ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5409/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5409/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursurilor

de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Reclamanta SC R. SRL

a chemat în judecată Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția

Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova și Autoritatea Națională a

Vămilor, solicitând anularea Deciziei nr. 228 din 17 iulie 2000 a Agenției

Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a

Contestațiilor, a Procesului-verbal de control nr. 15638 din 30 aprilie 2009

emis de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale și decizia

privind regularizarea situației privind obligațiile suplimentare nr. 15641 din

30 aprilie 2009 emisă de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale

Craiova - Serviciul Antifraudă Vamală.

În motivarea

acțiunii, reclamanta a arătat că în urma unui control inopinat efectuat la sediul

SC R. SRL în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2008 s-a întocmit

procesul-verbal de control nr. 15638 din 30 aprilie 2009 emis de Direcția

Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova prin care s-au calculat în

sarcina debitoarei diferențe de obligații fiscale principale și obligații

fiscale accesorii după cum urmează: 743.145 RON reprezentând TVA și 349.370

RON, reprezentând majorări de întârziere.

La aceeași dată și în

baza aceluiași proces-verbal în sarcina societății SC R. SA au fost calculate

obligații fiscale principale și accesorii în același cuantum (743.145 RON TVA

și 349.370 RON majorări de întârziere) prin Decizia nr. 15641 din 30 aprilie

2009 privind regularizarea situației privind situațiile suplimentare.

Contestația formulată

de reclamantă împotriva actelor administrativ fiscale menționate mai sus a fost

respinsă ca neîntemeiată de către Agenția Națională de Administrare Fiscală -

Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin Decizia nr. 228 din 17

iulie 2009.

Curtea de Apel

Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin Sentința civilă nr.

354 din 9 iulie 2010 a admis acțiunea formulată de reclamantă, dispunând

anularea deciziei nr. 228 din 17 iulie 2009 a ANAF - DGSC, a Procesului-verbal

de control nr. 15638 din 30 aprilie 2009 al DRAOV Craiova și a Deciziei privind

regularizarea situației privind obligațiile suplimentare nr. 1564 din 30

aprilie 2009 a DRAOV Craiova, cu consecința exonerării reclamantei de plata

sumei de 1.095.515 RON din care 743.145 RON TVA și 349.370 RON majorări de

întârziere.

Totodată, a obligat

pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Regională pentru

Accize și Operațiuni Vamale Craiova la câte 352,15 RON cheltuieli de judecată

către reclamantă, fiecare.

Pentru a se pronunța

astfel instanța a reținut că, deși reclamanta datora obligația principală

reținută prin decizia de regularizare, respectiv TVA aferent cheltuielilor pe

parcursul extern la data importului, totuși, va fi reținută concluzia

expertului potrivit căreia această datorie a fost achitată către bugetul

general consolidat, astfel că, reclamanta nu mai are nici o obligație cu titlu

de TVA aferentă operațiunilor economice derulate în perioada 1 iulie 2007 - 11

iunie 2008.

Privitor la

obligațiile fiscale accesorii, instanța a reținut că și această obligație a

fost achitată prin plățile efectuate de reclamantă la data de 1 august 2007 și

6 noiembrie 2009, în cuantum de 228 RON respectiv 36.175 RON astfel că

reclamanta nu mai are nici obligații accesorii către bugetul general

consolidat, pentru operațiunile derulate în perioada 1 iulie 2007 - 11 iunie

2008.

Împotriva acestei

sentințe, considerată nelegală și netemeinică au declarat recurs pârâtele

Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Regională pentru Accize

și Operațiuni Vamale Craiova, în nume propriu și pentru Autoritatea Națională a

Vămilor.

Criticile recurentei

Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), au fost subsumate

dispozițiilor art. 304 pct. 9 teza a II-a C. proc. civ., arătându-se că urmare

aplicării greșite a legii instanței și-a însușit concluziile expertului

judiciar reținând că datoria societății reclamante către bugetul general

consolidat a fost achitată, în condițiile în care era obligată să includă în

valoarea în vamă și cheltuielile pe parcurs extern.

Mărfurile importate

(cărbune energetic - lignit aglomerat, origine Serbia) au fost introduse în

țară sub condiția de livrare EXW poziția tarifară 27022000.00, cod preferințe

300, pentru care taxa vamală este de 0% conform TARIC pentru anul 2007 și anul

2008; la data fiecăreia din cele 200 de operațiuni vamale ce au făcut obiectul

litigiului, TVA achitată în vamă (cod B 00) a fost calculată doar pe baza

elementelor referitoare la valoarea în vamă declarată, contrar regulilor internaționale

INCOTERMS (codificarea EXW) contravaloarea cheltuielilor pe parcurs extern

fiind achitată de societatea intimată, prin transfer bancar, firmelor care au

emis facturile.

