ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 470/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 470/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prima instanță

Prin acțiunea înregistrată la Curtea de Apel Brașov, reclamanta SC K.T. SRL, în contradictoriu cu pârâții A.N.A.F. și D.G.A.M.C.,

a solicitat instanței anularea parțială a Deciziei D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F.

nr. 370 din 27 decembrie 2007 privind contestarea sumei de 978.483 lei impozit

pe profit și 895.990 lei majorări de întârziere și dobânzi, precum și anularea

parțială a Deciziei de impunere a D.G.A.M.C. nr. 171 din 19 iulie 2007 în

privința obligațiilor suplimentare de plată stabilite de

inspecția fiscală pentru suma de 1.874.473 lei,

reprezentând: 978.483 lei impozit

pe profit și 895.990 lei majorări de

întârziere și dobânzi.

Reclamanta a solicitat

anularea raportului de inspecție fiscală din 19 iulie 2007 în privința aceleiași

sume, precum și obligarea pârâtelor la restituirea către reclamantă a sumei

totale de 1.874.473 lei ca sumă

nedatorată,

precum și obligarea acelorași pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

î

n motivarea acțiunii,

reclamanta arată în esență că organele de control fiscal au ignorat dreptul

contribuabilului contestator de a beneficia de recuperarea pierderilor fiscale

aferente anilor fiscali anteriori, pornind de la trei

constatări reținute în Raportul de inspecție fiscală: prima în sensul

că reclamanta

nu ar fi prezentat declarația privind impozitul pe profit

aferentă anului 2002; a doua că din baza de date a D.G.A.M.

C. reiese că nu au fost procesate până la data

întocmirii raportului de

inspecție fiscală declarațiile privind

impozitul pe profit pentru anii 1999 - 2002 și că pierderile fiscale de

recuperat din anii precedenți controlului nu ar exista în realitate.

Reclamanta

a mai arătat că din eroare nu a depus la termen declarațiile de

impozit pe profit

pentru anii 1999 - 2002, aducând la cunoștința organelor de control acest

aspect în timpul controlului și depunându-le la registratura

D.G.A.M.C. București, pierderile

fiscale

suferite de SC K.T. SRL fiind menționate totuși în bilanțurile contabile depuse

de societatea reclamantă în termenul legal la A.N.A.F. La acele declarații, reclamanta a primit de la pârâta A.N.A.F. răspunsul din 15 iunie 2007, în sensul

că nu pot fi operate în evidențele D.G.A.M.C., deoarece s-ar fi împlinit

termenul de prescripție. Totuși, susține reclamanta, pârâtele au admis parțial

contestația formulată de reclamantă, rămânând respinsă prin Decizia D.G.S.C. nr.

370 din 27 decembrie 2007 numai

obligația

de plată a sumei de 1.874.473 lei, reprezentând impozit pe profit,

majorări

de întârziere și dobânzi, astfel încât obiectul acțiunii introductive îl

reprezintă numai suma de 1.874.473 lei, potrivit explicațiilor de mai sus.

În întâmpinarea

depusă la dosar,

pârâții

A.N.A.F. și D.G.A.M.C. București solicită instanței respingerea acțiunii

reclamantei ca prematur introdusă, pe cale de excepție, iar pe fond să fie

respinsă ca fiind neîntemeiată, cu următoarele argumente:

Acțiunea formulată de

către SC K.T. SRL împotriva Deciziei nr. 370 din 27 decembrie 2007 întocmită de

către A.N.A.F. – D.G.S.C., împotriva Deciziei de impunere nr. 171 din 19 iulie 2007

și Raportului de inspecție fiscală din 19 iulie 2007 întocmite de A.N.A.F. – D.G.A.M.C.

București este neîntemeiată.

p

ârâtele au susținut că organele de soluționare a

contestației au apreciat în mod corect și legal asupra situației de fapt constatată

de organele de inspecție fiscală pentru perioada supusă verificării, prin

raportare la prevederile legale aplicabile cauzei deduse judecății.

