarea excepției de nelegalitate, au fost
invocate următoarele argumente:
Dispozițiile art. 14 alin. (1) și (2) din O.U.G. nr. 28
din 25 martie 1999 privind obligarea agenților economici de a utiliza aparate
de marcat electronice fiscale, republicată în M.O. Partea
I
nr.
75 din 21 ianuarie 2005, potrivit cu care „(1) Neîndeplinirea obligației
agenților economici prevăzuți la art. 1 de a se dota cu aparate de marcat
electronice fiscale la termenele prevăzute la art. 6, atrage și suspendarea
activității unității până la momentul înlăturări cauzelor care au generat
aceasta. (2) Nerespectarea de către agenții economici a prevederilor art. 10
lit. b), referitoare la neutilizarea aparatelor de marcat electronice fiscale,
neemiterea bonurilor fiscale pentru toate bunurile livrate sau serviciile
prestate, emiterea de bonuri cu o valoare inferioară celei reale și
nereintroducerea datelor înscrise pe rola-jurnal privind tranzacțiile efectuate
de la ultim; închidere zilnică până în momentul ștergerii memoriei operative,
atrage și suspendare; activității unității pe o perioadă de 3 luni" și s-a
arătat că, potrivit acestor dispoziții, suspendarea unității agentului economic
contravenient se aplică atât în cazul în care se constată nedotarea cu aparatul
de marcat electronic fiscal cât și în cazul în care acest aparat nu este
utilizat corespunzător, situație ce impune una și aceeași procedură de aplicare
dacă legea nu prevede altfel.
De asemenea, s-a făcut vorbire despre dispozițiile
Normelor metodologice de aplicare a prevederilor ordonanței menționate ce au
fost aprobate prin H.G. nr. 479 din 18 aprilie 2003 republicată în M.O. Partea
I
nr.
348 din 25 aprilie 2005, ulterior modificată prin Legea nr. 264/2008. în acest
sens, s-a arătat că la alin. (1) al art. 124 din normele metodologice se
menționează că suspendarea activității agenților economici contravenienți,
astfel cum se prevede la art. 14 din Ordonanță, se face în baza proceselor-verbale
încheiate de echipele de control. Modul în care se aplică această sancțiune
contravențională complementară este prevăzut la alineatul al doilea al
aceluiași articol care stipulează că: „Pe toată durata de suspendare a
activității unitatea va fi sigilată. Sigilarea se efectuează de către echipa de
control constituită potrivit alin. (1), începând cu data încheierii
procesului-verbal de constatare a contravenției".
De asemenea, au fost expuse și prevederile
alineatului al treilea al aceluiași articol potrivit cu care "Concomitent
cu sigilarea unității se afișează la loc vizibil anunțul „unitate închisă
pentru nedotarea cu aparate de marcat electronice fiscale". Sub acest
aspect, al prevederilor sintagmei "unitate închisă pentru nedotarea cu
aparate de marcat electronice fiscale", petenta a apreciat că dispozițiile
invocate sunt nelegale întrucât contrazic prevederile art.14 din ordonanță.
In opinia petentei, sintagma
criticată, spre a fi în concordanță cu dispozițiile art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999,
ar trebui să aibă un alt conținut cum ar fi spre exemplu: "unitate închisă
pentru nerespectarea dispozițiilor legale" sau "unitate închisă ca
urmare a aplicării unei sancțiuni contravenționale" etc.
Petenta a mai invocat faptul
că în practică, nelegalitatea prevederilor art. 124 alin. (3) din normele
metodologice a condus la interpretarea și aplicarea greșită, abuzivă chiar, a
prevederilor art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999, lucru evidențiat în cauza în care
a fost invocată excepția de nelegalitate. In acest sens, s-a arătat că
suspendarea activității societății petente, stabilită prin procesul-verbal
atacat, nu fusese dispusă ca urmare a nedotării sale cu aparat de marcat
electronic fiscal, ci ca urmare a neemiterii de bonuri fiscale, agenții
constatatori apreciind că nu se impune sigilarea unității ca măsură necesară și
obligatorie punerii în aplicare a sancțiunii complementare stabilite. S-a mai
subliniat că nu există vreo prevedere normativă care să stabilească alt mod de
executare a suspendării activității unității agentului contravenient, fiind
exclusă executarea la inițiativa proprie a acestuia.
