ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3100/2010

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1.Obiectul cererii Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC D.H.L.S.S. SRL, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - D.G.F.P. Brașov, a solicitat suspendarea executării actului administrativ - decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. 1116 din 29 octombrie 2009 emisă de pârâtă, până la pronunțarea instanței de fond, precum și obligarea pârâtei la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de proces.

î n motivarea cererii, reclamanta a arătat că prin actul administrativ a cărei suspendare a executării se solicită, s-au stabilit: - baza impozabilă stabilită suplimentar pentru perioada 17 decembrie 2004-30 iunie 2009 pentru impozitul pe profit în valoare de 22.591.756 lei; - impozit, taxă, contribuție stabilită suplimentar de plata/obligațiile fiscale accesorii de plata pentru perioada 17 decembrie 2004 - 30 iunie 2009 pentru impozitul pe profit în valoare de 3.614.681; - baza impozabilă stabilită suplimentar pentru perioada 17 decembrie 2004-30 iunie 2009 pentru majorări de întârziere în valoare de 3.614.681 lei; - impozit, taxă, contribuție stabilită suplimentar de plată/obligații fiscale accesorii de plată pentru perioada 17 decembrie 2004 - 30 iunie 2009 pentru majorări de întârziere în valoare de 1.898.947 tei.

Susține reclamanta că prejudiciul material este evident previzibil, iar, în măsura în care ulterior s-ar constata nelegalitatea actului administrativ atacat, repararea prejudiciului cauzat ar fi deosebit de dificilă. Prin introducerea dispozițiilor ce dau posibilitatea reclamantului de a solicita suspendarea unui act administrativ atacat, intenția legiuitorului a fost aceea de a salvgarda interesele persoanei vătămate printr-un act administrativ, până la momentul în care instanța judecătorească se pronunță cu privire la legalitatea acestuia. 2. Hotărârea primei instanțe Prin sentința nr. 1 din 7 ianuarie 2010, Curtea de apel a admis cererea reclamantei.

Prima instanță a reținut că în cauză sunt îndeplinite în mod obiectiv două dintre condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 și anume, decizia de impunere în privința executării căreia se solicită suspendarea, constituie un act administrativ fiscal, subsumându-se definiției stabilite de art. 2 lit. c) din Legea nr. 554/2004 și, de asemenea, în cauză a fost sesizată autoritatea publică emitentă cu plângere prealabilă. În ceea ce privește cazul bine justificat, instanța a reținut că în cadrul procedurii suspendării executării actului administrativ nu poate fi prejudecat fondul litigiului, astfel că existența cazului bine justificat trebuie să poată fi examinată printr-o cercetare sumară a aparenței dreptului.

î n ordinea expusă de reclamantă, dar cu referire la situația prezentată în raportul de inspecție fiscală, se conturează în cauză o serie de împrejurări de natură a crea o îndoială asupra legalității actului administrativ fiscal atacat, datorată raționamentelor ample construite de organul fiscal cu ocazia includerii unor sume mari în categoria veniturilor nedeductibile și față de care reclamanta a adus o scrie de contraargumente în susținerea corectitudinii operațiunilor contabile demontate de organele fiscale. În cauză nu poate fi stabilită, față de maniera de expunere a argumentelor organului fiscal și de aspectele învederate în acest sens de reclamantă ,o aparență a unor stări de fapt fiscale complete referitoare la serviciile de management și „cheltuielile de cazare" stabilite de organul fiscal, fapt ce conduce la o îndoială asupra legalității actului administrativ atacat.

Existența cazului bine justificat nu presupune prezentarea unor dovezi de nelegalitate evidentă, căci o asemenea cerință și interpretare ar echivala cu prejudecarea fondului cauzei. Fără a aduce atingere principiului legalității actului administrativ fiscal, aspectele prezentate, aparent valabile, conduc la crearea unei îndoieli în privința actului contestat în sensul cazului bine justificat. Privitor la prevenirea unei pagube iminente, instanța a constatat că, raportat la situația financiară pe ultimii ani a societății reclamante, reflectată de datele cuprinse în preambulul raportului de inspecție fiscală, se observă că executarea creanței stabilite prin decizia de impunere va atrage grave consecințe sub aspectul continuării activității acesteia.

Din acest punct de vedere, iminența nu mai trebuie dovedită, întrucât față de societatea reclamantă s-au luat măsura sechestrului și a popririi. În același sens, în măsura în care executarea creanței va fi finalizată înainte de verificarea de către instanță a legalității și temeiniciei actului administrativ fiscal, ar putea lua naștere consecințe grave sau chiar iremediabile în cazul anulării fie și parțiale a actului atacat. Toate aceste elemente, deopotrivă de ordin obiectiv și subiectiv, ce atrag incidența în cauză a tuturor condițiilor impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004, justifică suspendarea executării actului administrativ fiscal atacat până la pronunțarea instanței de fond.

