ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 632/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 632/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de

Apel Timișoara, reclamanta S.C. S. S.A.S. reprezentată fiscal prin S.C. B.C.

S.R.L. a chemat în judecată pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Direcția de

soluționare a contestațiilor, Agenția Națională de Administrare Fiscală

București, Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș și Administrația

Finanțelor Publice Timișoara, solicitând să se dispună admiterea acțiunii și pe

cale de consecință să fie anulată parțial Decizia de impunere din 20 ianuarie

2009 prin care i s-a respins parțial cererea de rambursare a TVA pentru suma de

1.000.081 RON; să fie anulat parțial Raportul de inspecție fiscală din 20

ianuarie 2009 ce însoțește decizia de impunere sus-amintită; să fie anulată

parțial Decizia din 29 iulie 2009 emisă de Ministerul Finanțelor Publice,

Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a

Contestațiilor pentru suma de 1.000.081 RON cu titlu de rambursare TVA (menționează

că din suma totală inițială solicitată la rambursare, o parte i-a fost admisă,

fiindu-i restituită în urma soluționării parțial favorabile a contestației); să

se dispună rambursarea sumei de 1.000.081 RON reprezentând TVA negativ.

de pârâți.

2.1. Prin

întâmpinarea formulată, pârâta Administrația Finanțelor Publice Timișoara a

solicitat constatarea lipsei calității procesuale pasive a pârâților Ministerul

Finanțelor Publice București și Direcția Generală a Finanțelor Publice, calitatea

procesuală pasivă revenind exclusiv pârâtelor Administrația Finanțelor Publice

Timișoara și Agenția Națională de Administrare Fiscală București în calitate de

emitenți ai actelor contestate, iar pe fondul cauzei a solicitat respingerea

acțiunii ca neîntemeiată și menținerea ca temeinice și legale a actelor

administrative fiscale atacate.

2.2. Pârâta Direcția

Generală a Finanțelor Publice Timiș, prin întâmpinare, a solicitat, pe cale de

excepție constatarea lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția

Generală a Finanțelor Publice Timiș în ceea ce privește acțiunea formulată,

calitatea procesuală pasivă revenind exclusiv pârâtelor Administrația

Finanțelor Publice Timișoara și Agenția Națională de Administrare Fiscală

București în calitate de emitenți ai actelor contestate.

2.3. Pârâta Agenția

Națională de Administrare Fiscală București a formulat întâmpinare prin care

solicită instanței respingerea ca neîntemeiată a acțiunii introdusă de S.C. S.

S.A.S. reprezentată fiscal prin S.C. B.C. S.R.L. și menținerea ca temeinice și

legale a actelor administrative a căror anulare se solicită.

instanței de fond.

Prin Sentința nr.

230/CA din 28 aprilie 2010, Curtea de Apel Timișoara a admis excepția lipsei

calității procesuale pasive a pârâților Direcția Generală a Finanțelor Publice

Timiș și Ministerul Economiei și Finanțelor București, a admis în parte

acțiunea formulată de reclamanta S.C. S. S.A.S. reprezentată fiscal prin S.C.

B.C. S.R.L., cu sediul în Timișoara, str. G.I., în contradictoriu cu pârâții

Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș, Administrația Finanțelor Publice

Timișoara, Ministerul Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare

Fiscală București - Direcția de soluționare a contestațiilor și a anulat, în

parte, actele administrative atacate de reclamantă reprezentate de Decizia de

impunere din 20 ianuarie 2009 emisă de Administrația Finanțelor Publice

Timișoara, Raportul de inspecție fiscală din 20 ianuarie 2009 întocmit de

Administrația Finanțelor Publice Timișoara și Decizia din 29 iulie 2009 emisă

de Agenția Națională de Administrare Fiscală București - Direcția de

soluționare a contestațiilor în ceea ce privește suma de 931.183 RON cu titlu

de rambursare TVA.

Totodată a dispus

obligarea pârâtelor Administrația Finanțelor Publice Timișoara și Agenția

Națională de Administrare Fiscală București la rambursarea către reclamantă a

sumei de 931.183 RON cu titlu de TVA, respingând în rest acțiunea cu privire la

rambursarea TVA în sumă de 68.898 RON cuprinsă în factura nr. 2008155 din 26

octombrie 2008 precum și față de pârâții Ministerul Economiei și Finanțelor

București și Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș ca fiind introdusă

împotriva unor persoane fără calitate procesuală pasivă și a obligat pârâtele

Administrația Finanțelor Publice Timișoara și Agenția Națională de Administrare

Fiscală București la plata către reclamantă a sumei de 20.039,3 RON cu titlu de

cheltuieli de judecată reprezentând onorariu avocat parțial, taxă judiciară de

timbru și timbru judiciar.

