ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 940/2011

Asupra recursurilor de față, Din examinarea lucrărilor din dosar a constatat următoarele: Prin Sentința nr. 22 din 1 februarie 2010 a Curții de Apel Suceava a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C.D.P. Fălticeni în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. a Județului Suceava și A.N.A.F. București, în sensul că au fost anulate în parte Decizia nr. 361 din 31 octombrie 2008 emisă de A.N.A.F., raportul de inspecție fiscală din 23 iulie 2008 și Decizia de impunere din 28 iulie 2008 emise de D.G.F.P. Suceava, cu privire la obligația de plată a sumei de 908.486 lei reprezentând taxa pe valoare adăugată și majorări de întârziere. Instanța de fond a respins cererea de trimitere a cauzei la A.N.A.F.

pentru soluționarea contestației administrative privind suma de 639.085 lei. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin raportul de inspecție fiscală generală din 23 iulie 2008 și decizia de impunere din 28 iulie 2008 s-a stabilit în sarcina unității reclamante obligația de plată a sumei totale de 1.547.571 lei, din care 962.699 lei reprezentând TVA aferent perioadei 15 mai 2004 – 30 iunie 2008, iar 584.972 lei reprezentând accesorii TVA. Organele de control fiscal au reținut, în esență, că pentru această perioadă unitatea reclamantă nu a fost înregistrată ca plătitoare de TVA, cu toate că nu există temei legal pentru scutirea de la plata TVA, întrucât pe lângă activitatea de cercetare – dezvoltare, unitatea desfășoară și activități economice constând în producerea și livrarea de mere și rachiu de fructe, că aceasta este persoană impozabilă în sensul art. 127 alin. 1 C. fisc.

și că dispozițiile art. 141 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 (în vigoarea la data de 1 ianuarie 2007) prevăd că sunt scutite de TVA activitățile de cercetare dezvoltare, iar nu entitățile care desfășoară aceste activități. În concluzie, s-a apreciat că nu au fost respectate prevederile art. 152 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, consecința fiscală fiind stabilirea unei diferențe de TVA în sumă de 433.655 lei, aferentă perioadei 15 mai 2004 – 31 ianuarie 2007, pentru care s-au calculat majorări de întârziere în cuantum de 474.831 lei. Cu privire la acest prim aspect, instanța a reținut că, potrivit dispozițiilor art. 7 pct. 1 teza 2 din O.U.G. nr. 78/2003 pentru modificarea și completarea Legii 290/2002 privind organizarea și funcționarea unităților de cercetare – dezvoltare în domeniile agriculturii, silviculturii, industriei alimentare și a Academiei de Științe Agricole și Silvice G.I.

– S., „unitățile de cercetare – dezvoltare prevăzute în anexa 1a (cum este cazul în speță) se reorganizează ca institute, centre și stațiuni de cercetare-dezvoltare organizate ca instituții publice, cu personalitate juridică, în subordinea Academiei de Științe Agricole și Silvice G.I.

– S. Astfel, instanța a arătat că potrivit art. 2 alin. (2) din actul normativ indicat „cercetarea științifică și inovarea sunt activități științifice, care au ca scop: gestionarea, valorificarea și implementarea rezultatelor cercetării științifice și ale dezvoltării tehnologice, în mod deosebit a materialelor biologice valoroase, a tehnologiilor de cultură vegetală …”, iar aceste dispoziții se coroborează cu prevederile art. 14 lit. a) și f) conform cărora „finanțarea activităților din unitățile de cercetare – dezvoltare din domeniul agriculturii, silviculturii și industriei alimentare se realizează din venituri provenite din contracte de finanțare încheiate pe perioade multianuale pentru realizarea programelor, proiectelor de cercetare – dezvoltare și inovare și acțiunilor cuprinse în Planul național de cercetare – dezvoltare și inovare și în programele – nucleu de cercetare, finanțate în sistem competițional sau direct de către autoritatea de stat pentru cercetare – dezvoltare, ori din valorificarea produselor rezultate din activitatea de cercetare – dezvoltare, din activitatea de producere de semințe, material săditor, furaje speciale …”.

