ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1465/2010

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată în contencios administrativ, reclamanta SC U.M.B. C. SA Bacău a solicitat, în contradictoriu cu A.F.P.C.M., anularea următoarelor acte: decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 privind soluționarea de către D.G.F.P. Bacău a contestației formulate; raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007; decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007. Totodată, reclamanta a solicitat exonerarea sa de la plata sumei de 613.299 RON. reprezentând T.V.A. - 581.428 RON, impozit pe profit - 10.826 RON și dobânzi-majorări la impozitul pe profit - 10.923 RON. Motivându-și acțiunea, reclamanta a arătat că: În privința taxei pe valoarea adăugată, pârâta a analizat în mod limitat operațiunile de livrare intercomunitară a bunurilor, rezumându-se în exclusivitate la modul de întocmire a facturilor fiscale.

Societatea s-a conformat întocmai măsurilor de corectare dispuse de organul fiscal cu privire la declarațiile recapitulative trimestriale pentru livrările intercomunitare de bunuri. Organul fiscal a considerat nedeductibile cheltuielile în sumă de 67.661 RON acumulate cu reparațiile efectuate la centrala termică și telelift, precum și cele pentru reevaluarea bunurilor, pe care le-a impozitat, rezultând un impozit pe profit suplimentar de 10.826 RON, la care a calculat majorări și penalități de întârziere. Același organ fiscal nu a luat în calcul suma de 18.128 RON, reprezentând impozit pe profit aferent anului 2005, pe care a impozitat-o, deficiența constatată constituind un viciu de formă și nu unul de fond, impozitul respectiv fiind corect calculat.

S-a interpretat greșit raportarea impozitului pe profit pe anul 2005, în sumă de 35.456 RON, deși în realitate societatea declarase un impozit de 41.659 RON - 18.128 RON pentru anul 2005 și 23.531 RON pentru anul 2006 - stabilindu-se o diferență suplimentară de 6.203 RON. La solicitarea instanței de fond, reclamanta și-a precizat acțiunea, atât în privința sumei pentru care s-a cerut exonerarea de plată, cât și referitor la structura sumei reprezentând impozitul pe profit suplimentar (20.948 RON). De asemenea, reclamanta a făcut precizarea că din eroare a chemat în judecată, ca pârâtă, A.F.P.C.M. Bacău, intenția sa fiind de a se judeca cu D.G.F.P. Bacău. Ca urmare, s-a dispus introducerea în cauză a acestei direcții, în calitate de pârâtă.

Prin sentința civilă nr. 66 din 4 mai 2009, Curtea de Apel Bacău, secția comercială, contencios administrativ și fiscal, a admis în parte, acțiunea reclamantei, anulând decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 emisă de D.G.F.P. Bacău și în parte, raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 emise de pârâta A.F.P.C.M. Bacău în privința următoarelor obligații fiscale: impozit pe profit 6.606 RON și accesoriile aferente; TVA deductibil 32.299 RON. Au fost menținute actele contestate în privința celorlalte obligații fiscale stabilite. Prin aceeași sentință au fost respinse excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei A.F.P.C.M. Bacău, precum și excepția inadmisibilității capetelor de cerere prin care s-a solicitat anularea raportului de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 și a obligațiilor fiscale stabilite cu titlu de accesorii, în sumă de 10.187 RON.

A fost admisă excepția inadmisibilității capătului de cerere privind impozitul pe profit în sumă de 10.122 RON, respingându-se, ca inadmisibil, acest capăt de cerere. De asemenea, pârâtele au fost obligate să plătească reclamantei suma de 4.968,30 RON, reprezentând cheltuieli de judecată. Pentru a pronunța o asemenea soluție, instanța de fond a constatat: Cu privire la excepții S-a reținut că, în cauză, ambele pârâte au calitate procesuală pasivă, fiind emitente ale actelor administrative atacate.

Referitor la excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea raportului de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 s-a reținut că raportul respectiv stă la baza deciziei de impunere și este supus controlului instanței de contencios administrativ potrivit dispozițiilor art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 . În ceea ce privește excepția inadmisibilității capătului de cerere prin care s-a solicitat anularea obligațiilor fiscale stabilite cu titlu de accesorii, în sumă de 10.187 RON și aceasta a fost respinsă, ca urmare a faptului că suma respectivă nu a făcut obiectul contestației adresate D.G.F.P. Bacău.

