ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1465/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1465/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursurilor de

față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea formulată în contencios administrativ,

reclamanta SC U.M.B. C. SA Bacău a solicitat, în contradictoriu cu A.F.P.C.M., anularea

următoarelor acte: decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 privind soluționarea de

către D.G.F.P. Bacău a contestației formulate; raportul de inspecție fiscală

din 30 noiembrie 2007; decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007.

Totodată, reclamanta a

solicitat exonerarea sa de la plata sumei de 613.299 RON. reprezentând T.V.A. -

581.428 RON, impozit pe profit - 10.826 RON și dobânzi-majorări la impozitul pe

profit - 10.923 RON.

Motivându-și acțiunea,

reclamanta a arătat că:

În privința taxei pe valoarea

adăugată, pârâta a analizat în mod limitat operațiunile de livrare intercomunitară

a bunurilor, rezumându-se în exclusivitate la modul de întocmire a facturilor fiscale.

Societatea s-a conformat întocmai măsurilor de corectare dispuse de organul fiscal

cu privire la declarațiile recapitulative trimestriale pentru livrările intercomunitare

de bunuri.

Organul fiscal a considerat

nedeductibile cheltuielile în sumă de 67.661 RON acumulate cu reparațiile efectuate

la centrala termică și telelift, precum și cele pentru reevaluarea bunurilor, pe

care le-a impozitat, rezultând un impozit pe profit suplimentar de 10.826 RON, la

care a calculat majorări și penalități de întârziere.

Același organ fiscal nu

a luat în calcul suma de 18.128 RON, reprezentând impozit pe profit aferent anului

2005, pe care a impozitat-o, deficiența constatată constituind un viciu de formă

și nu unul de fond, impozitul respectiv fiind corect calculat.

S-a interpretat greșit

raportarea impozitului pe profit pe anul 2005, în sumă de 35.456 RON, deși în realitate

societatea declarase un impozit de 41.659 RON - 18.128 RON pentru anul 2005 și 23.531

RON pentru anul 2006 - stabilindu-se o diferență suplimentară de 6.203 RON.

La solicitarea instanței

de fond, reclamanta și-a precizat acțiunea, atât în privința sumei pentru care s-a

cerut exonerarea de plată, cât și referitor la structura sumei reprezentând impozitul

pe profit suplimentar (20.948 RON). De asemenea, reclamanta a făcut precizarea că

din eroare a chemat în judecată, ca pârâtă, A.F.P.C.M. Bacău, intenția sa fiind

de a se judeca cu D.G.F.P. Bacău. Ca urmare, s-a dispus introducerea în cauză a

acestei direcții, în calitate de pârâtă.

Prin sentința civilă

nr. 66 din 4 mai 2009, Curtea de Apel Bacău, secția comercială, contencios administrativ

și fiscal, a admis în parte, acțiunea reclamantei, anulând decizia nr. 48 din

11 februarie 2008 emisă de D.G.F.P. Bacău și în parte, raportul de inspecție fiscală

din 30 noiembrie 2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 emise

de pârâta A.F.P.C.M. Bacău în privința următoarelor obligații fiscale: impozit pe

profit 6.606 RON și accesoriile aferente; TVA deductibil 32.299 RON.

Au fost menținute actele

contestate în privința celorlalte obligații fiscale stabilite.

Prin aceeași sentință

au fost respinse excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei A.F.P.C.M.

Bacău, precum și excepția inadmisibilității capetelor de cerere prin care s-a solicitat

anularea raportului de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2007 și a obligațiilor

fiscale stabilite cu titlu de accesorii, în sumă de 10.187 RON.

A fost admisă excepția

inadmisibilității capătului de cerere privind impozitul pe profit în sumă de 10.122

RON, respingându-se, ca inadmisibil, acest capăt de cerere.

De asemenea, pârâtele

au fost obligate să plătească reclamantei suma de 4.968,30 RON, reprezentând cheltuieli

de judecată.

Pentru a pronunța o asemenea

soluție, instanța de fond a constatat:

Cu privire la excepții

S-a reținut că, în cauză,

ambele pârâte au calitate procesuală pasivă, fiind emitente ale actelor administrative

atacate.

Referitor la excepția

inadmisibilității capătului de cerere privind anularea raportului de inspecție fiscală

din 30 noiembrie 2007 s-a reținut că raportul respectiv stă la baza deciziei de

impunere și este supus controlului instanței de contencios administrativ potrivit

dispozițiilor art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 .