Curtea de Apel Brașov, secția
contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 100/F din 11 mai
2010 a respins excepția inadmisibilității excepției de nelegalitate a
dispozițiilor art. 123 alin. (3) din H.G. nr. 479 din 18 aprilie 2003.
A respins excepția de
nelegalitate a dispozițiilor art. 123 alin. (3) din H.G. nr. 479/2003 privind
aprobarea Normelor metodologice pentru aplicarea O.U.G. nr. 28/1999 invocată de
reclamanta SC N. SRL.
A admis cererea de
intervenție formulată de Ministerul Finanțelor Publice în interesul pârâtului
Guvernul României.
Pentru a hotărî astfel, prima
instanță a reținut următoarele considerente:
Invocarea excepției de
nelegalitate a dispozițiilor H.G. nr. 479/2003 este admisibilă, având în vedere
că actul administrativ atacat este un act administrativ unilateral cu caracter
normativ apt să producă efecte juridice.
Întrucât acest gen de acte
normative pot fi atacate oricând pe calea acțiunii directe, conform art. 11 alin.
(4) din Legea nr. 554/2004, ele pot face și obiectul excepției de nelegalitate
ce reprezintă o apărare care se poate formula oricând în cadrul unui proces. Pe
calea excepției de nelegalitate pot fi cenzurate actele administrative
unilaterale, fără a se distinge după cum acestea au caracter normativ sau
individual întrucât, din interpretarea dispozițiilor art. 4 din Legea nr. 554/2004,
nu se poate susține că legiuitorul a avut în vedere doar actele administrative cu
caracter individual care nu mai pot fi atacate pe calea acțiunii directe și,
nicidecum, actele administrative unilaterale cu caracter normativ care, în
principiu, pot fi atacate oricând. O altfel de interpretare nu ar susține
logica dispozițiilor art. 11 alin. (4) din Legea nr. 554/2004.
Cu privire la excepția de
nelegalitate invocată, s-a constatat că verificarea legalității actului
administrativ contestat pe calea excepției de nelegalitate presupune cenzurarea
acestuia prin raportare la dispozițiile legii, reclamanta invocând
neconcordanța între dispozițiile art. 124 alin. (3) din H.G. nr. 479/2004 și
cele ale art. 14 alin. (1) și (2) din O.U.G. nr. 28/1999 republicată la data de
21 ianuarie 2005.
De asemenea, s-a constatat că
instanța în fata căreia a fost invocată excepția de nelegalitate a stabilit că
sunt îndeplinite condițiile sesizării instanței de contencios administrativ,
aceasta din urmă neputând cenzura aprecierea potrivit cu care de actul
administrativ atacat depinde soluționarea litigiului pe fond.
Potrivit art. 14 din O.U.G.
nr. 28/1999, „(1) Neîndeplinirea obligației agenților economici prevăzuți la
art. 1 de a se dota cu aparate de marcat electronice fiscale la termenele
prevăzute la art. 6 atrage și suspendarea activității unității până la momentul
înlăturării cauzelor care au generat aceasta.
(2) Nerespectarea de către
agenții economici a prevederilor art. 10 lit. b), referitoare la neutilizarea
aparatelor de marcat electronice fiscale, neemiterea bonurilor fiscale pentru
toate bunurile livrate sau serviciile prestate, emiterea de bonuri cu o valoare
inferioară celei reale și nereintroducerea datelor înscrise pe rola-jurnal
privind tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până în momentul ștergerii
memoriei operative, atrage și suspendarea activității unității pe o perioadă de
3 luni".
