ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5530/2011

Prin Sentința civilă

nr. 41 din 9 februarie 2011, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios

administrativ și fiscal, a respins acțiunea în contencios administrativ

formulată de reclamanții B.I.N. și B.E. în contradictoriu pârâta Direcția

Generală a Finanțelor Publice Sibiu ca nefondată.

Pentru a pronunța

această hotărâre, prima instanță a reținut următoarele:

- Anularea Deciziei

nr. 96 din 12 iulie 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a

județului Sibiu, prin care a fost respinsă contestația reclamanților împotriva

Deciziei de impunere nr. 6192 din 19 mai 2010;

- Anularea Deciziei

de impunere nr. 6192 din 19 mai 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor

Publice a județului Sibiu - Activitatea de Inspecție Fiscală, prin care s-au

stabilit obligații suplimentare în sumă de 642.822 RON, reprezentând TVA și

300.689 RON majorări de întârziere;

- Obligarea pârâtei

la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea acțiunii

se arată că edificarea a două case de locuit, partajarea ulterioară pe

apartamente și vânzarea acestora, nu constituie activitate economică, în

conformitate cu dispozițiile art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal,

pentru ca reclamanții să devină plătitori de TVA, în considerarea tranzacțiilor

imobiliare încheiate. Codul fiscal în reglementarea anterioară modificărilor

intrate în vigoare la data de 1 ianuarie 2010 nu prevedea obligația plății de

TVA pentru persoanele fizice; vânzarea de bunuri din patrimoniul persoanelor

fizice nu constituie activitate economica, pentru ca persoanele fizice sa fie

obligate la plata de TVA; vânzarea a 35 de apartamente în perioada 2007-2009 nu

constituie activitate economică cu caracter de continuitate; anterior datei de

1 ianuarie 2010, legea nu definea termenul de continuitate; sunt încălcate două

principii ale impunerii fiscale, al certitudinii și al eficienței; impunerea

tranzacțiilor imobiliare încalcă prevederile art. 77

1

și art. 83

alin. (3) lit. f) din Codul fiscal referitoare la impozitul pe venit; vânzarea

a fost efectuată în calitate de soți coproprietari și nu de asociați în

participațiune; modul de calcul este greșit, deoarece nu a fost exercitat

dreptul de deducere al TVA aferent materialelor achiziționate și prestărilor de

servicii.

În drept s-au invocat

dispozițiile art. 127, 141 din Codul fiscal.

Pârâta a depus

întâmpinare prin care solicită respingerea acțiunii, întrucât potrivit

dispozițiilor art. 127 din Codul fiscal, reclamanții au desfășurat activități

economice producătoare de venit, astfel ca erau obligați să se înregistreze ca

plătitor de TVA, actele de impunere fiind legale, iar potrivit art. 9 din Codul

de procedura fiscală, nu era obligatorie audierea contribuabililor.

Instanța, examinând

acțiunea reclamanților, față de probele administrate în cauză și normele legale

aplicabile, a constatat următoarele:

Prin Decizia de

impunere nr. 6192 din 19 mai 2010 emisă de pârâtă și întocmită în baza

raportului de inspecție fiscală nr. 6191/2010, s-a reținut că reclamanții

datorează bugetului de stat suma de 642.822 RON TVA și 300.689 RON majorări de

întârziere.

Reclamanții au urmat

procedura administrativă de contestare a actelor fiscale de impunere, iar prin

Decizia nr. 96/2010 a fost respinsă contestația.

Reclamanții au

efectuat în perioada 2007-2009, 35 de tranzacții imobiliare, prin dezmembrarea

imobilelor finalizate.

Organele fiscale au

apreciat ca potrivit dispozițiilor Titlului VI din Codul fiscal referitoare la

TVA, reclamanții prin vânzarea celor 35 de apartamente au desfășurat activitate

economică în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, astfel

că persoanele fizice au devenit persoane impozabile din perspectiva TVA.