Prin

sentința nr. 75/F/CA-Fisc, Curtea de Apel Brașov a admis acțiunea formulată de

reclamanta SC K.T. SRL în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. și D.G.A.M.C.

a

anulat în parte Decizia de impunere nr. 171 din 19 iulie

2007 și

d

ecizia nr. 370 din 27

decembrie 2007 în privința stabilirii sumei de 1.874.473 lei reprezentând

978.483 impozit pe profit și 895.990 lei majorări de întârziere și dobânzi,

emisă de pârâta A.N.A.F. - D.G.S.C.;

S-a

anulat în parte Raportul de inspecție fiscală din 19 iulie 2007 în privința

sumei de 1.874.473 lei reprezentând 978.483 lei impozit pe profit și 895.990

lei majorări de întârziere și dobânzi și

a

obligat pârâtele la restituirea către reclamantă a sumei de 1.874.473 lei, ca

sumă

nedatorată;

Au

fost obligate pârâtele la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă în

cuantum de 8.004,30 lei, reprezentând 5.000 lei costul expertizei judiciare

contabile, 4,30 lei taxe de timbru și timbru judiciar, respectiv 3.000 lei

onorariu redus față de cuantumul solicitat de reclamantă de 25.000 lei.

Pentru

a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că pentru nedepunerea în

termen a declarațiilor de impunere, organul fiscal putea sancționa contribuabilul,

dar în cauză dreptul de a sancționa societatea reclamantă pentru nedepunerea în

termen a declarațiilor de impunere tip 101 s-a prescris, în termenul de

prescripție de 5 ani prevăzut de art. 16 din O.G. nr. 68/1997, în cursul anului

2005 (potrivit art. 199 C. proc. fisc., termenele în curs la data intrării în

vigoare a prezentului cod se calculează după normele legale în vigoare la data

când au început să curgă).

Instanța

a apreciat, de asemenea, că în mod corect a reținut expertul contabil că,

potrivit Ordinul M.F.P. nr. 1313/1999, nu se condiționează reportarea unei

pierderi financiare de inserarea acesteia în declarația de impozit pe profit

din anul anterior, ordinul menționat prevăzând că „la rândul 38 se

înregistrează pierderea fiscală de recuperat, aferentă ultimilor 5 ani,

prezentată din declarația anului precedent, potrivit prevederilor legale în

vigoare, din anul înregistrării acestora".

Judecătorul

fondului a apreciat că nu există o condiționare legală între împlinirea

termenului de prescripție a răspunderii juridice a contribuabilului pentru

nedepunerea declarațiilor de impozit pe profit și luarea în calcul a

pierderilor financiare ale aceluiași contribuabil, întrucât OG nr. 68/1997

stabilește în art. 10 că, în cazul nedepunerii declarației de impozite și taxe

de către contribuabil, organul fiscal competent urmează să stabilească din

oficiu obligația de plată.

S-a arătat că agentul

economic contribuabil depune documente contabile, precum bilanțul contabil, din

conținutul cărora se pot face toate calculele necesare pentru stabilirea

obligațiilor fiscale aferente activității economice a acelui contribuabil.

Instanța de recurs

Împotriva acestei

sentințe a declarat recurs pârâta A.N.A.F.

În motivele de recurs

s-a arătat că soluția primei instanțe este greșită întrucât potrivit art. 8 din

O.G.nr. 70/1994 prin impozitul pe profit, art. 13 din Legea nr. 414/2002 și art.

26 alin. (1) din C. fisc. Intimata - reclamantă avea dreptul să recupereze

pierderile anuale din perioada 1999 - 2001, în următorii 5 ani, cu condiția ca

aceste pierderi să fi fost stabilite prin declarații de impunere anuale depuse

la organele fiscale.

S-a precizat că

reclamanta nu a depus declarația de impozit pe profit pentru anii 1999 - 2001,

astfel că aceasta a pierdut dreptul de recuperare a pierderii fiscale din

perioada anterioară anului 2002.

Intimata a susținut

că termenul de depunere a declarației de impunere se prescrie, în baza art. 16

din O.G.nr. 68/1997 în termen de 5 ani.

Au fost invocate, sub

aspectul termenelor de prescripție și al legislației aplicabile dispozițiile Deciziei

nr. 5/2007 a secțiilor unite ale Înaltei Curți de Casație și Justiție, în

sensul că stabilirea obligațiilor fiscale datorate de operatorii economici se

face în baza reglementărilor existente în momentul nașterii raportului juridic

de drept fiscal, chiar dacă acțiunea de control se desfășoară în perioada în

care sunt în vigoare dispozițiile C. fisc.