În ceea ce privește excepția

inadmisibilității capătului de cerere prin care s-a solicitat anularea obligațiilor

fiscale stabilite cu titlu de accesorii, în sumă de 10.187 RON și aceasta a fost

respinsă, ca urmare a faptului că suma respectivă nu a făcut obiectul contestației

adresate D.G.F.P. Bacău.

Cu privire la suma de

10.122 RON, reprezentând diferență impozit pe profit, excepția inadmisibilității

a fost apreciată ca fiind întemeiată, suma respectivă nefiind contestată, ci doar

impozitul pe profit rezultat pentru anul 2005.

Pe fondul cauzei

În privința impozitului

pe profit s-a reținut că pentru anul 2005 sunt deductibile cheltuieli în sumă de

37.913 RON, pentru care impozitul aferent de 6.606 RON urmează a fi anulat.

Referitor la impozitul

pe profit pe anul 2006, s-a reținut că acesta nu a fost contestat pe cale administrativă,

dar a fost corect stabilit la suma de 23.668 RON.

Cu privire la taxa pe

valoarea adăugată deductibilă, în cuantum de 32.399 RON, instanța fondului a reținut

erorile de transcriere susținute de reclamantă și confirmate de expertul contabil.

S-a mai reținut că, în

privința taxei pe valoarea adăugată colectată, actele contestate au fost emise cu

respectarea dispozițiilor legale în vigoare la data efectuării operațiunilor verificate.

Curtea de Apel Bacău a reținut și faptul că livrările intracomunitare de bunuri

pot constitui, în anumite condiții, operațiuni scutite de TVA, atunci când livrarea

se face către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare

în scopuri de TVA.

Nu au fost reținute apărarea

reclamantei și concluzia expertului, potrivit cărora completarea, în timpul controlului,

a facturilor cu codul de înregistrare în scopuri TVA atribuit cumpărătorului în

alt stat membru ar justifica scutirea de TVA, în speță codurile respective fiind

comunicate reclamantei după ce operațiunile au avut loc.

În sprijinul acestui punct

de vedere, instanța fondului a menționat decizia în interesul Legii nr. V/2007 a

Înaltei Curți de Casație și Justiție.

Împotriva sentinței pronunțate

de Curtea de Apel Bacău au declarat recurs reclamanta SC  U.M.B. C. SA Bacău și

pârâta D.G.F.P. Bacău.

În motivarea recursului

său reclamanta SC  U.M.B. C. SA Bacău a arătat că sentința atacată este nelegală

și netemeinică pentru următoarele:

1) în ceea ce privește

excepția inadmisibilității capătului de cerere privind impozitul pe profit în sumă

de 10.122 RON - în mod greșit instanța de fond a admis această excepție motivat

de faptul că, acest capăt de cerere nu a fost atacat prin contestația pe cale administrativă.

Prin contestația formulată pe cale administrativă a fost atacată în totalitate decizia

de impunere și RIF-ul în baza căreia a fost întocmită.

2) referitor la menținerea

actelor contestate în privința celorlalte obligații respectiv la TVA colectată și

parțial suma de 12.404 RON - rezultând din factura fiscală din 6 iunie 2005 emisă

de către SC I.A. SRL Sfântu Gheorghe, instanța în mod greșit nu a considerat-o deductibilă

pentru lipsa facturii în original, fără a ține cont de art. 146 C. proc. fisc.

- pentru suma de 17.047

RON considerată nedeductibilă deoarece provine din operațiuni de compensare ce au

fost făcute fără respectarea H.G. nr. 658/1999, se arată faptul că nu au fost folosite

ordine de compensare tip nu atrage nedeductibilitatea.

- în ceea ce privește

suma de 18.128 RON, impozit pe profit considerată nedeductibillă, se arată că respectiva

omisiune se constituie într-un viciu de formă și nu de fond, impozitul pe profit

fiind calculat în mod corect.

În drept, cererea de recurs

se întemeiază pe dispozițiile art. 304 pct. 9, art. 304

1

C. proc.

civ.

În motivarea recursului

său, pârâta D.G.F.P. Bacău a arătat că sentința este nelegală și pentru următoarele:

1) se arată că deși instanța

a admis în parte acțiunea, a dispus în mod greșit anularea în totalitate a deciziei

nr. 48 din 11 februarie 2008 emisă de D.G.F.P. – Bacău.

2) stabilind în sarcina

pârâtelor D.G.F.P. Bacău cât și A.F.P.C.M. Bacău obligația de plată a cheltuielilor

de judecată, instanța a făcut aplicarea greșită a dispozițiilor art. 274 C.

proc. civ. Astfel, nu s-a avut în vedere faptul că acțiunea a fost admisă pentru

o parte cu totul modică din suma contestată de 613.299 RON.