Cu privire la suma de 10.122 RON, reprezentând diferență impozit pe profit, excepția inadmisibilității a fost apreciată ca fiind întemeiată, suma respectivă nefiind contestată, ci doar impozitul pe profit rezultat pentru anul 2005. Pe fondul cauzei În privința impozitului pe profit s-a reținut că pentru anul 2005 sunt deductibile cheltuieli în sumă de 37.913 RON, pentru care impozitul aferent de 6.606 RON urmează a fi anulat. Referitor la impozitul pe profit pe anul 2006, s-a reținut că acesta nu a fost contestat pe cale administrativă, dar a fost corect stabilit la suma de 23.668 RON. Cu privire la taxa pe valoarea adăugată deductibilă, în cuantum de 32.399 RON, instanța fondului a reținut erorile de transcriere susținute de reclamantă și confirmate de expertul contabil.

S-a mai reținut că, în privința taxei pe valoarea adăugată colectată, actele contestate au fost emise cu respectarea dispozițiilor legale în vigoare la data efectuării operațiunilor verificate. Curtea de Apel Bacău a reținut și faptul că livrările intracomunitare de bunuri pot constitui, în anumite condiții, operațiuni scutite de TVA, atunci când livrarea se face către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA. Nu au fost reținute apărarea reclamantei și concluzia expertului, potrivit cărora completarea, în timpul controlului, a facturilor cu codul de înregistrare în scopuri TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru ar justifica scutirea de TVA, în speță codurile respective fiind comunicate reclamantei după ce operațiunile au avut loc.

În sprijinul acestui punct de vedere, instanța fondului a menționat decizia în interesul Legii nr. V/2007 a Înaltei Curți de Casație și Justiție. Împotriva sentinței pronunțate de Curtea de Apel Bacău au declarat recurs reclamanta SC U.M.B. C. SA Bacău și pârâta D.G.F.P. Bacău. În motivarea recursului său reclamanta SC U.M.B. C. SA Bacău a arătat că sentința atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele: 1) în ceea ce privește excepția inadmisibilității capătului de cerere privind impozitul pe profit în sumă de 10.122 RON - în mod greșit instanța de fond a admis această excepție motivat de faptul că, acest capăt de cerere nu a fost atacat prin contestația pe cale administrativă. Prin contestația formulată pe cale administrativă a fost atacată în totalitate decizia de impunere și RIF-ul în baza căreia a fost întocmită.

2) referitor la menținerea actelor contestate în privința celorlalte obligații respectiv la TVA colectată și parțial suma de 12.404 RON - rezultând din factura fiscală din 6 iunie 2005 emisă de către SC I.A. SRL Sfântu Gheorghe, instanța în mod greșit nu a considerat-o deductibilă pentru lipsa facturii în original, fără a ține cont de art. 146 C. proc. fisc. - pentru suma de 17.047 RON considerată nedeductibilă deoarece provine din operațiuni de compensare ce au fost făcute fără respectarea H.G. nr. 658/1999, se arată faptul că nu au fost folosite ordine de compensare tip nu atrage nedeductibilitatea. - în ceea ce privește suma de 18.128 RON, impozit pe profit considerată nedeductibillă, se arată că respectiva omisiune se constituie într-un viciu de formă și nu de fond, impozitul pe profit fiind calculat în mod corect.

În drept, cererea de recurs se întemeiază pe dispozițiile art. 304 pct. 9, art. 304 1 C. proc. civ. În motivarea recursului său, pârâta D.G.F.P. Bacău a arătat că sentința este nelegală și pentru următoarele: 1) se arată că deși instanța a admis în parte acțiunea, a dispus în mod greșit anularea în totalitate a deciziei nr. 48 din 11 februarie 2008 emisă de D.G.F.P. – Bacău. 2) stabilind în sarcina pârâtelor D.G.F.P. Bacău cât și A.F.P.C.M. Bacău obligația de plată a cheltuielilor de judecată, instanța a făcut aplicarea greșită a dispozițiilor art. 274 C. proc. civ. Astfel, nu s-a avut în vedere faptul că acțiunea a fost admisă pentru o parte cu totul modică din suma contestată de 613.299 RON.