Potrivit art. 126 din

Codul fiscal:

Din punct de vedere

al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ

următoarele condiții:

a) operațiunile care,

în sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri

sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;

b) locul de livrare a

bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în

conformitate cu prevederile art. 132 și 133;

c) livrarea bunurilor

sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum

este definită la art. 127 alin. (1), acționând ca atare;

d) livrarea bunurilor

sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice

prevăzute la art. 127 alin. (2). În sensul prezentului titlu, activitățile

economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor

de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile

profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate

economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii

de venituri cu caracter de continuitate.

În Normele

Metodologice din 22 ianuarie 2004 de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind

Codul fiscal, se arată la pct. 2.1 că nu are caracter de continuitate, în

sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către

persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor

bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.

Din interpretarea

textelor legale enunțate anterior, reiese că TVA se aplică doar persoanelor

impozabile care realizează operațiuni impozabile, în urma desfășurării unor

activități economice în scopul obținerii de venituri cu caracter de

continuitate. Interpretând dispozițiile art. 126 din Codul fiscal, reiese ca

trebuie îndeplinite cumulativ două condiții pentru ca vânzarea de apartamente

sa fie privita ca o operațiune taxabilă, respectiv să fie considerată ca o

livrare de bunuri, iar tranzacțiile sa fie considerate activități economice

prin care să se urmărească obținerea de venituri cu caracter de continuitate.

Din interpretarea dispozițiilor art. 127 din Codul fiscal, reiese ca pentru ca

o persoana sa devina persoana impozabila, trebuie ca o tranzacție imobiliara să

fie desfășurată în mod repetat, iar venitul obținut sa aibă caracter de

continuitate. În speță, reclamanții au achiziționat terenul și au întocmit

documentația cerută de Legea nr. 50/1991, fiind obținute autorizațiile de

construire pentru două locuințe, dar care, ulterior, au fost partajate în mai

multe apartamente ce au fost vândute către mai multe persoane, aspect

determinant pentru intenția reclamanților de a desfășura o activitate economica

din care să obțină un venit cu caracter de continuitate, ceea ce a determinat

atribuirea calității de contribuabili pentru reclamanți și obligația acestora

de a se înscrie ca persoane plătitoare de TVA. Reclamanții au încasat în urma

vânzării de imobile un venit de 3.383.276 lei, peste plafonul de scutire de

TVA, iar aceștia au devenit plătitori de TVA. În privința modului de aplicare a

cotei standard de 19% asupra bazei de impozitare, au fost aplicate prevederile

art. 140 din Codul fiscal pentru operațiuni impozabile care nu sunt scutite de

taxa sau care nu sunt supuse cotei reduse. Reclamanții nu au fost înregistrați

în scopuri de TVA și în consecință nu au beneficiat de dreptul de deducere al

taxei. Deductibilitatea TVA, potrivit legislației specifice, operează doar din

momentul la care persoana impozabila se înregistrează în scopuri de TVA,

obligație pe care reclamanții o aveau începând cu data de 1 septembrie 2008,

dar pe care nu au  îndeplinit-o, astfel că până la data la se va îndeplini

aceasta formalitate, nu au posibilitatea deducerii taxei.

În consecință, față

de considerentele în fapt și în drept expuse anterior, s-a apreciat că acțiunea

în contencios administrativ formulată de reclamanții B.I.N. și B.E. în

contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Sibiu este

nefondată și a fost respinsă.

Împotriva acestei

hotărâri, în termen legal, reclamanții au formulat recurs, criticând-o pentru

netemeinicie și nelegalitate și invocând ca temei legal prevederile art. 304

pct. 7 și 9 C. proc. civ.

În motivarea

recursului reclamanții au arătat, în esență, următoarele:

Curtea de Apel Alba

Iulia a respins în mod greșit acțiunea, întemeindu-și sentința pe prevederile

art. 127 din Codul fiscal, text care a suferit modificări esențiale, aplicabile

începând cu anul 2010. Acest articol a fost modificat prin O.U.G. nr. 109/2009,

modificare în vigoare de la 1 ianuarie 2010, potrivit căruia intră în sfera

persoanelor impozabile și persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri

imobile. În concluzie, perioada înăuntrul căreia a fost efectuat controlul nu

este supusă prevederilor O.U.G. nr. 109/2009, astfel că taxa pe valoare

adăugată nu este datorată de către reclamanți.