Reclamanta a formulat

Întâmpinare, solicitând respingerea recursului, cu motivarea că avea dreptul de

a proceda la recuperarea pierderilor fiscale.

Analizând motivele de

recurs, acțiunea, probele cauzei și legislația aplicabilă, Înalta Curte reține:

Situația de fapt

Prin raportul de

inspecție fiscală încheiat la 5 iulie 2007 s-au stabilit obligații fiscale

suplimentare prin neluarea în considerare a pierderilor fiscale aferente

perioadei 1999 - 2001 și a neadmiterii deductibilității cheltuielilor cu

transportul personalului în 2005.

Soluția fiscală a

fost adoptată ca urmare a înlăturării dreptului de deducere a pierderilor

fiscale întrucât reclamanta-intimată nu a depus declarația privind impozitul pe

profit în anii 1999, 2000, 2001 și că prin împlinirea termenului de prescripție,

declarațiile depuse în anul 2007 nu mai pot produce efecte, în sensul deducerii

pierderilor din profitul anilor ulteriori.

De asemenea, în actul

de inspecție s-au stabilit obligații fiscale decurgând din reaprecierea

deductibilității unor cheltuieli de transport.

S-a emis decizia de

impunere, care a fost contestată.

Prin Decizia nr. 370

din 27 decembrie 2007 s-a respins ca neîntemeiată contestația cu privire la

deductibilitatea pierderilor fiscale, iar pentru cheltuielile de transport

decizia de impunere a fost desființată.

Obiectul cauzei

prezente îl constituie obligațiile fiscale suplimentare rezultate din

neadmiterea la scăderea din profitul impozabil a pierderilor fiscale din anii

1999, 2000, 2001, ca urmare a nedepunerii declarațiilor de impozit pe profit.

Legislația aplicabilă

O.G.nr. 70/1994, art.

8 alin.

(1) Pierderea anuală, stabilită

prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din

profiturile

impozabile obținute în următorii 5 ani.

Recuperarea

pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen

de

plată

a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul

înregistrării acestora.

Nu

se recuperează pierderea fiscală înregistrată de persoana juridică, în cazul în

care are loc

divizarea

sau fuziunea.

Contribuabilii care

pe o perioadă de 3 ani consecutivi au realizat numai pierderi intră

automat în obiectivul de control al organului

fiscal pentru constatarea cauzelor care au dus la

nerealizare de profit.

Legea nr. 414/2002, art.

13 alin. (1) Pierderea anuală, stabilită prin declarația de impozit pe

profit, se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani

consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării

acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit

prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora

.

O.G.nr. 68/1997, art.

10 alin.

(1)

În

cazul nedepunerii declarației de impozite și taxe, organul fiscal va transmite

plătitorului o înștiințare, prin scrisoare recomandată cu confirmare de

primire, prin care îi va notifica depășirea termenului legal de depunere a

declarației.

(2)

Dacă, în

termen de 15 zile de la data primirii înștiințării, plătitorul nu depune

declarația de impozite și taxe, organul fiscal competent va stabili din oficiu

obligația de plată.

O.G.nr. 68/1997, art.

16

.

- Dreptul de a constata nerespectarea prevederilor

prezentei ordonanțe se prescrie într-un termen de 5 ani.

C. fisc. art. 26 alin.

(1)

Pierderea anuală, stabilită prin declarația de

impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obținute în

următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea

înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit,

potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora.

Analiza legislației

care a reglementat impozitul pe profit relevă că potrivit art. 8 din O.G.nr. 70/1994

pierderea dintr-un an înregistrată poate fi recuperată din profiturile

impozabile din următorii 5 ani fiscali consecutivi.

Ulterior

a intrat în vigoare Legea nr. 414/2002, care în art. 13 alin. (1) a prevăzut

recuperarea pierderilor anuale din profiturile impozabile obținute pe următorii

5 ani consecutivi, aceeași reglementare regăsindu-se și în at.26 alin. (1) din

C. fisc.

Autoritatea

fiscală a apreciat că în măsura în care declarațiile de impozit pe profit nu au

fost depuse în interiorul termenului de prescripție, contribuabilul nu mai este

în drept să exercite dreptul de recuperare a pierderilor din anii anteriori.

Acest

document intitulat declarația de impozit pe profit se asimilează potrivit

legislației și jurisprudenței comunitare cu un document contabil.

