ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2597/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Prima instanță a) Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Timișoara, reclamanta SC G.A. SRL Timișoara a chemat în judecată pe pârâtele D.G.F.P. Timiș și A.F.P. Timișoara solicitând suspendarea executării Deciziei de impunere fiscală din 18 octombrie 2010 emisă de pârâta I în baza Raportului de Inspecție Fiscală din 15 octombrie 2010/F.-TM.18 din 18 octombrie 2010 întocmit de pârâta II privind obligarea de a plății bugetului de stat suma de 908.790 RON cu majorări de întârziere în cuantum de 780.309 RON cu titlu de impunere fiscală. În motivarea cererii s-a arătat că obligațiile fiscale calculate prin actele a căror suspendare s-a solicitat nu sunt datorate, că organele de control au aplicat greșit legea.

În acest sens, reclamanta a susținut că deține licențe de exploatare minieră din anul 2000, astfel că face parte dintr-o altă grupă de societăți menționate expres în cuprinsul O.U.G. nr. 101/2007 și, prin transpunere, în cel al Legii nr. 85/2003 - societățile deținătoare de " Licențe de concesiune/administrare și acordurile petroliere încheiate și neintrate în vigoare, precum și licențele de concesiune/administrare și acordurile petroliere intrate în vigoare (care) se renegociază în conformitate cu prevederile prezentei ordonanțe de urgență. " A precizat reclamanta că organul fiscal a procedat la aplicarea trunchiată a unui text dintr-un act normativ, ignorând atât restul prevederilor aceluiași act normativ cât și restul cadrului normativ aplicabil, încălcând în mod deliberat prevederile art. 105 din C. proc.

fisc. și prevederile art. 5, 6 C. proc. fisc. Deasemenea organele de control fiscal nu au ținut cont de dispozițiile O.U.G. nr. 101/2007 în sensul că art. IV(final) al actului normativ: "(1) Licențele de concesiune/administrare și acordurile petroliere încheiate și neintrate în vigoare, precum și licențele de concesiune/administrare și acordurile petroliere intrate în vigoare se renegociază în conformitate cu prevederile prezentei ordonanțe de urgență. (2) Termenul de finalizare a renegocierii se stabilește prin ordin al conducătorului autorității competente, (n.n. A.N.R.M.); (3) Licențele de concesiune/administrare și acordurile petroliere, astfel cum au fost renegociate, se modifică/completează prin încheierea de acte adiționale între autoritatea competentă și titular.

(4) în vederea renegocierii, autoritatea competentă notifică titularul cu privire la data renegocierii și modificările/completările corespunzătoare." S-a arătat că A.N.R.M. - autoritatea competentă conform dispozițiilor art. 55 alin. (1) al Legii minelor nr. 85/2003, prin adresa din 17 septembrie 2010 a comunicat ca reclamanta a respectat în totalitate prevederile legale în ceea ce privește declararea, calculul și plata redevențelor miniere, întrucât acestea nu au fost renegociate. În aceste condiții, a susținut că este evidentă îndoiala puternică asupra prezumției de legalitate a actului administrativ.

Reclamanta a mai arătat că, în ceea ce privește cea de-a doua condiție obligatorie prevăzută de art. 14 alin. (1) al Legii nr. 554/2004 - cea a " pagubei iminente " , definită de art. 2 alin. (1) lit. ș), executarea acestui act administrativ (pentru suma totală de 1.689.099 RON), în condițiile financiare actuale ale societății ar crea o tulburare deosebit de gravă și probabil fără posibilitate de redresare a funcționării sale. Executarea acestui act administrativ fiscal, pe lângă prejudiciul material efectiv va crea și o serie de alte prejudicii, spre exemplu în raporturile comerciale cu terții - situații considerate în repetate rânduri ca pagubă iminentă de către instanța supremă. b) Întâmpinarea formulată în cauză Pârâta D.G.F.P.

