ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 248/2006

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată la data

de 23 noiembrie 2004, reclamanta SC S.I. SRL Brașov a chemat în judecată

Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală -

Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Controlului

Fiscal Brașov, solicitând anularea parțială a deciziei nr. 323 din 20 octombrie

2004, emisă de prima pârâtă (respectiv a pct. 1 și 2 al acesteia) și a

procesului-verbal nr. 633 din 26 ianuarie 2004, întocmit de pârâta secundă,

pentru sumele de 12.565.502.416 lei și 135.608.831 lei, precum și menținerea

pct. 3 din decizia nr. 323/2004, pentru suma de 3.284.832.481 lei.

În motivarea acțiunii sale,

reclamanta a arătat că în mod nelegal au fost calculate în sarcina sa, datorii

la bugetul de stat, reprezentând impozit pe profit, dobânzi aferente

impozitului pe profit și penalități de întârziere în sumele cuprinse în

procesul-verbal de control și menținute prin decizia atacată.

Cu privire la impozitul pe profit,

în sumă de 5.184.734.375 lei, dobânzile aferente, în sumă de 420.701.991 lei și

penalitățile de întârziere, în sumă de 129.263.703 lei, reclamanta a susținut

că în mod greșit nu a fost avută în vedere situația modului de înregistrare în

contabilitate a cheltuielilor efectuate în favoarea persoanei fizice S.A., în

perioada 1 ianuarie 2003 - 30 septembrie 2003, din care rezultă că societatea a

înregistrat venituri din prestări de servicii, în baza unui contract de

comision, cu respectarea prevederilor art. 9 alin. (7) lit. s) din Legea nr.

414/2002, precum și a pct. 9.14 din H.G. nr. 859/2002, privind metodologia de

calcul a impozitului pe profit, dovedind realitatea serviciilor efectuate de

prestator.

Referitor la impozitul pe profit, în

sumă de 1.398.600.000 lei, dobânzi aferente, în sumă de 61.258.680 lei și

penalitățile de întârziere, în sumă de 20.979.000 lei, reclamanta a considerat

că în mod eronat au reținut autoritățile fiscale, că nu a respectat

dispozițiile legale, în condițiile în care, dimpotrivă, a respectat prevederile

art. 9 alin. (7) din Legea nr. 414/2002 și pct. 9.14 din H.G. nr. 859/2002,

motiv pentru care, în opinia sa, suma de 5.594.400.000, înregistrată pe

cheltuieli de exploatare în luna septembrie 2003, este deductibilă fiscal.

Aceasta, chiar dacă în contabilitate, la momentul plății (factura externă nr.

13 din 9 aprilie 2004, în valoare de 150.000 Euro, achitată conform dispoziției

de plată valutară externă din 2 iunie 2003), societatea nu a înregistrat pe

cheltuieli de exploatare, suma plătită în favoarea prestatorului extern SC C.

SRL Torino, suma respectivă fiind înregistrată pe astfel de cheltuieli, în luna

septembrie 2003, prin nota contabilă nr. 46570, întrucât în acel moment

societatea a primit documentele justificative care atestă efectuarea prestațiilor.

În legătură cu impozitul pe profit,

în sumă de 2.387.200.000 lei, dobânzi aferente, în sumă de 239.197.440 lei și

penalități de întârziere, în sumă de 71.616.000 lei, reclamanta a precizat că

nu datorează aceste sume aferente cheltuielilor cu prestațiile efectuate de

către diverse societăți, întrucât, pe de o parte, în baza autorizației de

perfecționare activă nr. 319 din 18 aprilie 2002, societatea efectuează

operațiuni de import temporare pentru materii prime și materiale de la T.A SRL Italia și are încheiate contracte de prestări de servicii cu societăți din țara către

care trimite, spre prelucrare, bunurile importate temporar în baza avizelor de

însoțire a mărfii, împreună cu desenele pieselor, proiectele stanțelor

(prestare de servicii înregistrată în contabilitate în contul 704 „Venituri din

prestări de servicii”). Pe de altă parte, aceste proiecte au fost modificate în

parte de către SC A.C. SRL (iar nu realizate de aceasta) care a încasat în

conturi bancare din România, în valută, exportul bunurilor și beneficiază de

cota redusă de 12,5% la calculul impozitului pe profit.

În aceste condiții, arată

reclamanta, societatea, conform registrului de evidență fiscală întocmit la

data de 30 iunie 2003 și 30 septembrie 2003, a calculat cota redusă de impozit, numai pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor

încasate în volumul total al veniturilor, fiind aplicabile dispozițiile pct.

2.13 din H.G. nr. 859/2002, astfel cum a fost modificat prin H.G. nr. 22/2003.

Cu privire la prestările de serviciu

pentru care societatea a aplicat cota redusă de impozit pe profit referitor la SC E. SRL, în sumă de 621.398.700 lei, reclamanta a arătat că a efectuat prestarea de

service, în baza comenzilor transmise de către beneficiarul extern, aplicând

corect cota redusă de 12,5% la calculul impozitului pe profit, contrar celor

reținute de autoritățile fiscale.