Articolul 10 lit. b) din
același act normativ prevede drept contravenție "neîndeplinirea obligației
agenților economici de a se dota și de a utiliza aparate de marcat electronice
fiscale avizate conform art. 5 alin. (2), la termenele stabilite la art. 6, cu
excepția prevăzută la art. 1 alin. (4), neemiterea bonului fiscal pentru toate
bunurile livrate sau serviciile prestate ori emiterea de bonuri cu o valoare
inferioară celei reale, precum și nereintroducerea datelor înscrise pe rola
jurnal privind tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până in
momentul ștergerii memoriei operative".
Din interpretarea celor două
texte de lege rezultă că în cazul în care agenții economici prevăzuți la art. 1
al ordonanței de urgență nu își îndeplinesc obligația de a se dota cu aparate
de marcat electronice fiscale la termenele prevăzute de art. 6 este atrasă și
măsura suspendării activității unității până la momentul înlăturării cauzelor
care au generat aceasta. In situația nerespectării dispozițiilor art. 10 lit. b),
respectiv în cazul neîndeplinirii obligației agenților economici de a se dota
și de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale în condițiile prevăzute
de textul de lege menționat, al neemiterii bonului fiscal pentru toate bunurile
livrate sau serviciile prestate ori emiterea de bonuri cu o valoare inferioară
celei reale, precum și neintroducerea datelor înscrise pe rola jurnal privind
tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până la momentul
ștergerii memoriei operative, este, de asemenea, atrasă și măsura suspendării
activității unității pe o perioadă de 3 luni.
Aceste dispoziții legale
stabilesc o măsură pe care organele de control trebuie să o aplice în cazurile
mai sus enumerate.
Art. 124 din H.G. nr. 479/2003
conține norme de punere în executare a dispozițiilor legale mai sus enunțate,
stabilind modalitatea de punere în aplicare a măsurii suspendării. Astfel,
suspendarea activității agenților economici se face în baza proceselor-verbale
încheiate de echipe de control, pe toată durata suspendării activității,
unitatea va fi sigilată, iar sigilarea se va efectua de către echipa de control
începând cu data încheierii procesului-verbal de constatare a contravenției. De
asemenea, se prevede că, în același moment cu sigilarea unității, se afișează
la loc vizibil anunțul "unitate închisă pentru nedotarea cu aparate de
marcat electronice fiscale". Pe toată perioada de suspendare a activității
unității, organele de control vor urmări conformarea utilizatorului cu
sancțiunea primită.
In consecință, astfel cum s-a
arătat anterior, art. 124 din H.G. nr. 479/ 2003 reglementează procedura de
aplicare a măsurii suspendării activității unei unități sancționate
contravențional.
Împrejurarea că aplicarea
anunțului "unitate închisă pentru nedotarea cu aparate de marcat
electronice fiscale" se face atât în cazul neîndeplinirii obligației de
dotare cu aparat de marcat electronice fiscale cât și în cazul neutilizării
acestora, a neemiterii bonurilor fiscale, sau a emiterii de bonuri cu valoare
inferioară nu este în contradicție cu dispozițiile art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999,
fiind o sintagmă generală emisă pentru a acoperi toate cazurile prevăzute de
art. 14 și reprezintă o comunicare a faptului că activitatea unității
respective a fost suspendată pentru neutilizarea sau utilizarea
necorespunzătoare a aparatelor de marcat electronice fiscale.
Celelalte critici aduse de
reclamantă vizează fondul plângerii formulate împotriva procesului-verbal de
contravenție, neputând fi analizate pe calea excepției de nelegalitate.
Cu privire la cererea de
intervenție în interesul Guvernului României, formulată de Ministerul
Finanțelor Publice, s-a constatat că, întrucât acesta din urmă este inițiatorul
proiectului actului normativ ce face obiectul excepției de nelegalitate, apărările
formulate de M.F.P. fiind în interesul emitentului actului, în cauză sunt
incidente dispozițiile art. 49 alin. (3) C. proc. civ., urmând ca cererea de
intervenție să fie admisă.