Timiș a solicitat respingerea ca nefondată a cererii pentru că nu sunt îndeplinite condițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, deoarece reclamanta motivează cererea de suspendare pe faptul că prin executare aceasta ar fi grav prejudiciată, fără însă a aduce și probe în susținerea celor afirmate. Se arată că în ipoteza admiterii tuturor cererilor de suspendare atunci când s-a promovat contestația în procedura prealabilă împotriva actului fiscal de impunere, s-ar ajunge ca practic în toate cauzele de contencios administrativ în care se contestă acte fiscale de impunere cele două condiții să fie îndeplinite ab initio, din chiar momentul formulării acțiunilor, lucru care ar conduce implicit la aplicarea, de asemenea, forțată a dispozițiilor art. 14 din Legea contenciosului administrativ.

S-a precizat că nici valoarea debitului ce face obiectul actului administrativ fiscal contestat nu este suficientă pentru a argumenta paguba iminentă și a susține cererea de suspendare a executării, întrucât dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 nu prevăd nicio limită legală a sumei debitului contestat dincolo de care s-ar putea vorbi de iminența producerii unei pagube sau diminuarea capacității de plată a reclamantei. Mai arată că suspendarea executării actului administrativ fiscal contestat nu poate fi acordată de către instanța de fond numai verificând formal îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, detașând complet cererea de suspendare de fondul cauzei, ci, din contră, suspendarea se poate dispune numai după "pipăirea" prealabilă a fondului cauzei și examinarea superficială a legalității și temeiniciei actului administrativ fiscal de impunere.

Verificarea superficială a legalității și temeiniciei actului administrativ fiscal de impunere implică analizarea unor probe produse de reclamantă și nu pe baza unor simple susțineri ale acesteia. c) Sentința și considerentele primei instanțe Prin Sentința nr. 39 din 1 februarie 2011, Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC G.A. SRL Timișoara în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. Timiș și A.F.P. Timișoara și a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere fiscală din 18 octombrie 2010 emisă de pârâta I în temeiul Raportului de inspecție fiscală din 15 octombrie 2010/F-TM18 din 18 octombrie 2010 întocmit de pârâta II până la soluționarea acțiunii în instanța de fond.

Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că în cauza dedusă judecății sunt îndeplinite condițiile legale prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004. Astfel, cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, este susținut în cererea reclamantei prin invocarea unor încălcări ale Legii nr. 85/2003 privind minele, ale O.U.G. nr. 101/2007. Cum legea contenciosului administrativ a creat cadrul legal pentru a verifica legalitatea unui act administrativ care se bucură de o prezumție relativă de legalitate, reclamanta are dreptul de a fi suspendată executarea acestuia, până când o instanță de judecată imparțială va cenzura respectivul act.

Privitor la iminența producerii unui prejudiciu, reglementat de art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 ca un prejudiciu material și previzibil, Curtea de apel a apreciat că actul dedus judecății este unul de impunere fiscală, executoriu prin natura sa potrivit dispozițiilor C. proc. fisc., iar iminența producerii unei pagube este demonstrată de pornirea executării silite față de reclamantă, prin emiterea Somației nr. x și a titlului executoriu din 22 decembrie 2010 de către A.F.P.C.M. Timiș în baza Deciziei de impunere fiscală din 18 octombrie 2010 ce face obiectul dosarului.

Având în vedere că reclamanta este o societate comercială ce desfășoară activitate de producție în domeniul extracției, așa cum rezultă din raportul de inspecție, și are în derulare contracte comerciale cu parteneri de afaceri, punerea în executare a actelor de impunere fiscală la valoarea substanțială de 1.689.099 RON, ar crea pericolul imposibilității de onorare al acestor relații contractuale, ceea ce ar avea consecințe negative asupra personalului reclamantei, prin imposibilitatea plății acestuia. Prin înscrisurile depuse de reclamantă la termenul de judecată din 1 februarie 2011, constând în balanța de verificare contabilă pentru luna noiembrie 2010 și extrasul de cont bancar emis de Banca I.R., din data de 31 ianuarie 2011, reclamanta a evidențiat de asemenea că executarea debitului fiscal i-ar periclita serios activitatea economică, prin blocarea plăților de efectuat.

De asemenea, judecătorul fondului a arătat în sentința pronunțată că Jurisprudența Curții de Justiție a Comunităților Europene este constantă în a statua că pentru a dispune suspendarea executării unui act emis de Comisie trebuie avut în vedere principiul proporționalității. În acest sens, trebuie avut în vedere riscul asociat fiecărui rezultat posibil. Rațiunea aplicată de C.J.C.E. în aprecierea posibilității de suspendare este pe deplin justificată și în analiza noțiunii de " caz bine justificat " despre care face vorbire art. 14 din Legea nr. 554/2004. În acest sens Curtea de apel a avut în vedere și recomandarea nr. R(89)8 din 13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniștrii din cadrul C.E.