Concluzionând, reclamanta a apreciat

că în mod greșit, autoritățile fiscale nu au reținut că a respectat prevederile

art. 1 alin. (4) din Legea nr. 414/2002, pct. 2.4 și 2.8 din H.G. nr. 859/2002

și cele ale pct. 2.13 din H.G. nr. 859/2002, modificată prin H.G. nr. 22/2003.

Curtea de Apel Brașov, secția de

contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 80/F/CA din 14 iunie 2005, a admis acțiunea reclamantei, a dispus anularea deciziei nr. 323 din 20 octombrie 2004, cu

privire la suma de 12.565.502.416 lei și suma de 135.608.841 lei (cuprinse în

pct. 1 și 2 din decizie), în sensul că a admis contestația reclamantei, pentru

aceste sume și a menținut dispozițiile cuprinse în pct. 3 din această decizie.

Pentru a se pronunța în sensul

arătat, instanța de fond, având în vedere expertiza efectuată în cauză,

înscrisurile privind serviciile contractate de reclamantă, cu persoane fizice,

a reținut, în esență, caracterul deductibil al cheltuielilor ocazionate cu

plata acestor servicii către terți, raportat la prevederile legii și că

reclamanta a calculat corect impozitul pe profit, nedatorând, astfel, nici

dobânzile și penalitățile aferente neexistând baza de calcul a acestora.

Împotriva acestei sentințe a

declarat recurs, în termen legal, Direcția Generală a Finanțelor Publice

Brașov, în nume propriu și pentru Ministerul Finanțelor Publice - Agenția

Națională de Administrare Fiscală, criticând-o pentru nelegalitate și

netemeinicie și invocând dispozițiile art. 304 pct. 9 și cele ale art. 304

1

C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor de recurs,

se susține că în mod greșit instanța de fond nu a reținut că din înscrisurile

administrate la dosarul cauzei este evidentă intenția (deja realizată) a

societății intimate, ca în cadrul activității sale să își transfere o mare

parte din venituri în țara de origine a investitorilor, prin includerea la

capitolul „cheltuieli”, a unor sume considerabile, pe care le apreciază ca

făcute în baza unor prestări de servicii, precum și sume cu cheltuieli de

deplasări și reprezentare, cărora încearcă să le dea caracter de

deductibilitate fiscală, sustrăgându-se deliberat de la plata unor obligații

fiscale sau diminuând baza de impozitare cu aceeași intenție de diminuare a

veniturilor bugetului statului, aferente activității sale.

În opinia recurentei, instanța de

fond a analizat superficial soluțiile autorităților fiscale și în contextul

materialului probator a dat valoare probantă total greșită probei cu expertiza

contabilă (raport de expertiză și suplimentul la acesta).

Mai mult, arată recurenta, instanța

de fond a admis contestația, chiar și pentru sumele pe care expertul, în urma

reconsiderării punctului de vedere exprimat în raportul de expertiză, le-a

considerat ca datorate și le-a evidențiat în final la capitolul „Concluzii” din

suplimentul la raport. Acest aspect conferă, în opinia recurentei,

contradictorialitate între dispoziții și considerente.

În plus, arată recurenta, pentru

sumele pe care intimata-reclamantă le-a considerat deductibile fiscal, expertul

nu a putut să clarifice caracterul deductibil al acestora, întrucât probele

prezentate nu sunt suficiente, fiind încălcate dispozițiile art. 2 alin. (4) și

(5) al Legii nr. 414/2002 și pct. 2, 4 și 5 din H.G. nr. 859/2002. Aceasta,

întrucât nefiind prezentate acte justificative cerute de dispozițiile legale,

ci doar înscrisuri care ar justifica cheltuiala în mod formal, nu se poate

aprecia asupra caracterului deductibil al respectivelor cheltuieli, chiar dacă

în mod greșit instanța de fond a apreciat că este posibil acest lucru.

Printr-un alt motiv de recurs se

susține că în mod greșit a apreciat instanța de fond că în cauză sunt

aplicabile facilitățile fiscale privind impozitul pe profit, respectiv cota

redusă de impozit de 12,5%, întrucât produsele realizate prin procesare nu s-au

făcut prin activitate proprie.

Examinând cauza, în raport cu toate

criticile formulate soluției instanței de fond, cu întreg probatoriul administrat,

precum și cu dispozițiile legale incidente pricinii, inclusiv cele ale art. 304

1

C. proc. civ., se constată că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi

expuse în continuare.

În conformitate cu dispozițiile art.

9 alin. (7) lit. s) din Legea nr. 414/2002, privind impozitul pe profit

(aplicabile în perioada verificată), sunt cheltuieli nedeductibile,

cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, prestări de servicii sau

asistență, în situația în care nu sunt încheiate contracte în formă scrisă și

pentru care beneficiarii nu pot justifica prestarea acestora pentru activitatea

autorizată, iar potrivit dispozițiilor pct. 9.14 din H.G. nr. 859/2002, în baza

acestor prevederi este necesar ca serviciile să fie efectiv prestate, să fie executate

în baza unui contract scris care să cuprindă date referitoare la prestatori,

termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și a tarifelor

percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea

cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a

contractului sau pe durata realizării obiectului contractului.