Împotriva acestei hotărâri a
declarat recurs reclamanta SC N. SRL, criticând-o ca nelegală și netemeinică.
Recurenta a susținut în
esență că este inutil a mai sublinia faptul că în practica agenților de control
a Gărzii Financiare, nelegalitatea prevederilor art. 124 alin. (3) din Normele
Metodologice a condus la aplicarea discreționară, abuzivă chiar, a prevederilor
art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999, lucru evidențiat și în speța dedusă judecății.
Prin sentința recurată nr.
100/F din 11 mai 2010, Curtea de Apel, Brașov a respins excepția de
nelegalitate a dispozițiilor procedurale invocate, reținând că împrejurarea că
aplicarea anunțului „unitate închisă pentru nedotarea cu aparate de marcat
electronice fiscale" se face atât în cazul neîndeplinirii obligației de
dotare cu aparate de marcat electronice fiscale cat și în cazul neutilizării
corespunzătoare a acestora nu este în contradicție cu dispozițiile art. 14 din
O.U.G. nr. 28/1999, fiind o sintagmă generală emisă pentru a acoperi toate
cazurile prevăzute de art.14 și reprezintă o comunicare a faptului că
activitatea unității respective a fost suspendată pentru neutilizarea sau
utilizarea necorespunzătoare a aparatelor de marcat electronice fiscale.
Argumentul sentinței este
vădit nefundamentat, a mai susținut recurenta, astfel încât este evident că
textul anunțului privind măsura aplicării sancțiunii complementare constând în
suspendarea unității agentului economic contravenient contrazice prevederile
art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999, lucru ce reiese din simpla lecturare a acestui
text. Dacă din economia art. 14 din ordonanță rezultă firesc că aplicarea
respectivei măsuri sancționatorii are loc atât în cazul nedotării cu aparat de
marcat electronic fiscal cât și în cazul neutilizării corespunzătoare a
acestuia, nu același lucru rezultă din textul art. 124 alin. (3) din Normele
Metodologice aprobate prin H.G. nr. 479/2003.
Din conținutul său rezultă
foarte clar că suspendarea activității agentului economic contravenient, ca mod
de aducere la îndeplinire a acestei măsuri, nu poate fi aplicată decât în cazul
în care o astfel de sancțiune se ia pentru nedotarea cu aparatul de marcat
electronic fiscal, nu și atunci când, dotat fiind cu un astfel de aparat,
agentul economic nu-l utilizează corespunzător.
Inadvertența evidentă dintre
norma prevăzută la art. 14 din Ordonanță și textul art. 124 alin. (3) din H.G.
nr. 479/2003 se regăsește plenar în modul cum este aceasta aplicată în practica
agenților din cadrul Gărzii Financiare, fapt care nu vizează doar fondul
plângerii, așa cum greșit se retine în sentința recurată, ci evidențiază tocmai
neconcordanta dintre prevederea legală și norma procedurală menită să o aplice.
Mai exact, susținerea din
partea Gărzii Financiare cum că nu are obligația de a proceda la sigilarea
unității agentului economic contravenient decât în cazul în care a aplicat sancțiunea
suspendării activității sale ca urmare a nedotării cu aparatul de marcat
fiscal, bazându-și o astfel de susținere strict pe conținutul anunțului
prevăzut de textul normei procedurale, reliefează neconcordanța, cel puțin în
practică, dintre prevederile art. 14 din Ordonanță și norma procedurală
prevăzută la art. 124 alin. (3) din H.G. nr. 479/2003.
Curtea, analizând actele și
lucrările dosarului în raport cu dispozițiile legale aplicabile și criticile
formulate constată că recursul este nefondat pentru următoarele considerente:
Potrivit art. 14 din O.U.G.
nr. 28/1999, „(1) Neîndeplinirea obligației agenților economici prevăzuți la
art. 1 de a se dota cu aparate de marcat electronice fiscale la termenele
prevăzute la art. 6 atrage și suspendarea activității unității până la momentul
înlăturării cauzelor care au generat aceasta.