3) pe fondul cauzei –

în ceea ce privește TVA în cuantum de 32.399 RON, instanța a reținut contrar constatărilor

organului de control faptul că este deductibilă, conform susținerilor expertului,

respectiv pentru motivul că pentru această sumă există facturi care îndeplinesc

calitatea de document justificativ în sensul art. 155 alin. (8) din C. fisc. emise

de U.M.B. C.

S-a arătat de recurenta

D.G.F.P. – Bacău că reclamanta a prezentat ca documente doar deconturile de TVA

- care nu sunt relevante, întrucât nu corespund cu datele din jurnalele de cumpărături

și documente aferente. Neefectuând o corecție absolută pe linie de TVA deductibilă,

s-a considerat suma respectivă ca nedeductibilă fiscal și a făcut obiectul regularizărilor,

prin dispoziția de măsuri nr. 57085 din 30 noiembrie 2007.

Soluția instanței este

greșită iar executarea sentinței ar fi condiționată de o nouă corecție a deconturilor

TVA.

- Referitor la impozitul

pe profit, soluția instanței este greșită, întrucât documentele invocate de expert

și avute în vedere de instanță – nu au fost prezentate organelor de inspecție fiscală

iar simpla existență a acestora nu face dovada necesității acestor cheltuieli.

În drept cererea de recurs

se întemeiază pe dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ.

Analizând cererile de

recurs de față, prin prisma motivelor invocate, a normelor legale incidente în cauză

precum și în raport de dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte

constată următoarele:

În ceea ce privește recursul

reclamantei SC  U.M.B. C. SA Bacău acesta este fondat în parte referitor la obligațiile

fiscale reprezentând TVA colectată, sentința urmează să fie modificată în acest

sens.

Constată Înalta Curte

că instanța de fond a făcut o greșită aplicare a prevederilor legale incidente în

cauză raportat la situația de fapt.

Astfel, împrejurarea că

la data inspecției fiscale de pe facturile fiscale emise de reclamantă în perioada

ianuarie - iulie 2007 pentru livrările intracomunitare lipsea cadrul de înregistrare

în scopuri de TVA, această lipsă fiind completată pe timpul controlului, face pe

deplin aplicabile dispozițiile art. 159 din C. fisc. raportate la Normele metodologice

de aplicare a art. 159 respectiv pct. 81

1

. În conformitate cu pct. 81

1

alin. (1) „în situația în care o persoană impozabilă a emis facturi aplicând regimul

de taxare și ulterior intră în posesia documentelor justificative care îi dau dreptul

la aplicarea unei scutiri de TVA prevăzute la art. 143, 144, 144

1

din

C. fisc., aceasta poate corecta facturile emise, conform art. 159 alin. (1)

lit. b) din C. fisc., aplicând regimul de scutire corespunzător operațiunilor realizate.

Alin. (2) Organele de control fiscal vor permite deducerea taxei pe valoarea adăugată

în cazul în care documentele controlate aferente achizițiilor nu conțin toate informațiile

prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc. sau/și acestea sunt incorecte, dacă

pe perioada desfășurării controlului documentelor respective vor fi corectate în

conformitate cu art. 159 din C. fisc.

Dispozițiile legale prevăzute

mai sus sunt pe deplin aplicabile în speță, în mod incorect organele de control

nu au ținut cont de faptul că pe timpul controlului au fost întrunite condițiile

legale pentru ca societatea să beneficieze de scutire TVA pentru livrări de bunuri

intracomunitare deoarece pe facturi au fost completate codurile de înregistrare

în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului într-un stat membru.

De menționat că România

a devenit stat membru UE abia la 1 ianuarie 2007 iar facturile în cauză au fost

emise în perioada ianuarie-iulie 2007, când este de presupus că reclamanta a scăpat

a înscrie codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul

în alt stat membru.

Este relevant că aceste

coduri s-au completat, în timpul controlului iar prin depunerea și a altor documente,

scrisori de transport internațional (CMR), facturile fiscale interne privind livrările

intracomunitare de bunuri, facturile externe (invoice) privind livrările intracomunitare,

dovada încasării valutei din tranzacțiile bunurilor intracomunitare sunt îndeplinite

condițiile prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc. respectiv a prevederilor

art. 143 alin. (2) lit. a) teza I.

În acest sens, reținerile

instanței de fond că nu s-a făcut dovada facturilor invoice privind livrările intracomunitare

de bunuri nu sunt corecte, acestea existând la dosar și au fost prezentate și organelor

fiscale atașate la contestația administrativ fiscală formulată.

