ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 619/2010

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Hotărârea primei instanțe Prin Sentința nr. 205 din 29 mai 2009 a Curții de Apel Craiova a fost admisă în parte acțiunea formulată de SC ”E.” SRL în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj și a fost anulată în tot Decizia nr. 27 din 3 martie 2008 a Direcției Generale a Finanțelor Publice Dolj privind soluționarea contestației formulată de reclamantă și în parte decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală cu nr. 548 din 31 octombrie 2007 înregistrată la Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj, sub nr. 5117 din 31 octombrie 2007 pentru sumele de: 435.618 RON reprezentând impozit pe profit datorat de persoanele juridice române; 250.753 RON majorări de întârziere; 33.734 RON impozit pe veniturile obținute din România de nerezidenți persoane fizice și 13.782 RON majorări de întârziere.

2. Motivele de fapt și de drept care au format convingerea primei instanțe Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut că, referitor la deductibilitatea fiscală a cheltuielilor înregistrate cu derularea contractului de colaborare nr. 3/2003, rezultă că acest contract reprezintă un contract de închiriere a tractorului Case seria JJA0077597, nr. 7220. Instanța a reținut că documentele prezentate expertizei îndeplinesc condiția de document justificativ în sensul dispozițiilor art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991, iar din punct de vedere al tratamentului fiscal al cheltuielilor pentru impozitul pe profit, s-a reținut că societatea a considerat eronat că întreaga sumă este deductibilă fiscal în anul 2003, întrucât din punct de vedere al includerii pe costuri a valorii chiriei fără TVA (96.756 RON), aceasta trebuie inclusă eșalonat pe cheltuieli, la nivelul chiriei lunare, respectiv 2.688 RON/lună.

Instanța a reținut, cu privire la contractul nr. 4/2004, faptul că acesta reprezintă un contract de închiriere a utilajelor din anexa la contract, iar documentele menționate și prezentate expertului îndeplinesc condiția de document justificativ. Din punct de vedere al tratamentului fiscal al cheltuielilor pentru calculul impozitului pe profit instanța a reținut că, prin expertiza efectuată în cauză, s-a ținut seama că la deductibilitatea cheltuielilor SC ”E.” SRL a considerat eronat întreaga sumă ca fiind deductibilă fiscal pe perioada de derulare a contractului, întrucât, trecerea pe costuri nu a respectat logica operațiunilor rezultată din contractul de închiriere.

Instanța a reținut că din punct de vedere al includerii pe costuri a valorii chiriei fără TVA (155.405 RON) aceasta trebuia inclusă eșalonat pe cheltuieli, la nivelul chiriei lunare, respectiv 4.317,81 RON/lună (155.405 : 36 luni) pe perioada septembrie 2004 - decembrie 2006, diferența până în luna august 2007, urmând să fie regularizată de societate și nu face obiectul perioadei supuse controlului. Referitor la diferențele de curs valutar înregistrate de societate în anul 2003, instanța a constatat că SC ”E.” SRL Craiova a înregistrat pe cheltuieli suma de 254.215 RON, reprezentând diferențe nefavorabile de curs valutar aferente împrumuturilor în valută făcute de acționarii societății, procedând în mod corect, întrucât nu se modifică baza de impozitare stabilită.

Instanța a reținut că aceste cheltuieli cu diferențele de curs valutar în sumă de 93.021 RON sunt aferente împrumuturilor, sunt nedeductibile fiscal și nu au produs alte efecte fiscale comparativ cu cele stabilite de organele de control prin Raportul fiscal nr. 5117 din 31 octombrie 2007, respectiv comparativ cu cele stabilite de societate. Instanța a constatat că, referitor la înregistrarea contabilă a producției în curs de execuție la finele anului 2004, premisa de la care a plecat controlul este corectă, însă modul de calcul nu este cel adecvat, întrucât nu există un sistem reglementat de determinare a cheltuielilor, reglementările contabile și literatura de specialitate fac trimitere la determinarea acestuia pe o bază rațională.