3) pe fondul cauzei – în ceea ce privește TVA în cuantum de 32.399 RON, instanța a reținut contrar constatărilor organului de control faptul că este deductibilă, conform susținerilor expertului, respectiv pentru motivul că pentru această sumă există facturi care îndeplinesc calitatea de document justificativ în sensul art. 155 alin. (8) din C. fisc. emise de U.M.B. C. S-a arătat de recurenta D.G.F.P. – Bacău că reclamanta a prezentat ca documente doar deconturile de TVA - care nu sunt relevante, întrucât nu corespund cu datele din jurnalele de cumpărături și documente aferente. Neefectuând o corecție absolută pe linie de TVA deductibilă, s-a considerat suma respectivă ca nedeductibilă fiscal și a făcut obiectul regularizărilor, prin dispoziția de măsuri nr. 57085 din 30 noiembrie 2007. Soluția instanței este greșită iar executarea sentinței ar fi condiționată de o nouă corecție a deconturilor TVA.

- Referitor la impozitul pe profit, soluția instanței este greșită, întrucât documentele invocate de expert și avute în vedere de instanță – nu au fost prezentate organelor de inspecție fiscală iar simpla existență a acestora nu face dovada necesității acestor cheltuieli. În drept cererea de recurs se întemeiază pe dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ. Analizând cererile de recurs de față, prin prisma motivelor invocate, a normelor legale incidente în cauză precum și în raport de dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată următoarele: În ceea ce privește recursul reclamantei SC U.M.B. C. SA Bacău acesta este fondat în parte referitor la obligațiile fiscale reprezentând TVA colectată, sentința urmează să fie modificată în acest sens.

Constată Înalta Curte că instanța de fond a făcut o greșită aplicare a prevederilor legale incidente în cauză raportat la situația de fapt. Astfel, împrejurarea că la data inspecției fiscale de pe facturile fiscale emise de reclamantă în perioada ianuarie - iulie 2007 pentru livrările intracomunitare lipsea cadrul de înregistrare în scopuri de TVA, această lipsă fiind completată pe timpul controlului, face pe deplin aplicabile dispozițiile art. 159 din C. fisc. raportate la Normele metodologice de aplicare a art. 159 respectiv pct. 81 1 . În conformitate cu pct. 81 1 alin. (1) „în situația în care o persoană impozabilă a emis facturi aplicând regimul de taxare și ulterior intră în posesia documentelor justificative care îi dau dreptul la aplicarea unei scutiri de TVA prevăzute la art. 143, 144, 144 1 din C. fisc., aceasta poate corecta facturile emise, conform art. 159 alin. (1) lit. b) din C. fisc., aplicând regimul de scutire corespunzător operațiunilor realizate.

Alin. (2) Organele de control fiscal vor permite deducerea taxei pe valoarea adăugată în cazul în care documentele controlate aferente achizițiilor nu conțin toate informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc. sau/și acestea sunt incorecte, dacă pe perioada desfășurării controlului documentelor respective vor fi corectate în conformitate cu art. 159 din C. fisc. Dispozițiile legale prevăzute mai sus sunt pe deplin aplicabile în speță, în mod incorect organele de control nu au ținut cont de faptul că pe timpul controlului au fost întrunite condițiile legale pentru ca societatea să beneficieze de scutire TVA pentru livrări de bunuri intracomunitare deoarece pe facturi au fost completate codurile de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului într-un stat membru.

De menționat că România a devenit stat membru UE abia la 1 ianuarie 2007 iar facturile în cauză au fost emise în perioada ianuarie-iulie 2007, când este de presupus că reclamanta a scăpat a înscrie codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul în alt stat membru. Este relevant că aceste coduri s-au completat, în timpul controlului iar prin depunerea și a altor documente, scrisori de transport internațional (CMR), facturile fiscale interne privind livrările intracomunitare de bunuri, facturile externe (invoice) privind livrările intracomunitare, dovada încasării valutei din tranzacțiile bunurilor intracomunitare sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc.