și de drept care au format convingerea instanței de fond.

Instanța de fond a

reținut, în esență, că pârâții nu au calitate procesuală pasivă în cauză

întrucât nu au calitatea de emitent al actelor administrativ-fiscale a căror

anulare se solicită.

Pe fondul cauzei,

prima instanță a constatat că, față de susținerile reclamantei din cuprinsul

contestației formulate în fața organelor fiscale, precum și din acțiunea

formulată în fața instanței de contencios, raportat la prevederile legale

incidente în cauză, precum și la documentele existente la dosarul cauzei, în

mod eronat organele de inspecție fiscală au diminuat soldul sumei negative de

TVA solicitată la rambursare cu suma de 931.183 RON.

S-a mai arătat în

considerentele sentinței atacate că, având în vedere incidența dispozițiilor

art. 145 din C. fisc., în cauză nu pot fi ignorate înscrisurile depuse de

reclamantă, reprezentate de situația personalului concediat, în care sunt

menționate în detaliu perioadele, precum și cuantumul cheltuielilor suportate

de societate cu salariile compensatorii, astfel că interpretarea dată de

organele fiscale este formalistă și de natură să înlăture înscrisurile de la

dosar care probează tocmai natura cheltuielilor, respectiv, împrejurarea că

acestea au fost provocate de activitatea societății, care a intrat în

dizolvare, fiind justificate tocmai de necesitatea recompensării activității

depuse de salariați.

Prima instanță, prin

raportare la prevederile art. 126 alin. (1) lit. a) din C. fisc., văzând și documentele

depuse la dosarul cauzei, a constatat că facturile analizate cuprind sume ce

reprezintă cheltuielile generate de situația lichidării societății, iar în

temeiul pct. 6 din contract prețul serviciilor furnizate de SRO va fi

echivalentul cheltuielilor suportate de SRO.

În ceea ce privește

taxa pe valoarea adăugată în sumă de 68.898 RON, cuprinsa în factura din 26

octombrie 2008, prima instanță a constatat că în cuprinsul acesteia este

menționat în mod generic "prestări de servicii pentru perioada octombrie

2008", nefiind făcută nicio altă mențiune cu privire la vreun contract în

baza căruia ar fi fost prestate serviciile, prin urmare reclamanta nu a făcut

dovada prin documentele depuse că achizițiile înscrise în această factură au

legătură cu activitatea economică a reprezentantului fiscal, că servesc

operațiunilor taxabile sau scutite cu drept de deducere", deoarece nu au

fost prezentate înscrisuri probante prin care să se dovedească în mod clar că

acestea au fost folosite pentru nevoile firmei.

De asemenea, s-a mai

arătat în considerentele sentinței atacate că față de lipsa documentelor

justificative care să complinească această lipsă, data la care au fost prestate

serviciile, conform art. 155 alin. (5) lit. l) din Legea nr. 571/2003, rezultă

că societatea reclamantă nu a demonstrat cu documente că serviciile

achiziționate, înscrise în mod generic în factura din 26 octombrie 2008

"prestări de servicii alocare 1640 ZZ/ZZZZ/5652, pentru perioada octombrie

2008", au fost efectiv prestate de către prestator și pe cale de

consecință că sunt aferente operațiunilor sale taxabile.

de Administrația Finanțelor Publice Timișoara și Agenția Națională de

Administrare Fiscală împotriva Sentinței nr. 230/CA din 28 aprilie 2010 a

Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

5.1. Recursul

formulată de pârâta Administrația Finanțelor Publice Timișoara.

Motivele de recurs

sunt întemeiate pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C.

proc. civ.

5.1.1. Referitor la

taxa pe valoarea adăugată în sumă de 931.183 RON, recurenta consideră că față

de prevederile Codului fiscal, persoana impozabilă nestabilită în România care

și-a desemnat un reprezentant fiscal, înregistrându-se astfel în scopuri de TVA

în România prin reprezentantul fiscal, trebuie tratată din punct de vedere al

TVA pentru operațiunile efectuate sau de care a beneficiat în România ca o

persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153 C. fisc.