Prima instanță, prin

hotărârea pronunțată, a încălcat dreptul la apărare al reclamanților. Aceștia nu

au contestat doar obligația de plată a taxei pe valoare adăugată, ci și modul

de calcul al acesteia, arătând că în mod greșit a fost aplicată cota standard

de 19% asupra prețului declarat în contracte. Taxa pe valoare adăugată este

neutră, se achită de cumpărător și care, în cazul unei persoane fizice care

achiziționează un bun, este inclusă în prețul plătit. Prin urmare, procedeul ce

ar fi trebuit aplicat ar fi fost cel al sutei mărite, descris la pct. 23 alin.

(2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal. Pentru aceste

considerente, s-a solicitat efectuarea unei expertize contabile privind modul

de calcul al TVA, probă agreată și de intimata pârâtă, însă, instanța a respins

cererea ca neconcludentă, cu toate că administrarea acesteia era utilă cauzei,

iar, prin respingerea ei, instanța a încălcat dreptul la apărare al

reclamanților.

Examinând sentința

prin prisma criticilor formulate, precum și în temeiul art. 304

1

C.

proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat și urmează a fi admis

pentru argumentele expuse în continuare.

Prin acțiunea în

contencios administrativ, reclamanții B.I.N. și B.E. au contestat Decizia nr.

96 din 12 iulie 2010 emisă de DGFP Sibiu și Decizia de impunere nr. 6192 din 19

mai 2010 prin care aceștia fuseseră obligați la plata sumei de 943.511 RON,

reprezentând taxă pe valoare adăugată și majorări de întârziere aferente

acestei taxe, considerând că nu au calitate de persoană impozabilă din punctul

de vedere al TVA. Instanța de fond s-a pronunțat în sensul că reclamanții,

efectuând 35 de tranzacții imobiliare, au desfășurat o activitate economică din

care au obținut un venit cu caracter de continuitate, ceea ce le atribuie

calitatea de plătitori de TVA, în considerarea prevederilor art. 127 din Codul

fiscal.

Hotărârea instanței

este nelegală întrucât aceasta a soluționat acțiunea reclamanților fără a ține

seama că aceștia, printre altele, au contestat modul de calcul al TVA, aspect

asupra căruia Curtea de Apel nu s-a pronunțat. Prin hotărârea atacată instanța

a respins acțiunea ca nefondată, dar nu a lămurit chestiunea referitoare la

modul de calcul al taxei pe valoare adăugată, aspect esențial al cauzei, având

în vedere că se formulase în acest sens o cerere de efectuare a unei expertize

contabile, probă care, însă, a fost respinsă ca neconcludentă. Reclamanții

solicitaseră ca expertul, în cazul în care se datorează TVA, să se pronunțe cu

privire la data de la care ar fi trebuit să se înregistreze ca plătitori ai

respectivei taxe și să se facă un calcul al TVA-ului după procedeul sutei

mărite, invocându-se jurisprudența Curții Europene de Justiție (cauza C-

317/1994 Elida Gibbs). În condițiile în care reclamanții au contestat modul de

calcul al TVA, proba cu expertiza contabilă era pertinentă și concludentă întrucât

avea legătură cu obiectul cauzei și tindea la rezolvarea acesteia, astfel că nu

trebuia respinsă, cu atât mai mult cu cât și pârâta s-a declarat de acord cu

administrarea probei.

Procedând, însă, în

modul expus mai sus, instanța nu a soluționat în totalitate acțiunea

reclamanților, motiv pentru care, în conformitate cu prevederile art. 312 alin.

(5) C. proc. civ., va fi admis recursul reclamanților, va fi casată sentința

recurată iar cauza va fi trimisă spre rejudecare aceleiași instanțe în vederea

efectuării expertizei contabile despre care s-a făcut vorbire mai sus, în

sensul calculării taxei pe valoare adăugată după procedeul sutei mărite.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de B.I.N. și B.E. împotriva Sentinței civile nr. 41 din 9 februarie

2011 a Curții de Apel Alba Iulia, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

atacată și trimite cauza spre rejudecare, la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 22 noiembrie 2011.

Procesat de GGC - DG