respectiv a prevederilor art. 143 alin. (2) lit. a) teza I. În acest sens, reținerile instanței de fond că nu s-a făcut dovada facturilor invoice privind livrările intracomunitare de bunuri nu sunt corecte, acestea existând la dosar și au fost prezentate și organelor fiscale atașate la contestația administrativ fiscală formulată. - referitor la suma de 10.122 RON – impozit - față de care s-a admis excepția inadmisibilității, aceasta a fost soluționată corect de instanța de fond, având în vedere că această sumă nu a fost contestată în condițiile art. 205 C. proc. fisc. - În ceea ce privește suma de 12.404 RON – impozit pe profit, se reține că nu a fost considerată în mod corect deductibilă, deoarece copia facturii originale lipsește iar copia facturii nu a fost datată astfel că nu sunt întrunite condițiile art. 146 C. proc.

fisc., nefiind menționat că această copie înlocuiește factura inițială. - Suma de 17.047 RON rezultând din factura fiscală din 18 martie 2005 emisă de SC B&D P. SRL Bacău, este constatată corect nedeductibilă având în vedere că în baza contractului de prestări servicii din 1 martie 2005 s-au derulat operațiuni pentru care s-au efectuat operațiuni de compensare, însă fără a fi emise ordine de compensare în conformitate cu prevederile H.G. nr. 685/1999. - referitor la suma de 18.128 RON reprezentând impozit pe profit nedeductibil fiscal. În mod eronat reclamanta – recurentă consideră că această cheltuială cu impozitul pe profit reprezintă pentru contribuabil o cheltuială impozabilă, conform art. 21 alin. (4) lit. a) C. fisc.

În ceea ce privește recursul D.G.F.P. Bacău - Înalta Curte constată că nu există motive care să conducă la modificarea sau casarea sentinței atacate. Nu se pot reține motivele recurentei privind anularea în totalitate a deciziei nr. 48/2008 în condițiile în care acțiunea a fost admisă doar în parte de către instanța de fond, deoarece chiar recurenta arată la următorul motiv de recurs că a fost admisă contestația doar pentru o sumă modică și prin urmare se înțelege în ce parte a fost admisă acțiunea. De asemenea se reține că nu este întemeiată critica recurentului D.G.F.P. Bacău privind suma de 32.399 RON TVA. În mod corect instanța de fond a constatat, însușindu-și expertiza contabilă efectuată în cauză, că pentru această sumă există facturi care îndeplinesc condițiile prevăzute de art. 155 alin. (8) C. fisc.

Nu este corectă susținerea recurentei în sensul că decontările de TVA nu corespund cu jurnalele de cumpărături și de intrări valori din luna decembrie 2005 acestea fiind confirmate și de expertul contabil. De altfel, recurenta D.G.F.P. – Bacău prin încheierea dispoziției de măsuri nr. 57085 din 30 noiembrie 2007 și decizia de a considera suma ca nedeductibilă – nu a soluționat problema TVA – recunoscând că este necesară o nouă regularizare în caz de executare a sentinței de fond. - Referitor la impozitul pe profit, ca ultim motiv de recurs se consideră că recurenta procedează într-o manieră abuzivă întrucât pe de o parte consideră că nu au fost prezentate documente justificative organelor de control iar pe de altă parte deși valoarea facturii a fost confirmată de recurent și expertul contabil în fața instanței de judecată, este considerată ca nefăcând dovada necesității acestor cheltuieli.

Față de cele arătate mai sus, Înalta Curte în conformitate cu prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., va admite recursul reclamantei SC U.M.B. C. SA Bacău, va modifica în parte sentința atacată în sensul că anulează în parte raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 ale A.F.C.M. Bacău, precum și decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 a D.G.F.P. Bacău – în ceea ce privește suma de 458.962 RON reprezentând TVA pentru livrările intracomunitare de mărfuri în perioada ianuarie-iulie 2007. Va menține celelalte dispoziții ale sentinței. Se va respinge ca nefondat recursul formulat de D.G.F.P. Bacău.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de SC U.M.B. C. SA Bacău împotriva sentinței civile nr. 66 din 4 mai 2009 a Curții de Apel Bacău, secția comercială, contencios administrativ și fiscal. Modifică în parte sentința atacată, în sensul că anulează în parte raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 ale A.F.C.M. Bacău, precum și decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 a D.G.F.P. Bacău, în ceea ce privește suma de 458.962 RON, reprezentând TVA, pentru livrările intracomunitare de bunuri. Menține celelalte dispoziții ale sentinței. Respinge recursul declarat de D.G.F.P. Bacău împotriva aceleiași sentințe. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 15 martie 2010.