Această măsură este în acord și cu recomandarea nr. R(89) 8 adoptată de Comitetul de Miniștri din cadrul Consiliului Europei la 13 septembrie 1989, referitoare la protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă în cuprinsul căreia se arată că executarea imediată și integrală a actelor administrative contestate sau susceptibile de a fi contestate poate cauza persoanelor juridice, în anumite circumstanțe, un prejudiciu ireparabil pe care echitatea îl impune a fi evitat, în măsura posibilului. 3. Recursul exercitat de autoritatea fiscală Împotriva acestei sentințe a promovat recurs, în termen legal, pârâta D.G.F.P. Brașov, invocând prevederile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc.

civ.. În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a făcut o expunere rezumativă a temeiurilor stabilirii debitelor fiscale contestate și a arătat, în esență, că instanța a reținut în mod greșit îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, fără o analiză aprofundată a aspectelor invocate de reclamantă prin raportare la apărările formulate de pârâtă. În ceea ce privește condiția cazului bine justificat, recurenta-pârâtă a arătat că aceasta nu poate fi dedusă din simpla existență a unei polemici între organul fiscal și contribuabil, care nu este decât o expresie a principiului contradictorialității.

A mai arătat că instanța învestită cu o cerere de suspendare în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, câtă vreme actul fiscal este supus procedurii administrative de contestare conform Titlului IX din Codul de procedură fiscală, nu poate cerceta aparența dreptului sub aspectul temeiniciei și legalității obligațiilor fiscale, ci mai mult din punctul de vedere al condițiilor de formă, de valabilitate a actului prin raportare la textul de lege în baza căruia a fost emis. În opinia recurentei-pârâte instanța de fond a reținut în mod greșit aplicarea în cauză și a Recomandării nr. R(89)8 din 1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei, fără să efectueze o analiză a existentei unui argument juridic aparent valabil față de legalitatea actului administrativ.

Astfel, simpla constatare a faptului că organele fiscale nu au luat în considerare metodologia de reevaluare a imobilizărilor corporale la noțiunea de imobil promis la vânzare și efectele declarării în acest mod a unor active, precum și la noțiunea de imobil destinat utilizării pe baza continuă nu poate îmbrăca forma argumentului juridic despre care se face vorbire în Recomandarea menționată. Cu privire la paguba iminentă, recurenta-pârâtă a arătat că existența ei este doar afirmată, iar nu dovedită de către intimata-reclamantă, care nu a făcut decât să susțină că punerea în executare a actului administrativ-fiscal contestat i-ar produce un prejudiciu, extrem de grav și imposibil de înlăturat, fără să prezinte probe în acest sens.

4.Apărările intimatei-reclamante Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă a solicitat respingerea recursului ca nefondat și a argumentat pe larg îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenta-pârâtă și a prevederilor art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Actul administrativ-fiscal a cărui suspendare de executare se solicită este decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 116 din 29 octombrie 2009, prin care în sarcina intimatei-reclamante s-a stabilit un impozit pe profit suplimentar în cuantum de 3.614.681 lei și majorări de întârziere aferente în sumă de 1.898.947 lei.

Din motivarea în fapt a deciziei de impunere rezultă, în esență, că obligațiile fiscale stabilite suplimentar sunt consecința modificării bazei impozabile, efectuate ca urmare a constatării, în cadrul inspecției fiscale, a unor nereguli privind evidențierea în contabilitate a activelor imobilizate, reevaluarea imobilizărilor corporale și deductibilitatea unor cheltuieli. Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliului Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea română corespunde recomandării Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei, reținute în considerentele sentinței atacate, pentru că prevede, în art. 14 și art. 15 din Legea nr. 554/2004, atribuția instanței de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autoritățile publice în contextul puterii lor discreționare. Art. 14 din Legea nr. 554/2004 impune, în acest scop, îndeplinirea cumulativă a condiției existenței unui caz bine justificat și a iminenței unei pagube, conform definițiilor legale cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. ș) și t) din același act normativ.

Cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Din acest punct de vedere, soluția pronunțată de prima instanță și considerentele pe care s-a fundamentat aceasta sunt la adăpost de orice critică, pentru că împrejurările de fapt amplu și detaliat descrise în motivarea sentinței conturează o îndoială serioasă asupra modului în care autoritatea fiscală a interpretat și aplicat metodologia de reevaluare a activelor și modalitatea de înregistrare în contabilitate a acestora și a stabilit nedeductibilitatea unor cheltuieli de transport și cazare efectuate în baza contractului de servicii supus analizei.

Contrar susținerilor recurentei-pârâte, cazul bine justificat poate fi reținut pe baza unor indicii de răsturnare a prezumției de legalitate, decelate dintr-un probatoriu căruia nu i se poate pretinde amploarea și consistența probelor ce urmează a fi administrate în cadrul acțiunii în anularea actului pentru că, în caz contrar, s-ar prejudeca fondul cauzei – ceea ce nu este permis în cadrul procedurii sumare suspendării de executare. Și în ceea ce privește condiția pagubei iminente curtea de apel a făcut o evaluare adecvată a datelor speței, luând în considerare: situația financiară pe ultimii ani a societății reclamante, reflectată în elementele cuprinse în preambulul raportului de inspecție fiscală, instituirea sechestrului și a popririi și riscul de afectare a continuării activității societății.

2.Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Având în vedere considerentele expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul formulat potrivit art. 14 alin. (4) din Lege nr. 554/2004, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

IN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Brașov împotriva sentinței nr. 1/F din 7 ianuarie 2010 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 11 iunie 2010.