Ignorând art. 29 și

art. 32 lit. e) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/1992 al Consiliului referitoare

la stabilirea în vamă a mărfurilor importate pe teritoriul vamal al Comunității

în mod greșit s-a stabilit că intimata-reclamantă nu are datorii la bugetul

general consolidat, iar actele dosarului dovedesc că aceasta nu și-a respectat

obligația declarării tuturor cheltuielilor ce constituie „valoarea de

tranzacție, respectiv prețul efectiv plătit”, totalitatea acestor elemente de

cheltuieli reprezentând baza de impozitare a TVA în conformitate cu art. 139

alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările

și completările ulterioare.

Obligațiile de plată

sunt datorate de la data nașterii datoriei vamale, respectiv 1 iulie 2007 -

data de înregistrare a declarațiilor de punere în libera circulație nr. 1189 și

nr. 1190, așa cum se reglementează prin art. 169 din Regulamentul (CEE) 2454 a

Comisiei privind dispozițiile de aplicare a reglementării (CEE) nr. 2913/1992 a

Consiliului de stabilire a Codului vamal comunitar.

În privința

majorărilor de întârziere, a arătat recurenta, sunt aplicabile dispozițiile

art. 255 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 86/2006 privind Codul vamal al

României, și cum actele administrativ fiscale sunt legale se impune și

înlăturarea dispozițiilor art. 274 C. proc. civ., nefiind îndeplinită cerința

culpei procesuale pentru obligarea la plata cheltuielilor de judecată suportate

de reclamantă.

Cererea de recurs

formulată de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale (DRAOV)

Craiova a fost întemeiată în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc.

civ. („când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când

cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii”), pe cele ale

art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (”când hotărârea pronunțată este lipsită de temei

legal ori a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii”) și pe

dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ. („recursul declarat împotriva

unei hotărâri care, potrivit legii, nu poate fi atacată cu apel nu este limitat

la motivele de casare prevăzute în art. 304 instanța putând să examineze cauza

sub toate aspectele”).

În sinteză, criticile

acestei recurente au vizat, pe de o parte, încălcarea dispozițiilor art. 261

alin. (5) pct. 5 C. proc. civ. deoarece sentința pronunțată nu cuprinde

motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, motivele

pentru care au fost înlăturate apărările în fapt și de drept ale autorităților

emitente ale actelor administrativ fiscale contestate și nu în ultimul rând

motivele pentru care au fost însușite concluziile din Raportul de expertiză

tehnică judiciară, iar pe de altă parte încălcarea prevederilor legale

incidente în speță.

Sub acest al doilea

aspect, reiterându-se situația de fapt rezultată în urma controlului vamal

inopinant tematic efectuat la societatea reclamantă pentru perioada 1 ianuarie

2007 - 31 decembrie 2008, recurenta DRAOV Craiova a făcut trimitere atât la

prevederile comunitare, respectiv art. 29 și art. 32 din Regulamentul (CEE) nr.

2913/1992 al Consiliului, art. 1 al Acordului pentru aplicarea art. VII al

Acordului general pentru tarife și comerț, 1994 (GATT) ratificat prin Legea nr.

133/1994, art. 178 din Regulamentul Comisiei (CEE) nr. 2954/1993, cât și la

reglementările naționale incidente, respectiv art. 1 alin. (2) și art. 32 alin.

(3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 125, art.

136, art. 139 și art. 157 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Se desprinde, în

opinia recurentei, concluzia evidentă că importatorul SC R.I. SRL a declarat

autorității vamale, la momentul punerii în liberă circulație (data fiecărei

operațiuni vamale în cauză), în mod eronat, valoarea în vamă a mărfurilor

importate prin nedeclararea la stabilirea și determinarea bazei de impozitare

și a sumelor înscrise în facturi și reprezentând cheltuieli pe parcurs extern

aferente acestora, cu consecința diminuării TVA datorate în vamă la data

fiecărei declarații vamale.

Cuantumul diferenței

de drepturi vamale de import - TVA a fost stabilit în sarcina intimatei în

conformitate cu art. 237 alin. (1) C. vam. al României aprobat prin Legea nr.