De asemenea, conform art. 9 alin. (1) din Legea nr.

414/2002, la calculul profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile,

numai dacă sunt aferente veniturilor impozabile, iar potrivit prevederilor pct.

9.1 din H.G. nr. 859/2002, cheltuielile efectuate de un contribuabil sunt

considerate ca fiind aferente veniturilor impozabile, numai dacă sunt efectuate

în scopul realizării veniturilor.

În cauză, se constată că în perioada

controlată se impunea, pe de o parte, verificarea efectivității prestației prin

analiza documentelor justificative care atestă efectuarea serviciilor prevăzute

de Legea nr. 414/2002, art. 9 alin. (7) lit. s).

Pe de altă parte, era necesar, atât

a se clarifica dacă cheltuielile efectuate în avans, deci cele care nu s-au

concretizat în venituri în aceeași perioadă, afectează sau nu cuantumul

cheltuielilor ce intră în calculul profitului impozabil, cât și a se stabili

dacă acestea devin deductibile la momentul realizării veniturilor sau și

înainte, făcându-se și aplicarea dispozițiilor Ordinului Ministerului

Finanțelor nr. 306/2002, pentru aprobarea Reglementărilor contabile

simplificate, armonizate cu directivele europene (Secția IV - Terți, pct.

4.9.6.).

În cauză, era necesar și a se

verifica dacă societatea dovedește realitatea efectuării prestărilor de

proiectare, cu documente, precum și a prestărilor privind modificările de

proiecte realizate în raport cu obiectul contractului.

Totodată, avându-se în vedere

dispozițiile art. 2 alin. (4) și (5) din Legea nr. 414/2002, precum și cele ale

H.G. nr. 855/2002, se impunea verificarea pentru perioada 1 aprilie 2003 - 30

septembrie 2003, a corectitudinii calculării cotei reduse de impozit pe profit.

Aceasta și în raport cu caracterul activității desfășurate de societate.

În cauză, Înalta Curte de Casație și

Justiție constată, pe de o parte, că instanța de fond s-a preocupat de

clarificarea tuturor aspectelor arătate în cele ce preced, atunci când a dispus

administrarea unor probe și în principal, efectuarea unei expertize de

specialitate.

Pe de altă parte însă, Înalta Curte de Casație și

Justiție constată că între concluziile raportului de expertiză și cele ale

răspunsului la obiecțiunile formulate de pârâți, iar nu de către reclamantă,

sunt diferențe notabile, situație care, deși reținută de instanța de fond, nu a

fost apreciată ca fiind de natură a impune noi clarificări. Dimpotrivă,

instanța de fond a apreciat răspunsul la obiecțiuni, ca fiind convingător.

În plus, se constată că în obiecțiunile formulate,

pârâții au arătat că nu au fost convocați la expertiză, iar expertul a precizat

că expertiza s-a efectuat la domiciliul său, „pe baza documentelor aflate la

dosarul cauzei și a celor puse la dispoziție de către reclamantă”, situație în

care era necesar a se aprecia asupra necesității aplicării dispozițiilor art. 208 C. proc. civ.

De altfel, Înalta Curte de Casație

și Justiție constată că, deși prin încheierea din 26 aprilie 2005, instanța de

fond a dispus ca expertul să răspundă obiecțiunilor formulate, totuși, din

conținutul răspunsului său la obiecțiuni, aceasta face doar „precizări” cu

privire la obiectivele expertizei, concluzionând că societatea nu datorează

impozit pe profit, dobânzi și penalități aferente și anexând un set de

înscrisuri, dintre care unele ilizibile, iar altele în limba italiană) sau

traduse fără încheiere de legalizare.

Prin urmare, se constată că în

raport cu cele arătate, se impunea efectuarea unei noi expertize care să

verifice și să lămurească pe deplin toate aspectele invocate de părți. Aceasta,

cu atât mai mult, cu cât aplicarea textelor de lege nu se realizează

independent de situația de fapt ce trebuie stabilită cu certitudine și nici în

raport cu un volum mare de înscrisuri, dar stufos, neconcludent și precar sub

aspect probatoriu.

În consecință, se va admite recursul declarat în

cauză, se va casa sentința atacată și se va trimite cauza, spre rejudecare,

aceleiași instanțe, pentru a se proceda în sensul celor mai sus arătate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta

Direcția Generală a Finanțelor Publice - Direcția Controlului Fiscal Brașov, în

nume propriu și în reprezentarea Ministerului Finanțelor Publice - Agenția

Națională de Administrare Fiscală, împotriva sentinței civile nr. 80/F/CA din

14 iunie 2005 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și

fiscal.

Casează sentința civilă atacată și

trimite cauza, spre rejudecare, la aceeași instanță.

Pronunțată în ședință publică,

astăzi 25 ianuarie 2006.