Astfel, reclamanta

are obligația să prezinte pentru perioada verificată 1 august 2008 - 31

octombrie 2008, traducerea în limba română a facturilor emise de furnizorul

S.C. "S. România" S.R.L. și toate documentele justificative pe care

le deține pentru justificarea dreptului de deducere a TVA.

Reclamanta a depus la

dosar numai contractul de prestări servicii încheiat și bugetul de venituri și

cheltuieli ca bază de calcul pentru unele facturi emise de S.C. "S.

România" S.R.L..

Societatea a precizat

că TVA-ul înscris în facturile din 14 iulie 2008, din 19 august 2008 și din 15

septembrie 2008 reprezintă TVA aferent salariilor compensatorii plătite către

angajații S.C. "S. România" S.A.S. cu ocazia lichidării acestei

societăți, de unde rezultă că nu s-au prezentat documente din care să reiasă

prestarea efectivă de servicii.

Mai mult, pe

facturile fiscale utilizate nu s-au înscris mențiunile referitoare la denumirea

serviciilor prestate, data la care au fost prestate, numărul și data

contractului în baza căruia s-au efectuat operațiunile.

5.1.2. În subsidiar,

în cazul respingerii motivelor de recurs formulate pe fondul cauzei, recurenta

solicită modificarea în parte a sentinței recurate, în sensul reducerii

onorariului de avocat de la suma de 20.039,9 RON până la suma de 2.003,9 RON,

în temeiul prevederilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

5.2. Recursul

formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Motivele de recurs

sunt întemeiate pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

5.2.1. Hotărârea

atacată este dată cu aplicarea greșită a legii.

Reclamanta nu a

respectat prevederile legale cu privire la exercitarea dreptului de deducere a

TVA, în sensul că a dedus TVA în condițiile în care nu a justificat cu

documente, natura serviciilor facturate și realitatea prestării acestora în

folosul operațiunilor sale taxabile.

Reclamanta nu are

drept de deducere a TVA aferentă sumelor facturate de către S.C. "S.

România" S.R.L. reprezentând prestări servicii, salarii compensatorii

pentru etapa 1 de lichidare SRO, etapa 2 și etapa 3, deoarece nu justifică cu

documente natura serviciilor facturate și realitatea prestării acestora în

folosul operațiunilor sale taxabile.

Dacă s-ar accepta

soluția pronunțată de instanța fondului, s-ar da o nouă și greșită conotație

conceptului de "concediere colectivă", fiind în contradicție

flagrantă atât cu Legea nr. 53/2003 privind Codul muncii, cât și cu prevederile

acordului de concediere colectivă încheiat la data de 26 februarie 2008 între

S.C. "S. România" S.R.L. și reprezentanții societății, în cuprinsul

căruia se menționează condițiile concrete privind concedierea colectivă a

angajaților.

Compensațiile bănești

urmează să fie achitate conform acordului încheiat la data de 26 februarie

2008, ca măsuri pentru antenuarea consecințelor concedierii și nu în baza

contractului de prestări servicii.

5.2.2. În ceea ce

privește obligarea recurentei la rambursarea către reclamantă a sumei de

931.183 RON cu titlu de TVA, se invocă excepția lipsei calității procesuale

pasive, în raport de dispozițiile art. 33 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

5.2.3. Cu privire la

TVA în sumă de 68.898 RON cuprinsă în factura din 26 octombrie 2008, instanța

de fond, în mod corect, a apreciat că intimata-pârâtă nu are drept de deducere

a TVA aferentă sumelor facturate în perioada octombrie 2008.

5.2.4. Cu privire la

obligarea recurentei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată în sumă de

20.039,3 RON, solicită aplicarea prevederilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

formulate de intimata-reclamantă S.C. "S." SAS la recursurile

declarate în cauză.

Prin întâmpinare,

intimata solicită respingerea recursurilor ca nefondate, având în vedere că

salariile compensatorii acordate salariaților, ca urmare a deciziei de

dizolvare urmată de procedura de lichidare, sunt cheltuieli cu salariile și

sunt incluse în echivalentul cheltuielilor suportate de societate.