Lipsa

unui astfel de document nu poate constitui cauză de neexercitare a dreptului de

a recupera pierderile, interpretarea contrară ar nesocoti dreptul comunitar,

dar și dreptul intern întrucât ar lipsi norma legală de conținut, s-ar încălca

principiul proporționalității măsurilor luate de stat.

Substanța

normei legale constă în dreptul de a se recupera pierderea anuală din profiturile

impozabile obținute în următorii 5 ani consecutiv înregistrării acesteia.

Bilanțul

contabil și contul de profit și pierdere, anexele la bilanț, sunt acte

contabile care se înregistrează la organul fiscal și ca urmare pierderile sunt

evidențiate în aceste acte, care se află în evidențele administrației fiscale.

Atât O.G.

nr. 70/1994 cât și Legea nr. 414/2002 a reglementat recuperarea pierderii

fiscale.

Niciunul

dintre textele legale enunțate nu a introdus ca și condiție de recuperare a

pierderilor, depunerea declarațiilor de impozit pe profit.

Pentru a

se exercita dreptul de recuperare era necesar numai să existe o pierdere

fiscală ce putea fi recuperată în următorii 5 ani consecutivi.

Nedepunerea

declarației constituia contravenție, potrivit art. 29 din O.G.nr. 70/1994, de

asemenea cest act normativ acordă dreptul organelor fiscale de a stabili

impozite și taxe din oficiu, situație reglementată de art. 10 alin. (1) din O.G.nr.

68/1997, fără însă a avea repercusiuni asupra impozitului de recuperat.

În cazul reclamantei

- intimat pierderea din anii 1999, 2000, 2001 este reală și efectivă, fiind

înregistrată în actele contabile ale firmei, precum și în cele depuse la

organele fiscale, fiind de altfel necontestată de intimată.

În mod

constant, Curtea de Justiție a Comunităților Europene a arătat în jurisprudența

sa că pezentarea cu întârziere a unor document fiscale nu poate constitui motiv

de a refuza contribuabilului beneficiul normei de drept în măsura în care

operațiunea a fost efectivă și reală.

În

legislația națională, ceea ce legiuitorul a înțeles să protejeze sub aspect

fiscal, a fost pierderea realizată de un contribuabil.

În ceea

ce privește nedepunerea declarației de impozit pe profit, așa cum s-a expus mai

sus, prin acte normative au fost instituite sancțiuni specifice, și nedepunerea

acesteia nu poate constitui motiv de înlăturare a beneficiului fiscal, ci de

aplicare a sancțiunilor legale.

Varianta

textului art. 8 din O.G.nr. 70/1994, atât în redactare din anul 1999 cât și în

cea din anul 2000 se prevede recuperarea pierderilor anuale, la fiecare termen

de plată a impozitului, potrivit pierderilor legale din anul înregistrării

acestora.

Potrivit art.

10 alin. (1) din O.G.nr. 68/1997 dacă agentul economic nu depune declarația de

impozit pe profit, organul fiscal trebuia să-i transmită o notificare și în

situația în care în timp de 15 zile de la primirea înștiințării, plătitorul nu

depunea declarația de impozit, organul fiscal trebuia să stabilească din oficiu

obligațiilor de plată.

Impozitul

și taxele stabilite din oficiu puteau fi corectate la data depunerii efective a

declarației de către plătitor sau la data efectuării unui control fiscal.

Ori,

organul fiscal nu a procedat potrivit cu cerințele legii, motiv pentru care

alături de argumentele precizate mai sus, motivele de recurs sunt neîntemeiate.

Față de

motivarea de mai sus este lipsită de relevanță critica privind prescripția

dreptului de a depune declarațiile de impozit pe profit, întrucât textul art. 16

din O.G.nr. 68/1997 reglementează prescrierea dreptului de a constata

nerespectarea prevederilor acestui act normativ.

Ca urmare

a acestor dispoziții legale, organele fiscale nu mai pot aplica sancțiunile

instituite prin actul normativ, fără efecte asupra recuperării pierderilor din

anii precedenți.

Având în

vedere considerentele acestei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul

se va respinge.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de A.N.A.F. împotriva sentinței nr. 72 din 14 aprilie 2009 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință

publică, astăzi 29 ianuarie 2010.