- referitor la suma de

10.122 RON – impozit - față de care s-a admis excepția inadmisibilității, aceasta

a fost soluționată corect de instanța de fond, având în vedere că această sumă nu

a fost contestată în condițiile art. 205 C. proc. fisc.

- În ceea ce privește

suma de 12.404 RON – impozit pe profit, se reține că nu a fost considerată în mod

corect deductibilă, deoarece copia facturii originale lipsește iar copia facturii

nu a fost datată astfel că nu sunt întrunite condițiile art. 146 C. proc. fisc.,

nefiind menționat că această copie înlocuiește factura inițială.

- Suma de 17.047 RON rezultând

din factura fiscală din 18 martie 2005 emisă de SC B&D P. SRL Bacău, este constatată

corect nedeductibilă având în vedere că în baza contractului de prestări servicii

din 1 martie 2005 s-au derulat operațiuni pentru care s-au efectuat operațiuni de

compensare, însă fără a fi emise ordine de compensare în conformitate cu prevederile

H.G. nr. 685/1999.

- referitor la suma de

18.128 RON reprezentând impozit pe profit nedeductibil fiscal. În mod eronat reclamanta

– recurentă consideră că această cheltuială cu impozitul pe profit reprezintă pentru

contribuabil o cheltuială impozabilă, conform art. 21 alin. (4) lit. a) C.

fisc.

În ceea ce privește recursul

D.G.F.P. Bacău - Înalta Curte constată că nu există motive care să conducă la modificarea

sau casarea sentinței atacate.

Nu se pot reține motivele

recurentei privind anularea în totalitate a deciziei nr. 48/2008 în condițiile în

care acțiunea a fost admisă doar în parte de către instanța de fond, deoarece chiar

recurenta arată la următorul motiv de recurs că a fost admisă contestația doar pentru

o sumă modică și prin urmare se înțelege în ce parte a fost admisă acțiunea.

De asemenea se reține

că nu este întemeiată critica recurentului D.G.F.P. Bacău privind suma de 32.399

RON TVA. În mod corect instanța de fond a constatat, însușindu-și expertiza contabilă

efectuată în cauză, că pentru această sumă există facturi care îndeplinesc condițiile

prevăzute de art. 155 alin. (8) C. fisc. Nu este corectă susținerea recurentei în

sensul că decontările de TVA nu corespund cu jurnalele de cumpărături și de intrări

valori din luna decembrie 2005 acestea fiind confirmate și de expertul contabil.

De altfel, recurenta D.G.F.P.

– Bacău prin încheierea dispoziției de măsuri nr. 57085 din 30 noiembrie 2007 și

decizia de a considera suma ca nedeductibilă – nu a soluționat problema TVA – recunoscând

că este necesară o nouă regularizare în caz de executare a sentinței de fond.

- Referitor la impozitul

pe profit, ca ultim motiv de recurs se consideră că recurenta procedează într-o

manieră abuzivă întrucât pe de o parte consideră că nu au fost prezentate documente

justificative organelor de control iar pe de altă parte deși valoarea facturii a

fost confirmată de recurent și expertul contabil în fața instanței de judecată,

este considerată ca nefăcând dovada necesității acestor cheltuieli.

Față de cele arătate mai

sus, Înalta Curte în conformitate cu prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.,

va admite recursul reclamantei SC  U.M.B. C. SA Bacău, va modifica în parte sentința

atacată în sensul că anulează în parte raportul de inspecție fiscală din 30

noiembrie 2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 ale A.F.C.M.

Bacău, precum și decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 a D.G.F.P. Bacău – în ceea

ce privește suma de 458.962 RON reprezentând TVA pentru livrările intracomunitare

de mărfuri în perioada ianuarie-iulie 2007. Va menține celelalte dispoziții ale

sentinței.

Se va respinge ca nefondat

recursul formulat de D.G.F.P. Bacău.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de SC U.M.B. C. SA Bacău împotriva sentinței civile nr. 66 din 4 mai 2009 a Curții

de Apel Bacău, secția comercială, contencios administrativ și fiscal.

Modifică în parte sentința

atacată, în sensul că anulează în parte raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie

2007 și decizia de impunere nr. 120 din 30 noiembrie 2007 ale A.F.C.M. Bacău, precum

și decizia nr. 48 din 11 februarie 2008 a D.G.F.P. Bacău, în ceea ce privește suma

de 458.962 RON, reprezentând TVA, pentru livrările intracomunitare de bunuri.

Menține celelalte dispoziții

ale sentinței.

Respinge recursul declarat

de D.G.F.P. Bacău împotriva aceleiași sentințe.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 15 martie 2010.