Serviciul a fost

prestat în baza acordului privind concedierea colectivă și în mod corect

operațiunile reprezentând salarii compensatorii în sfera operațiunilor au fost

taxabile din punct de vedere al TVA.

II. Considerentele

instanței de recurs.

fondate.

1.1. Este de

necontestat că S.C. "S. România" S.R.L. a emis facturile din 14 iulie

2008, din 19 august 2008 și din 15 septembrie 2008.

La rubrica

"descriere" din cuprinsul facturilor a fost înscrisă mențiunea

"prestări de servicii, alocare 1640/ZZ/ZZZZ/5652, salarii compensatorii

pentru etapele 1, 2, 3 de lichidate SRO.

1.2. Instanța de fond

a reținut în mod corect că facturile sus arătate nu prezintă mențiunile

obligatorii prevăzute de dispozițiile art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003

privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, respectiv:

denumirea serviciilor prestate, data la care au fost prestate, numărul și data

contractului în baza căruia s-au efectuat operațiunile, potrivit art. 3 alin.

(4) din Ordinul nr. 29/2003 privind aplicarea prevederilor H.G. nr. 831/1997

pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară

și contabilă și a normelor metodologice privind întocmirea și utilizarea acestora.

1.3. În mod corect

instanța de fond a corelat dispozițiile Deciziei nr. V din 15 ianuarie 2007

pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție în recursul în interesul

legii privind interpretarea dispozițiilor art. 21 alin. (4) și art. 145 alin.

(8) din Legea nr. 571/2003 și art. 6 alin. (2) din Legea nr. 82/1991

republicată cu jurisprudența Curții de la Luxemburg.

Astfel, în situația

deducerii TVA, primează realitatea operațiunii prin analizarea documentelor

justificative depuse de societate și îndeplinirea condiției ca achiziționarea

serviciilor efectiv prestate să fie în scopul operațiunilor sale taxabile.

1.4. Judecătorul

fondului a enunțat însă principiile și reglementările existente în cazul

deducerii TVA, însă nu a analizat în concret, la speță, îndeplinirea

condițiilor.

Din actele dosarului

nu rezultă existența niciunui document justificativ în ceea ce privește plata

unor servicii suplimentare efectuate de prestator.

În ceea ce privește

plata salariilor compensatorii oferite angajaților ca urmare a concedierii

colective, se observă că perioada în care au avut loc concedierile a fost 31

august 2008 - 31 octombrie 2008.

Nu există niciun

document din care să reiasă împrejurarea plății salariilor compensatorii în

luna iulie 2008, pentru a putea fi luată în considerare la deducerea TVA

factura din 14 iulie 2008.

Statele de plată a

salariilor pe lunile august, septembrie și octombrie 2008 nu cuprind mențiunea

plății salariilor compensatorii, astfel încât nici pentru aceste perioade

sumele pretins a fi achitate nu pot fi luate în calcul la deducerea TVA.

Mai mult, pentru luna

octombrie 2008, reclamanta nici nu a pretins că ar fi plătit salarii

compensatorii, facturile analizate în prezenta cauză fiind emise pentru lunile

iulie - septembrie 2008.

1.5. Rezultă astfel

că datele menționate în facturile nr. X, Y și Z nu pot fi coroborate cu actele

depuse ulterior de reclamantă.

Reclamanta nu a făcut

dovada cerută de dispozițiile art. 145 alin. (2) lit. a) și art. 155 alin. (5)

lit. k) din Codul fiscal, iar organele fiscale în mod legal nu au acordat

societății drept de deducere pentru TVA în sumă totală de 931.183 RON.

în drept, în temeiul art. 312 alin. (1) teza I C. proc. civ. și art. 20 alin.

(3) din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, urmează a se admite

recursurile pentru întrunirea motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9

C. proc. civ. și a se casa sentința recurată și a se respinge acțiunea

reclamantei, ca neîntemeiată.

soluția pronunțată, se apreciază că nu mai este necesară pronunțarea asupra

motivelor de recurs subsidiare.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile

declarate de Administrația Finanțelor Publice Timișoara și de Agenția Națională

de Administrare Fiscală împotriva Sentinței nr. 230/CA din 28 aprilie 2010 a

Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

atacată și respinge acțiunea formulată de societatea comercială reclamantă ca

neîntemeiată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 3 februarie 2011.

Procesat

de GGC - CL