ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 726/2010

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București la 29 mai 2009, reclamanta SC ”N.O.” SRL a chemat în judecată pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice sector 2 solicitând să se dispună suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 112 din 27 martie 2009, privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală. În motivarea cererii, reclamanta a arătat că a identificat și achiziționat în cursul anului 2007 un număr de două terenuri învecinate, situate în zona orașului Târgu Mureș. Achiziția terenurilor a vizat edificarea de către reclamantă a unui centru de afaceri și comerț tip „mall”.

Întrucât la momentul achiziției terenurilor pe acestea se aflau anumite clădiri dezafectate ce nu mai corespundeau necesităților de afaceri, aceste clădiri au fost ulterior demolate, astfel încât pe terenul eliberat să se poată realiza construcția centrului de afaceri și comerț. Astfel, prin Decizia de impunere nr. 112 din 27 martie 2009 având la bază Raportul de inspecție fiscală nr. 712991din 16 martie 2009, s-au dispus obligații suplimentare de plată aferente TVA solicitată la rambursare, conform demersului de taxă înregistrat la 26 ianuarie 2009 concret, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare de plată TVA, în cuantum de 2.787.944 RON plus majorări de întârziere în sumă de 359.206 RON, urmare a ajustării de către organul de control a dreptului de deducere a taxei aferente achiziției de clădiri și terenuri, în temeiul art. 145 alin. (4) lit. d) a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Reclamanta a arătat că împotriva deciziei de impunere a formulat contestație înregistrată la organul fiscal la data de 27 aprilie 2009, prin care a invocat nelegalitatea încadrării clădirilor (dezafectate) în categoria „bunuri de capital” precum și tratamentul fiscal aplicat de către organul de control clădire dezafectată, exprimându-și îndoiala cu privire la legalitatea actului atacat. La 22 mai 2009 organul fiscal a instituit măsura popririi asupra disponibilității bănești ale reclamantei. Reclamanta a precizat că măsura suspendării deciziei de impunere fiscală este justificată, având în vedere serioasele îndoieli cu privire la legalitatea actului sus-amintit cât și pericolul iminent și prejudiciile materiale constând în încetarea desfășurării activității economice în condițiile în care proiectul este finanțat din credit bancar.

Prin Sentința civilă nr. 2782 din 26 iunie 2009, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a admis cererea reclamantei și a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 112 din 27 martie 2009 până la pronunțarea instanței de fond. În motivarea soluției judecătorul fondului a reținut că reclamanta a făcut dovada parcurgerii prealabile, în condițiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, contestația fiind înregistrată la Direcția Finanțelor Publice a municipiului București, sub nr. 19854/27 aprilie 2009. Cu privire la îndeplinirea condiției cazului bine justificat, instanța de fond a făcut aprecieri care vizează legalitatea raportului de inspecție fiscală.

S-a reținut că încadrarea bunurilor imobile (clădiri și terenuri) în sfera de cuprindere a art. 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 este neîntemeiată și de natură să creeze îndoieli serioase în privința legalității actului. Astfel, organul de control fiscal a apreciat în mod greșit dispozițiile art. 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal, reprezentând dreptul de deducere TVA aferentă achizițiilor de clădiri și terenuri. În speță, pârâta a aplicat același tratament fiscal atât pentru clădiri cât și pentru terenuri în considerarea faptului că reclamanta a înregistrat în evidența contabilă, în contul 212 „clădiri”, imobilul astfel achiziționat (clădiri plus terenuri) și a declarat la Direcția impozite și Taxe Locale Târgu Mureș întreaga valoare a imobilului pe clădiri.

Or, TVA aferentă achiziționări terenurilor, nu se supune regulii de ajustare prevăzute de art. 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 517/2003, pentru considerentul că terenurilor nu li se aplică același tratament fiscal aplicabil clădirilor, în aceste condiții fiind integral deductibilă. Mai mult, organul de control încadrează „clădirile dezafectate” achiziționate impunerii cu terenurile în categoria „bunuri de capital”, respectiv active corporale fixe, fără a avea în vedere dispozițiile art. 125 1 alin. (1) pct. 3 din legea nr. 571/2003, situație în care TVA aferentă achiziției lor nu se supune regulilor de ajustare a taxei prevăzute de art. 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003. Totodată, s-a apreciat că măsura suspendării se impune, fiind îndeplinită și condiția pagubei iminente.

Executarea deciziei de impunere ar pune reclamanta în situația de a nu putea finaliza proiectul de edificare al centrului de comerț și afaceri, ceea ce ar conduce la imposibilitatea desfășurării raporturilor contractuale cu banca creditoare, aspecte de natură să creeze acesteia importante pagube iminente cât și prejudicii materiale viitoare previzibile. Împotriva acestei sentințe, considerată nelegală și netemeinică a formulat recurs Administrația Finanțelor Publice sector 2 (AFP sector 2), invocând ca temei dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ. Prin motivele de recurs recurenta-intimată aduce, în esență, critici sentinței atacate în sensul că în mod greșit instanța a apreciat că în cauză sunt îndeplinite condițiile impuse de legiuitor pentru a se putea dispune suspendarea executării actului administrativ - fiscal contestat.