(2) Nerespectarea de către
agenții economici a prevederilor art. 10 lit. b), referitoare la neutilizarea
aparatelor de marcat electronice fiscale, neemiterea bonurilor fiscale pentru
toate bunurile livrate sau serviciile prestate, emiterea de bonuri cu o valoare
inferioară celei reale și nereintroducerea datelor înscrise pe rola-jurnal
privind tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până în momentul
ștergerii memoriei operative, atrage și suspendarea activității unității pe o
perioadă de 3 luni".
Articolul 10 lit. b) din
același act normativ prevede drept contravenție "neîndeplinirea obligației
agenților economici de a se dota și de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale
avizate conform art. 5 alin. (2), la termenele stabilite la art. 6, cu excepția
prevăzută la art. 1 alin. (4), neemiterea bonului fiscal pentru toate bunurile
livrate sau serviciile prestate ori emiterea de bonuri cu o valoare inferioară
celei reale, precum și nereintroducerea datelor înscrise pe rola jurnal privind
tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până in momentul
ștergerii memoriei operative".
Din interpretarea celor două
texte de lege rezultă că în cazul în care agenții economici prevăzuți la art. 1
al ordonanței de urgență nu își îndeplinesc obligația de a se dota cu aparate
de marcat electronice fiscale la termenele prevăzute de art. 6 este atrasă și
măsura suspendării activității unității pană la momentul înlăturării cauzelor
care au generat aceasta. In situația nerespectării dispozițiilor art. 10 lit. b),
respectiv în cazul neîndeplinirii obligației agenților economici de a se dota
și de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale în condițiile prevăzute
de textul de lege menționat al neemiterii bonului fiscal pentru toate bunurile
livrate sau serviciile prestate ori emiterea de bonuri cu o valoare inferioară
celei reale, precum și neintroducerea datelor înscrise pe rola jurnal privind
tranzacțiile efectuate de la ultima închidere zilnică până la momentul
ștergerii memoriei operative, este, de asemenea, atrasă și măsura suspendării
activității unității pe o perioadă de 3 luni.
Prin art. 124 din H.G. nr. 479/2003
este stabilită modalitatea de punere în aplicare a măsurii suspendării. Astfel,
suspendarea activității agenților economici se face în baza proceselor-verbale
încheiate de echipe de control, pe toată durata suspendării activității,
unitatea va fi sigilată, iar sigilarea se va efectua de către echipa de control
începând cu data încheierii procesului-verbal de constatare a contravenției. De
asemenea, se prevede că, în același moment cu sigilarea unității, se afișează
la loc vizibil anunțul "unitate închisă pentru nedotarea cu aparate de
marcat electronice fiscale". Pe toată perioada de suspendare a activității
unității, organele de control vor urmări conformarea utilizatorului cu
sancțiunea primită.
Astfel că, în mod corect
prima instanță a reținut faptul că aplicarea anunțului "unitate închisă
pentru nedotarea cu aparate de marcat electronice fiscale" se face atât în
cazul neîndeplinirii obligației de dotare cu aparat de marcat electronice
fiscale cât și în cazul neutilizării acestora, a neemiterii bonurilor fiscale,
sau a emiterii de bonuri cu valoare inferioară nu este în contradicție cu
dispozițiile art. 14 din O.U.G. nr. 28/1999, fiind o sintagmă generală emisă
pentru a acoperi toate cazurile prevăzute de art. 14 și reprezintă o comunicare
a faptului că activitatea unității respective a fost suspendată pentru neutilizarea
sau utilizarea necorespunzătoare a aparatelor de marcat electronice fiscale.
Pentru aceste considerente,
constatând că prima instanță a respins în mod întemeiat excepția de nelegalitate
invocată, Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va
respinge recursul declarat ca nefondat.
PENTRU
ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE
LEGII
D E C I D
E
Respinge recursul declarat de
SC N. SRL Brașov împotriva sentinței nr. 100/F din 11 mai 2010 a Curții de Apel
Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședință
publică, astăzi 19 august 2010.