Cu privire la calitatea de persoană impozabilă a reclamantei reținută în raportul de inspecție fiscală, Curtea a constatat că potrivit dispozițiilor art. 127 pct. 4 din Codul fiscal „instituțiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitățile care sunt desfășurate în calitate de autorități publice…” excepția prevăzută expres de lege vizând activitățile care ar produce distorsiuni concurențiale, ori acele activități la care fac trimitere alineatele 5 și 6 ale aceluiași articol. Analizând ipoteza în care activitatea reclamantei constituie o „distorsiune concurențială”, prin prisma adresei din 26 noiembrie 2009 emisă de Consiliul Concurenței, Curtea reținut că până la aderarea României la UE, cadrul legislativ național în materie de ajutor de stat a fost reprezentat de Legea nr. 143/1996, abrogată la data de 1 ianuarie 2007, când a intrat în vigoare O.U.G.

nr. 117/2006 privind procedurile naționale în domeniul ajutorului de stat și că scutirea la plata unei taxe datorată de reclamanta S.C.D.P. Fălticeni la bugetul consolidat al statului poate intra sub incidența reglementărilor privind ajutorul de stat în condițiile în care sunt îndeplinite criteriile prevăzute de art. 87 alin. (1) din TCE, respectiv pentru perioada anterioară datei de 1 ianuarie 2007, precum și de art. 2 din Legea 143/1996, în condițiile de autorizare de către Consiliul Concurenței. Anterior aderării la UE, Consiliul Concurenței, în calitate de autoritate națională competentă în materia autorizării ajutoarelor de stat, a emis în anul 2005 Deciziile nr. 230 și nr. 232 din 28 decembrie 2005 privind schema de ajutor de stat aplicabilă unităților de cercetare – dezvoltare și respectiv schema de ajutor conținută de Programul Cercetare de Excelență – CEEX.

În mod cert reclamanta a beneficiat de ambele scheme de ajutor atât în calitate de unitate de cercetare – dezvoltare cât și datorită Programului CEEX. Având în vedere că începând cu data de 1 ianuarie 2007, prin intrarea în vigoare a Legii nr. 343/2006 privind modificarea și completarea Legii 571/2003 privind Codul fiscal, a fost eliminată scutirea de TVA prevăzută de art. 141 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, pentru activitatea de cercetare – dezvoltare și inovare pentru realizarea programelor, subprogramelor și proiectelor, precum și a acțiunilor cuprinse în planul național de cercetare – dezvoltare și inovare și programele – nucleu și în planurile sectoriale prevăzute de O.G. nr. 57/2007, Curtea a admis în parte acțiunea reclamantei și a anulat în parte decizia atacată și actele administrative emise de D.G.F.P.

Suceava, cu privire la obligația de plată a sumei de 908.486 lei reprezentând TVA și majorări de întârziere. Referitor la acel de al doilea aspect reținut de organul de control fiscal și anume acela că unitatea trebuia să colecteze TVA pentru cantitatea de 271.052 l distilat de mere vrac, care apare în evidențe sub noțiunea „perisabilități” pentru perioada 1996-2006, scăzută din gestiune în luna noiembrie 2007, împrejurare în care s-a stabilit obligația de plată la nivelul sumei de 639.085 lei, Curtea a constatat că, în mod legal, pârâta A.N.A.F. a dispus prin Decizia 361 din 31 octombrie 2008 suspendarea soluționării contestației, în considerarea dispozițiilor art. 214 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Instanța de fond a reținut că organele de inspecție fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Judecătoria Rădăuți plângerea penală înregistrată sub nr. 75315 din 29 iulie 2008, în care se regăsesc aspectele consemnate în actele administrative emise de D.G.F.P. Suceava, în vederea stabilirii caracterului infracțional al faptelor săvârșite de unitatea reclamantă, așa încât, instanța a respins cererea de trimitere a cauzei la A.N.A.F. pentru soluționarea contestației administrative privind suma de 639.085 lei. Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs, atât reclamanta S.C.D.P. Fălticeni, cât și pârâtele D.G.F.P. Suceava și A.N.A.F. Recurentele D.G.F.P. Suceava și A.N.A.F. au criticat hotărârea atacată pentru următoarele motive.