Recurenta-pârâtă arată că nu a fost făcută dovada îndeplinirii procedurii prealabile prevăzută de art. 7 din Legea nr. 554/2004. Cu privire la condiția care vizează cazul bine justificat se susține că aceasta nu a fost dovedită iar cele reținute de instanța de fond vizează aspecte de fond care nu puteau fi cercetate cu ocazia soluționării cererii cu care a fost învestită, respectiv suspendarea Deciziei de impunere nr. 112/2009. Se arată că propria culpă a reclamantei prin nerespectarea dispozițiilor legale ca urmare a neînregistrării corecte a unor operațiuni contabile nu poate să conducă la îndeplinirea condiției prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004 referitoare la paguba iminentă, astfel cum a fost definită în art. 2 alin. (1) lit. ș) din legea menționată.

De asemenea, se susține că toate afirmațiile intimatei-reclamante sunt pur formale și nu au fost dovedite astfel că în mod greșit a fost admisă cererea de suspendare. Recurenta-pârâtă a formulat și note scrise prin care a reiterat susținerile din cererea de recurs precum și faptul că prin Decizia nr. 272 din 29 iulie 2009 Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins ca neîntemeiată contestația împotriva Deciziei nr. 112/2009. Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că a parcurs etapa plângerii prealabile, astfel că nu mai avea obligația ca înainte de a se adresa instanței de contencios administrativ să formuleze o nouă plângere administrativă înainte de a solicita suspendarea actului administrativ fiscal.

În opinia intimatei-reclamante au fost dovedite în cauză condițiile necesare pentru suspendarea actului administrativ fiscal referitoare la cazul bine justificat și paguba iminentă. Înalta Curte de Casație și Justiție, analizând recursul în raport de criticile formulate, de înscrisurile care există la dosarul cauzei, de dispozițiile legale incidente cât și prin prisma dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ., constată că acesta este nefondat. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, „în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond”.

Deci, pentru a admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanța de fond trebuie să constate și să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiții cerute de art. 14 alin. (1) menționat, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepțională. Îndeplinirea condițiilor cazului bine justificat și a iminenței unei pagube sunt supuse aprecierii judecătorului, care efectuează o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza circumstanțelor de fapt și de drept ale cauzei. Acestea trebuie să ofere indicii suficiente de răsturnare a prezumției de legalitate și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube în cazul particular supus evaluării.

Cazul bine justificat este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind o împrejurare legată de starea de fapt și de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ. Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ trebuie să rezulte cu ușurință în urma unei cercetări sumare a aparenței dreptului, pentru că în cadrul procedurii suspendării executării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului. Or, în speță, motivele invocate de intimata-reclamantă nu au caracterul unor indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate a actului administrativ fiscal, ci necesită o analiză pe fond a raportului juridic dedus judecății.

După cum se constată, prima instanța soluționând cererea de suspendare a intrat în cercetarea fondului în ceea ce privește legalitatea Deciziei de impunere nr. 112/2009, fapt de altfel nepermis, întrucât cererea de chemare în judecată are un alt obiect, respectiv suspendarea actului administrativ fiscal. Prin urmare, în mod greșit instanța de fond a apreciat ca fiind îndeplinită condiția „cazului bine justificat” deoarece în cuprinsul hotărârii recurate nu sunt indicate fapte sau împrejurări de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ fiscal fără a fi analizat fondul cauzei, care este atributul instanței care va soluționa eventuala cerere referitoare la anularea Deciziei de impunere nr. 112/2009.

Mai mult, prin Decizia nr. 272/2009 a fost soluționată contestația împotriva Deciziei de impunere nr. 112/2009, ce formează obiectul cererii de suspendare în sensul respingerii ca neîntemeiată. În acest context este nefondată critica recurentei-pârâte privind neîndeplinirea condiției referitoare la plângerea prealabilă întrucât Decizia nr. 272/2009 reprezintă chiar soluția la plângerea administrativă prealabilă. Cât privește criticile referitoare la îndeplinirea condiției pagubei iminente, Înalta Curte constată, de asemenea, că argumentele reținute în sentința atacată sunt nefondate, pentru că paguba iminentă nu se prezumă, ci trebuie dovedită de persoana lezată, prin probe concludente.

Intimata-reclamantă nu a administrat nici un fel de probă de natură să formeze convingerea instanței în sensul iminenței unei pagube materiale greu sau imposibil de înlăturat ulterior în cazul în care în final actul ar fi anulat, astfel încât să se circumscrie caracterului de excepție al suspendării executării actului administrativ, conform fizionomiei pe care legea în prezent în vigoare o conferă acestei instituții juridice.

Mai mult, în cazul actelor administrativ fiscale prin care se dispune în sarcina persoanei vătămate plata unei sume de bani, îndeplinirea condiției prevenirii unei pagube iminente nu este dovedită și demonstrată prin simpla susținere că plata sumei respective conduce la producerea unui prejudiciu în patrimoniul acesteia, întrucât astfel s-ar ajunge la concluzia că această cerință este presupusă în majoritatea actelor administrative din această categorie, ceea ce ar contraveni caracterului de excepție al instituției suspendării executării actelor administrative în reglementarea Legii nr. 554/2004. În concluzie, în raport de cele reținute mai sus, instanța de fond a apreciat în mod greșit că sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare pentru a fi admisă cererea de suspendare a actului administrativ fiscal în cauză.

Având în vedere toate considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) teza I, alin. (3) C. proc. civ. coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, va admite recursul, va casa sentința recurată și va respinge cererea de suspendare formulată de reclamantă ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice - sector 2 împotriva Sentinței civile nr. 2782 din 26 iunie 2009 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal. Casează sentința atacată și respinge cererea de suspendare formulată de reclamanta SC ”N.O.” SRL. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 11 februarie 2009