Acest act juridic emis la nivel european a considerat că este de dorit să se asigure persoanelor o protecție jurisdicțională provizorie, fără a recunoaște, totuși eficacitatea necesară acțiunii administrative. De asemenea, recomandarea a apreciat că autoritățile administrative acționează în numeroase domenii și că activitățile lor sunt de natură a afecta drepturile, libertățile și interesele persoanelor. În plus, s-a arătat în același act european că executarea imediată și integrală a actelor administrative contestate sau susceptibile de a fi contestate poate, în anumite circumstanțe, cauza persoanelor un prejudiciu ireparabil și pe care echitatea îl impune ca fiind de evitat în măsura posibilului.

2. Instanța de recurs Împotriva sentinței pronunțate de Curtea de Apel Timișoara au declarat recurs D.G.F.P. Timiș și A.F.P. Timișoara. a) Motivele de recurs Pârâta A.F.P. Timișoara, a susținut în motivele de recurs că nu are calitate procesuală pasivă, întrucât nu a emis actele a căror suspendare s-a solicitat prin acțiune. Pârâta D.G.F.P. Timiș a criticat sentința în sensul că în cauză nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile reglementate de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și producerea unui prejudiciu iminent. A precizat recurenta că cele două condiții trebuiau examinate în concret, pe bază de probe, ori în cauză nu s-au formulat astfel de probe, că valoarea debitului nu poate constitui motiv de suspendare a executării și că, mai mult din balanța de verificare reiese că achitarea obligațiilor fiscale suplimentare nu ar periclita activitatea reclamantei.

b) Analiza motivelor de recurs Situația de fapt Prin Raportul de inspecție fiscală din 15 octombrie 2010 și Decizia de impunere din 18 octombrie 2010 s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale în cuantum de 908.790 RON, reprezentând diferență de redevență minieră și 780.309 RON majorări de întârziere. Reclamanta a susținut că organul fiscal a aplicat greșit cota de redevență, că are angajate relații comerciale, iar executarea silită ar avea consecință asupra acestor raporturi comerciale, prin neachitarea furnizorilor și imposibilitatea plății salariilor. Legislația aplicabilă C. proc. fisc. art. 215: Suspendarea executării actului administrativ fiscal: (1) Introducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal.

(2) Dispozițiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului de a cere suspendarea executării actului administrativ fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările ulterioare. Instanța competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauțiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauțiune de până la 2.000 RON. Legea nr. 554/2004, Art. 14 alin. (1): Suspendarea executării actului În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond.

În cazul în care persoana vătămată nu introduce acțiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept și fără nicio formalitate. Art. 2 lit. ș): pagubă iminentă - prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public; Art. 2 lit. t) cazuri bine justificate - împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ; Analiza legislației aplicabile în materia suspendării actelor administrativ-fiscale relevă că instanța poate dispune suspendarea executării actului administrativ fiscal, dacă sunt îndeplinite cerințele legale, respectiv formularea plângerii prealabile, plata cauțiunii, existența cazului bine justificat și pentru prevenirea producerii unui prejudiciu.

În speță, s-a formulat plângere prealabilă și de asemenea s-a plătit cauțiune. Recurenta D.G.F.P. Timiș a susținut că nu sunt îndeplinite celelalte două condiții, cazul bine justificat și producerea prejudiciului. Critica este neîntemeiată. În mod corect judecătorul fondului a reținut în sentința pronunțată că sunt întrunite condițiile cerute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru suspendarea actului administrativ fiscal. Executarea actelor fiscale înainte de pronunțarea instanței de fond este de natură a crea prejudicii reclamantei, potrivit analizei ce urmează. Executarea sumei de aproximativ 1.700.000 RON reținută de organul fiscal, ca fiind datorată suplimentar poate perturba activitatea societății.