- instanța de fond a ignorat prevederile legale potrivit cărora instituția publică este o persoană impozabilă pentru activitățile economice desfășurate, indiferent de scopul sau rezultatul acestor activități, astfel cum rezultă din prevederile art. 127 alin. (1) și (2) C. fisc.; - instanța de fond a reținut în mod greșit, în lipsa oricăror probe în acest sens, că reclamanta a beneficiat de scheme de ajutor de stat acordate anterior aderării României la U.E., atât în calitate de unitate de cercetare - dezvoltare, cât și datorită Programului CEEX; - prin Decizia nr. 555 din 12 octombrie 2006 pronunțată de Curtea de Apel Suceava în Dosarul nr. 3916/36/2006 s-a stabilit în mod irevocabil faptul că reclamanta avea obligația de a se înregistra ca plătitoare de TVA începând cu data de 17 septembrie 2003, aspect asupra căruia instanța nu s-a pronunțat, deși la dosar a fost depusă hotărârea menționată; - instanța de fond a reținut în considerentele sentinței recurate doar aplicabilitatea dispozițiilor art. 7 pct. 1 teza 2 și art. 2 alin. (2) din O.U.G.

nr. 78/2003, ignorând cu desăvârșire prevederile art. 15 alin. (2) din același act normativ care stabilesc că unitățile care desfășoară activități comerciale in vederea valorificării eficiente a rezultatelor cercetării-dezvoltării si a produselor realizate cu parteneri externi si interni pe baze contractuale, se înregistrează la Registrul Comerțului. Astfel, aceasta prevedere legala are aplicabilitate de la data de 17 septembrie 2003 și impune calitatea de plătitor de TVA a intimatei reclamante; - potrivit art. 141 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind codul fiscal scutirea de TVA era aplicabilă numai pentru activitățile de cercetare și dezvoltare, iar nu și pentru activitățile economice, cum în mod eronat a reținut instanța de fond.

Recurentele - pârâte și-au încadrat motivele de recurs în prevederile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc. civ. La rândul său, reclamanta S.C.D.P. a criticat hotărârea atacată sub aspectul modului de soluționare a capătului de cerere ce viza desființarea măsurii de suspendare a contestației administrative privind impunerea sumei de 639.085 lei, apreciindu-se că instanța de fond a făcut o greșită aplicare a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc. Astfel, din considerentele Deciziei nr. 361/2008 (de suspendare a soluționării contestației) nu rezultă existența unor indicii temeinice privind săvârșirea unor infracțiuni, iar prin Rezoluția nr. 1469/P/2008 s-a confirmat propunerea de reîncepere a urmăririi penale față de fostul director al unității, cu motivarea că nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 43 din Legea nr. 82/1991 raportat la art. 289 C. proc.

pen. Din punct de vedere procedural recurenta a invocat prevederile art. 304 pct. 1 și art. 304 1 C. proc. civ. Analizând actele și lucrările dosarului de fond, precum și motivele de recurs invocate de recurentele D.G.F.P. Suceava și A.N.A.F., Înalta Curte constată că recursurile sunt întemeiate, urmând a fi admise pentru următoarele considerente: Conform prevederilor art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal "(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoana care desfășoară, de o maniera independenta și indiferent de loc activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

(2) În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora (.)". Cu privire la activitățile de natură economică efectuate de către intimata reclamantă, pct. 4 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele de aplicare ale Codului fiscal, în sensul art. 127 din Codul Fiscal, prevede ca: "(4) În situația în care instituția publică desfășoară activități pentru care este tratată ca persoană impozabilă, instituția publică este considerată persoană impozabilă numai în legătură cu acele activități sau, după caz, cu partea din structura organizatorică prin care sunt realizate acele activități.

Potrivit acestor prevederi legale, instituția publică este o persoană impozabilă pentru activitățile economice desfășurate, indiferent de scopul sau rezultatul acestor activități"'. Totodată, art. 127 alin. (5) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal prevede că: "Instituțiile publice sunt persoane impozabile pentru activitățile desfășurate în calitate de autorități publice, dacă tratarea lor ca persoane neimpozabile ar produce distorsiuni concurențiale". În sensul art. 127 din Codul fiscal, H.G. nr. 44/2004 pct. 4 stipulează că se consideră a fi distorsiuni concurențiale atunci când aceeași activitate este desfășurată de mai multe persoane, între care unele beneficiază de un tratament fiscal preferențial astfel încât contravaloarea bunurilor livrate de acestea nu este grevată de taxă, față de alte persoane care sunt obligate să greveze cu taxa contravaloarea livrărilor de bunuri.