86/2006 și art. 214 alin. (1) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/1992 al

Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar; în

privința majorărilor de întârziere aferente diferenței de drepturi vamale -

TVA, calculul acestora s-a făcut în considerarea art. 116 (devenit art. 120)

din O.G. nr. 1992/2003.

O ultimă critică

adusă sentinței recurate s-a referit la greșita aplicare a art. 274 alin. (1)

C. proc. civ., în speță nefiind îndeplinită cerința culpei procesuale a

recurentei DRAOV Craiova pentru a putea fi obligată la plata cheltuielilor de

judecată cerute de reclamantă.

Apărările SC R.I. SRL

au fost dezvoltate în întâmpinarea depusă în recurs, cu trimitere punctuală la

fiecare din motivele invocate de cele două recurente, apreciindu-se că niciuna

din criticile acestora nu este întemeiată și că se impune menținerea ca legală

și temeinică a sentinței atacate.

Examinând cauza prin

prisma circumstanțelor de fapt și a legislației aplicabile, Înalta Curte reține

că recursurile sunt fondate și că devin incidente dispozițiile art. 312 alin.

(5) C. proc. civ. deoarece se constată că analiza curții de apel nu reprezintă

o veritabilă cercetare a fondului pricinii cu care a fost învestită, cu

consecința admiterii recursurilor și a casării sentinței recurate, cu

trimiterea cauzei spre rejudecare, pentru cele ce se vor puncta în continuare:

Obiectul controlului

cerut de DGFP Mehedinți la data de 12 februarie 2009 la sediul SC R.I. SRL a

constat în modul de determinare și declarare a valorii în vamă și în modul de

stabilire și achitare a drepturilor vamale de import și a altor taxe și

impozite în cadrul operațiunilor vamale de punere în liberă circulație a

mărfurilor derulate prin Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale

Mehedinți în perioada 1 iulie 2007 - 31 decembrie 2008.

În urma acestui

control, prin Procesul-verbal nr. 15638 din 30 aprilie 2009 DRAOV Craiova -

Serviciul Antifraudă Fiscală și Vamală a constatat că există o diferență de

obligații fiscale principale și accesorii, mai exact suma de 743.145 RON TVA și

suma de 349.370 RON majorări de întârziere, iar prin Decizia nr. 15641 din 30

aprilie 2009 privind regularizarea situației privind obligațiile fiscale

suplimentare DRAOV Craiova a stabilit în sarcina societății reclamante plata

sumelor mai înainte consemnate, aferente unui număr de 200 de operațiuni vamale

din totalul de 322 operațiuni derulate între 1 iulie 2007 - 11 iunie 2008,

mărfurile importate fiind cărbune energetic - lignit aglomerat - poziție

tarifară 27022000.00 origine Serbia.

Contestația formulată

împotriva celor două acte prin care organul vamal a stabilit în sarcina

reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată, totalizând 1.092.515 RON,

a fost respinsă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul

Agenției Naționale de Administrare Fiscală prin Decizia nr. 228 din 17 iulie

2007, cu motivarea că în cazul celor 200 de declarații vamale de punere în

liberă circulație, la data fiecărei operațiuni vamale în cauză, a fost achitată

în vama TVA calculată doar pe baza elementelor referitoare la valoarea în vamă

declarate de SC R.I. SRL conform documentelor însoțitoare ale mărfurilor

prezentate și depuse la DRAOV Mehedinți, fără a se avea în vedere și cheltuielile

de operare pe parcursul extern (cheltuieli de transport, încărcare și

manipulare legate de transportul mărfurilor importate până la punctul de

introducere pe teritoriul vamal al Comunității).

În acest context

faptic, SC R.I. SRL a solicitat anularea Deciziei nr. 228/2009 emisă de Agenția

Națională de Administrare Fiscală și pe cale de consecință a Deciziei nr.

15641/2009 și a Procesului-verbal de control nr. 15638/2009 al DRAOV Craiova.

Așa cum reiese din

considerentele sentinței aflată în control judiciar soluția de admitere a

acțiunii, de anulare a actelor administrativ-fiscale menționate și de exonerare

a societății reclamante de plata sumei totale de 1.095.515 RON (TVA și majorări

de întârziere) s-a bazat în exclusivitate pe concluzia raportului de expertiză

întocmit în cauză, potrivit căruia reclamanta nu mai are nicio obligație cu

titlu de TVA aferentă operațiunilor economice derulate în perioada 1 iulie 2007

- 11 iunie 2008.