Aprecierea asupra îndeplinirii acestei condiții rezultă din situația concretă dovedită în speță. De asemenea, executarea ar reprezenta un impediment real pentru desfășurarea activității societății, aflată deja în dificultate, repercusiunile executării fiind și asupra angajaților care nu și-ar mai putea încasa salariile. În ceea ce privește cazul bine justificat, instanța învestită cu soluționarea unei cereri de suspendare nu are competența de a face analiza pe fond a litigiului, nu poate prejudeca fondul dar pentru a demonstra existența acestei condiții este obligată să analizeze sumar împrejurările de fapt și de drept, care pot crea o îndoială serioasă în privința legalității actului. Ca și în cazul Ordonanței preșidențiale reglementată de art. 581 C. proc.

civ., în vederea pronunțării soluției, instanța va examina aspectele formale ale actului care țin de aparența de legalitate, dar și împrejurări de fapt. În cauza prezentă s-a contestat legalitatea actului de impunere. Astfel, societatea a fost obligată la plata unei alte cote de redevență decât aceea pe care o calculase și achitase, considerându-se a fi aplicabile speței prevederile O.U.G. nr. 101/2010, în timp ce reclamanta susține că a deținut licențele și permisele de exploatare anterior intrării în vigoare a acestei legi, În această situație fiind în discuție aplicarea în timp a unor acte normative cu privire la procentul redevenței datorate și având în vedere că A.N.R.M. a comunicat că nu au fost renegociate clauzele licențelor de exploatare, Înalta Curte apreciază că acestea sunt împrejurări apte să creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului de impunere.

Teza expusă se circumscrie prevederilor art. 2 lit. ț) din Legea nr. 554/2004, fără a implica însă cercetarea în fond a pricinii, ci numai pentru a contura îndoiala serioasă asupra legalității actului. Alături de argumentele expuse mai sus, se are în vedere și Recomandarea nr. R/89/8/13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă. Așa cum s-a arătat de altfel și în Recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniștrilor din cadrul Consiliului Europei, executarea deciziilor administrative trebuie să țină cont de drepturile și interesele persoanelor particulare.

Aceeași Recomandare reamintește principiile din Recomandarea nr. R/89/8 a Comitetului de Miniștrii care cheamă autoritatea jurisdicțională competentă, în speță instanța judecătorească, atunci când executarea unei decizii administrative este de natură să provoace daune grave particularilor cărora li se aplică decizia, să ia măsuri provizorii corespunzătoare. Soluția suspendării actului administrativ până la pronunțarea instanței se circumscrie noțiunii de protecție provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicțională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităților administrative prin care se impun particularilor o serie de obligații.

Suspendarea pronunțată de instanță nu afectează principiul caracterului executoriu al actului administrativ, ci tocmai îl confirmă, căci partea apelează la hotărârea justiției pentru a nu executa actul până la finalizarea tuturor procedurilor jurisdicționale. Ținând seama de considerentele de ordin legal și de situația de fapt dovedită, expuse în prezenta hotărâre, de recomandările Comitetului de Miniștrii, pentru a evita excesul de putere din partea autorității fiscale și de circumstanțele cauzei, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ este de natură a crea pagube serioase, care pot să aibă consecințe grave în patrimoniul reclamantei. În ceea ce privește recursul declarat de A.F.P.

Timișoara, acesta este fondat întrucât actele fiscale a căror suspendare s-a solicitat nu au fost emise de A.F.P. Timișoara, astfel că aceasta nu este parte a raportului juridic de drept substanțial fiscal care formează obiectul analizei judiciare. c) Soluția instanței de recurs Având în vedere considerentele prezentei decizii, în baza art. 31 C. proc. civ., se va admite recursul declarat de pârâta A.F.P. Timișoara, se va modifica în parte sentința atacată, în sensul că se va respinge acțiunea formulată împotriva acestei pârâte, pentru lipsa calității procesuale pasive. Se va respinge recursul declarat de D.G.F.P. Timiș, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Timiș împotriva Sentinței nr. 39 din 1 februarie 2011 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal. Admite recursul declarat de pârâta A.F.P. Timișoara împotriva aceleiași sentințe. Modifică, în parte, sentința atacată în sensul că, respinge acțiunea formulată împotriva acestei pârâte A.F.P. Timișoara, pentru lipsa calității procesuale pasive. Menține celelalte dispoziții ale sentinței. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 6 mai 20111.