Instanța a reținut că pornind de la această bază rațională, cheltuielile directe se alocă producției respective, iar cheltuielile care nu pot fi determinate ca fiind alocate unui produs sau unei culturi, se alocă pe o bază rațională produselor sau culturilor, de regulă prin chei de repartiție explicitate. În concluzie, instanța a reținut că nivelul cheltuielilor cu producția neterminată la 31 decembrie 2004 este cel determinat de societate, respectiv 293.278 RON și nu produce efecte fiscale suplimentare în raport cu declarația făcută de societate. Cu privire la arenda datorată de societate pentru anul 2004, instanța a reținut că suprafața arendată în anul 2004 este de 3.007,96 ha, nivelul arendei de 695.549 RON este o cheltuială aferentă veniturilor, iar suma de 345.115,600 RON este deductibilă din punct de vedere fiscal.

Referitor la contractul de concesiune a terenului din Urzicuța pentru anul 2006, în urma analizei documentelor prezentate de societate, RIF 5117 din 31 octombrie 2007 și a raportului de expertiză contabilă extrajudiciară s-a reținut că suma de 205.620 RON este în cea mai mare parte nedeductibilă fiscal, respectiv 6.283 RON sunt deductibili, iar 199.337 RON nu sunt deductibili fiscal. Referitor la achiziționarea de servicii de la S.A.R.L.

Agrilor în anul fiscal 2006, în urma analizei anexei nr. 1 la contractul de închiriere nr. 137 din 1 iunie 2006, a rezultat că cheltuielile cu închirierea mijloacelor de transport respective sunt aferente veniturilor obținute și sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit pe anul 2007. Cu privire la determinarea impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente aferent anului fiscal 2003, expertiza a arătat că societatea datorează impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente în sumă de 33.734 RON și accesoriile aferente de 13.782 RON calculate de inspecția fiscală. Prin răspunsul la obiecțiuni expertul a precizat că, la reverificarea unor documente legate de răspunsul la obiecțiuni, societatea a prezentat expertizei originalul certificatului administrativ de rezidență fiscală a S.A.R.L.

Agrilor Franța și un certificat eliberat de controlorul de impozite F.M. din cadrul Serviciului de fiscalitate din Verdun Cedex - Franța, care confirmă că societatea franceză este plătitoare de impozit pe societate. În concluzie, instanța a constatat că din documentele prezentate s-a stabilit un impozit pe profit suplimentar stabilit de expert de 101.060 RON față de 467.264 RON cât a stabilit organul fiscal. 3. Recursul pârâtei Sentința menționată a fost atacată cu recurs, în termenul legal, de către pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj, care a solicitat modificarea ei în sensul respingerii în totalitate a acțiunii reclamantei.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a făcut o expunere rezumativă a datelor esențiale ale cauzei și a susținut legalitatea actelor administrativ.fiscale în litigiu, după cum urmează: - În ceea ce privește sumele achitate către SC ”S.O.F.&T.” SRL în baza contractelor de colaborare nr. 3/2003 și nr. 4/2004, a invocat aplicabilitatea art. 9 alin. (7) lit. j) și s) din Legea nr. 414/2002 și ale pct. 9.14 din H.G.nr. 859/2002, arătând, pe de o parte, că nu au existat documente justificative constând în facturi fiscale, procese-verbale de predare-primire sau de restituire a bunurilor, rapoarte de lucru, foi de parcurs, care să facă dovada prestării efectiv a operațiunii și, pe de altă parte, că societatea indicată apărea în baza de date a Oficiului Registrului Comerțului ca fiind în dizolvare judiciară potrivit art. 237 din Legea nr. 31/1990.

- Cu privire la sumele achitate către S.A.R.L.