Nu doar extrem de

succintă, dar îndeosebi neconsistentă motivare a soluției pronunțate este

imputată practic, de ambele recurente, primei instanțe.

Se observă că nu a

constituit preocuparea judecătorului fondului niciuna din apărările formulate

de pârâte, apărări care s-au axat pe nerespectarea de către reclamantă atât a

unor reglementări naționale cât și a unor reglementări comunitare, expres

indicate, în raport de obiectul cauzei, reiterate și în cuprinsul celor două

cereri de recurs.

Dând eficiență art.

201 și urm. C. proc. civ., instanța a încuviințat în cauză administrarea probei

cu expertiza tehnică contabilă, fiind absolut necesar să se ceară părerea unui

specialist, numai că obiectivul principal al expertului tehnic nu era acela de

a lămuri dacă societatea reclamantă are datorii cu titlu de TVA la bugetul

general consolidat, ci acela de a verifica în ce măsură se confirmă

constatările organului vamal anume că declarațiile în vamă aferente celor 200

de operațiuni vamale nu au inclus și cheltuielile de operare pe parcursul

extern, deci nu au fost avute în vedere la stabilirea bazei de impozitare

pentru calculul taxei pe valoarea adăugată datorate în vamă.

Experții judiciari

desemnați în cauză au răspuns la obiectivul nr. 3 din raportul de expertiză

întocmit stabilind clar că reclamanta nu a inclus în valoarea în vamă a

mărfurilor și cheltuielile pe parcursul extern al acestora și instanța reține

întocmai acest fapt în considerentele sentinței.

Aplicarea art. 18

alin. (1) din Legea nr. 554/2004 în sensul anulării actelor administrativ

fiscale nu este argumentată din punct de vedere juridic, abordarea

sprijinindu-se exclusiv pe aprecierile experților legate de înscrierea

facturilor externe ale cheltuielilor în discuție în contabilitate în raport de

care s-a achitat TVA, de dreptul de a deduce TVA dacă s-ar fi inclus în

valoarea în vamă a cheltuielilor pe parcursul extern și, în final, de lipsa

oricărei datorii fiscale sub formă de TVA „pentru că aceasta a fost achitată în

modalitatea menționată mai înainte”.

Critica lipsei

rolului activ conferit de art. 129 alin. (5) C. proc. civ. judecătorului este

întemeiată în acest context, fiind evident că nu s-a răspuns niciuneia din

apărările celor două pârâte care au invocat în susținerea legalității actelor

emise dispoziții legale naționale de referință pentru cauza dedusă judecății -

Codul fiscal, Codul de procedură fiscală, Codul Vamal al României - dar și

norme din legislația comunitară - Regulamentul (CEE) nr. 2913/1992 al

Consiliului de instituire a Codului Vamal Comunitar (art. 29 și art. 32),

Regulamentul Comisiei (CEE) nr. 2454/1993 (art. 178).

Mai mult, deși prin

încheierea de ședință din 2 iulie 2010 nu se primesc obiecțiunile formulate de

pârâta DRAOV Craiova la raportul de expertiză, considerându-se că acestea

vizează strict probleme de drept, judecătorul fondului nu lămurește problemele

juridice aflate în dispută, limitându-se la însușirea întocmai a concluziilor

experților contabili care au constatat că societatea reclamată nu are datorii

fiscale, cu titlu de TVA, neachitate față de bugetul general consolidat pentru

operațiunile economice derulate în perioada ce a făcut obiectul controlului

DRAOV Craiova.

Toate cele expuse, la

care se adaugă și necesitatea de a nu priva părțile de un grad de jurisdicție

și de a le asigura o protecție reală a dreptului la un proces echitabil așa cum

este consacrat de art. 6 § 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, sunt

elemente care impun casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare

aceleiași instanțe.

Instanța de

rejudecare urmează că arată în concret motivele de fapt și de drept pe care va

înțelege să-și fundamenteze soluția la care se va opri, să își însușească sau

să înlăture motivat susțineri sau apărări făcute în cauză și detaliate atât

prin acțiune și întâmpinări, cât și prin cererile de recurs rezumate în

considerentele prezentei decizii.

Văzând și

dispozițiile art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 modificată și completată

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E:

Admite recursurile

declarate de Agenția Națională de Administrare Fiscală și de Direcția Regională

pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova în nume propriu și pentru

Autoritatea Națională a Vămilor împotriva Sentinței nr. 354 din 9 iulie 2010 a

Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

atacată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată, în

ședință publică, astăzi 15 noiembrie 2011.