În aceeași ordine de idei, instanța de fond a fost în eroare atunci când a considerat că ajutorul de stat acordat unităților de cercetare dezvoltare strict pentru activitățile de cercetare dezvoltare, ar fi condus implicit la scutirea de la plata unei taxe, în speță a taxei pe valoarea adăugată, calculată corect de către organele de inspecție fiscala. Se constată că instanța de fond a ajuns la această soluție luând în considerare doar adresa din 26 noiembrie 2009 emisă de către Consiliul Concurentei, care nu prezintă informații concrete cu privire la ajutorul de stat de care a beneficiat intimata reclamanta și prin care să fi fost scutită, pentru perioada 15 mai 2004 - 31 ianuarie 2007 de la plata taxei pe valoarea adăugată, pentru activitățile economice desfășurate, altele decât activitățile de cercetare-dezvoltare specifice.

Totodată, instanța de fond a reținut greșit în considerentele sentinței recurate doar aplicabilitatea dispozițiilor art. 7 pct. 1 teza 2 și art. 2 alin. (2) din O.U.G. nr. 78/2003, ignorând prevederile art. 15 alin. (2) din același act normativ care stabilesc că unitățile care desfășoară activități comerciale în vederea valorificării eficiente a rezultatelor cercetării-dezvoltării și a produselor realizate cu parteneri externi și interni pe baze contractuale, se înregistrează la Registrul Comerțului. Astfel, această prevedere legală are aplicabilitate de la data de 17 septembrie 2003 și stabilește calitatea de plătitor de TVA a intimatei reclamante.

Instanța de fond în mod greșit a apreciat că scutirea de TVA prevăzuta de art. 141 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, aplicabila pana la data intrării in vigoare a Legii nr. 343/2006, s-ar aplica si pentru activitățile economice, altele decât activitățile de cercetare-dezvoltare, pentru care intimata reclamanta avea obligația să se înregistreze ca plătitoare de TVA și să colecteze TVA. Urmare a verificării efectuate, s-a constatat că, societatea intimata, s-a înregistrat ca plătitor de TVA la data de 1 februarie 2007, deși, din 17 septembrie 2003, depășise cifra de afaceri de la care avea obligația, conform art. 152 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, de a se înregistra ca plătitor de TVA.

Astfel, în prezenta speță, organele de control au făcut aplicarea prevederilor art. 152 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal coroborat cu pct. 62 alin. (2), lit. (b) din H.G. nr. 44/2004, care stipulează: " (2) În sensul art. 152 alin. (6) din Codul fiscal, în cazul în care persoana impozabilă a atins sau a depășit plafonul de scutire și nu a solicitat înregistrarea conform art. 153 din Codul fiscal, în termenul prevăzut de lege, organele fiscale competente vor proceda după cum urmează: (.) b) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată după înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, organele fiscale competente vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform ari.

153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data la care a fost înregistrată. " De menționat și faptul că Decizia civilă nr. 555 din 12 octombrie 2006, definitivă și irevocabilă, pronunțată de Curtea de Apel Suceava, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 3916/39/2006, prin care instanța a admis recursul declarat, a modificat sentința recurată și a respins ca nefondată cererea intimatei S.C.D.P. Fălticeni in contradictoriu cu D.G.F.P. a județului Suceava din cadrul A.N.A.F., stabilind că aceasta datorează TVA pentru veniturile realizate in acea perioada din activități economice.

În ceea ce privește motivul de recurs formulat de recurenta – reclamantă, Înalta Curte constată că acesta este neîntemeiat, deoarece Decizia nr. 361 din 31 octombrie 2008, prin care s-a luat măsura suspendării soluționării contestației, este motivată în conformitate cu prevederile art. 214 alin. (1) C. proc. fisc., iar împrejurarea că ulterior s-a dispus neînceperea urmăririi penale față de directorul unității conduce, de drept, la reluarea procedurii de soluționare a contestației, în măsura în care rezoluția parchetului a rămas definitivă. Pentru considerentele menționate cu referire la art. 312 alin. (1), (2) și (3) C. proc. civ. recursurile formulate de D.G.F.P. Suceava și A.N.A.F. urmează a fi admise, dispunându-se modificarea sentinței atacate în sensul respingerii acțiunii ca neîntemeiată, iar recursul formulat de S.C.D.P.

Fălticeni, va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursurile formulate de D.G.F.P. Suceava și de A.N.A.F. împotriva Sentinței nr. 22 din 1 februarie 2010 a Curții de Apel Suceava, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal. Modifică sentința atacată în sensul că respinge în tot acțiunea formulată de reclamantă ca neîntemeiată. Respinge recursul declarat de S.C.D.P. Fălticeni împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 16 februarie 2011.