Agrilor, nu au fost prezentate documente justificative din care să rezulte realitatea prestării serviciilor pentru a se justifica deductibilitatea cheltuielilor raportat la art. 21 alin. (4) lit. f) și m) și art. 19 alin. (1) din C. fisc., din notele de constatare și declarațiile angajaților intimatei rezultând că transportul s-a efectuat cu personalul și combustibilul SC ”E.” SRL Craiova; - Cu privire la diferențele de curs valutar aferente datoriilor în valută, înregistrate în cursul anului 2003, recurenta-pârâtă a arătat că nici în timpul controlului, nici în procedura prealabilă nu au fost prezentate contractele de împrumut la care se face referire în raportul de expertiză extrajudiciară, fiind aplicabile prevederile art. 10 alin. (1), (2) și (3) din Legea nr. 414/2002 și ale punctului 10.6 din Legea nr. 859/2002, ce leagă deductibilitatea de gradul de îndatorare a capitalului; - Cu privire la cheltuielile pentru culturi de cereale aferente anilor 2004 - 2005, a susținut, la fel ca în fața instanței de fond, că nu au fost prezentate documente justificative privind evidențierea producției neterminate și care să stea la baza stornării sumelor, invocând aplicabilitatea Ordinului ministrului finanțelor nr. 306/2002, secțiunea 5, pct. 4.65 și 5.9; - Referitor la impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente,

a arătat că susținerile autorității fiscale au fost însușite și de raportul de expertiză întocmit în cauză, nefiind admisibilă o cerere de restituire sau de compensare adresată direct instanței de judecată. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenta-pârâtă și de prevederile art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat. 1. Argumentele corespunzătoare motivelor de recurs Actul administrativ-fiscal dedus judecății instanței de contencios administrativ potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc.

este Decizia nr. 27 din 3 martie 2008, prin care Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj a respins contestația formulată de SC ”E.” SRL Craiova împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare nr. 5117 din 31 octombrie 2007, în ceea ce privește suma de 797.179 RON, compusă din :467.264 RON impozit pe profit, 282.399 RON accesorii aferente, 33.734 RON impozit pe veniturile nerezidenților și 13.789 RON accesorii aferente acestuia. Soluția de admitere în parte a acțiunii, amplu și detaliat motivată în considerentele sentinței, reflectă interpretarea și aplicarea corectă a normelor juridice incidente speței în raport cu baza factuală rezultată din probele cu înscrisuri și expertiză de specialitate contabilă administrate în cauză.

De altfel, cea mai mare parte a motivării recursului nu cuprinde critici propriu-zise la adresa hotărârii pronunțate de Curtea de Apel, în sensul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 și ale art. 304 C. proc. civ., ci reia apărările pe care autoritatea fiscală le-a formulat în fața primei instanțe și argumentele invocate în actele administrativ fiscale contestate. Valoarea doveditoare a documentelor justificative prezentate în etapa procedurii administrative și în recursul contencios a fost stabilită corect de instanța prin raportare la ansamblul probatoriu care conferă realitate economică operațiunilor supuse evaluării și permite încadrarea lor într-un anumit regim juridic fiscal.

Contractele și operațiunile comerciale ori contabile avute în vedere de inspecția fiscală au fost supuse unei analize minuțioase, în cadrul căreia instanța a expus motivele de fapt și de drept care i-au format în mod judicios convingerea și argumentele pentru care a înlăturat apărările pe care autoritatea fiscală le-a reluat în calea de atac, prin prisma unui echilibru rezonabil între măsurile dispuse de autoritatea fiscală și scopul urmărit prin acestea. A nu ține seama de înscrisurile care, deși nu au fost prezentate ca atare în procedura administrativă, au fost depuse la dosarul instanței și avute în vedere la efectuarea expertizei contabile ar însemna o negare a scopului administrării probelor conform art. 167 și urm. C. proc.

civ. și o golire de conținut a controlului de legalitate exercitat pe calea contenciosului administrativ. Cât privește criticile referitoare la impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente, Curtea constată că instanța de fond nu a efectuat o compensare între creanțe certe, lichide și exigibile, care să fie supusă procedurii administrative la care se referă recurenta-pârâtă, ci a reținut nelegalitatea obligațiilor fiscale suplimentare, ca urmare a prezentării originalului certificatului de rezidență fiscală a S.A.R.L. Agrilor (Franța) și a dispus anularea actelor administrativ-fiscale, în concordanță cu prevederile art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, referitoare la soluțiile pe care le poate pronunța instanța de contencios administrativ.

2. Soluția pronunțată în recurs Având în vedere toate considerentele expuse, Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj împotriva Sentinței nr. 205 din 29 mai 2009 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 5 februarie 2010.