ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4409/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin sentința civilă nr. 1575/2010 pronunțată la data de 30 martie 2010, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins cererea de suspendare a executării deciziei de impunere din 6 iulie 2009 a Administrației Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București din 31 august 2009, formulată de reclamanta SC D.L. SRL în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și Administrația Finanțelor Publice sector 2 București, ca neîntemeiată. Totodată, a fost respinsă cererea de suspendare a executării deciziei de impunere din 29 septembrie 2009 a Administrației Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București din 18 decembrie 2009 ca inadmisibilă.

Prin aceeași sentință a fost respinsă și cererea de anulare a deciziilor de impunere emise de Administrației Finanțelor Publice sector 2 din 6 iulie 2009 și din 29 septembrie 2009, respectiv a deciziei Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București din 31 august 2009 și din 18 decembrie 2009, ca neîntemeiată.

Pentru a pronunța această sentință prima instanță a reținut că sunt neîntemeiate susținerile reclamantei privind neîndeplinirea condițiilor formale la emiterea deciziei de soluționare a contestației administrative din 31 august 2009, în primul rând pentru că invocarea prin decizia de impunere a unor prevederi legale care au intrat în vigoare ulterior nașterii raportului juridic supus analizei în speță, nu poate atrage nulitatea actului fiscal în condițiile în care principiile enunțate de respectivele articole referitoare la faptul generator și exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată, precum și obligativitatea emiterii facturilor fiscale pentru serviciile prestate, erau conținute și de normele de drept în vigoare la data nașterii raportului juridic fiscal, iar în al doilea rând indicarea greșită a instanței competente în soluționarea contestației judiciare nu poate atrage nulitatea deciziei în lipsa dovedirii unei vătămări de o gravitate care să facă necesară desființarea actului pentru îndreptarea sa.

Pe fondul cauzei, instanța de fond a reținut că, contrar celor susținute de reclamantă, dispozițiile legale în materie fiscală sunt neechivoce în sensul că taxa devine exigibilă la data prestării de servicii, iar persoana impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA are obligația să emită factura fiscală pentru prestările de servicii efectuate, cel mai târziu la finele lunii în care prestarea a fost efectuată. Prima instanță a înlăturat argumentele reclamantei în sensul că nu a intervenit faptul generator al TVA atâta timp cât prestarea serviciului este contestată de către beneficiar și mai mult decât atât, lipsește dovada prestării serviciului, pentru că dispozițiile art. 155 alin. (2) C. fisc.

instituie obligația emiterii facturii fiscale în situația în care reclamanta pretinde prestarea serviciului în baza contractului de intermediere, nefiind necesară o hotărâre a instanței de judecată, irevocabilă, prin care să se stabilească dacă aceste servicii au fost prestate sau nu, astfel cum eronat susține reclamanta.

Cât privește contestarea celorlalte acte fiscale, prin cererea completatoare, referitoare la impozitul pe profit suplimentar, instanța de fond a reținut că potrivit reglementărilor legale în vigoare pe perioada verificată, la stabilirea profitului impozabil se iau în calcul veniturile obținute din orice sursă, inclusiv sumele ce urmează a fi încasate în nume propriu din activități curente, precum și orice alte elemente similare veniturilor, inclusiv veniturile obținute din prestările de servicii efectuate de comisionari, sub forma intermedierii efectuate în cazul livrării de bunuri, pentru care există obligația înregistrării în contabilitate a comisionului reprezentând contravaloarea serviciului de intermediere prestat.

Referitor la motivele de nulitate sub aspect formal invocate de reclamantă în ceea ce privește decizia de impunere din 29 septembrie 2009, respectiv decizia din 18 decembrie 2009, prima instanță a reținut că sunt neîntemeiate, întrucât lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, elemente prevăzute de art. 43 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 nu atrage nulitatea absolută și în plus reclamanta nu a făcut dovada vreunei vătămări ce i s-ar fi produs. Cât privește cererea de suspendare a executării deciziei de impunere din 6 iulie 2009 și a deciziei Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București din 31 august 2009, având în vedere că nu pot fi reținute împrejurări legate de starea de fapt sau de drept de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, în sensul art. 14 alin. (1) coroborate cu art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, instanța de fond a respins-o ca neîntemeiată.

Referitor la cererea de suspendare a executării deciziei de impunere din 29 septembrie 2009 și a deciziei din 18 decembrie 2009, prima instanță a respins-o ca inadmisibilă, nefiind îndeplinită condiția plății cauțiunii prevăzută de art. 215 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, invocând motivul de modificare al ședinței prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., respectiv „Hotărârea pronunțată este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii”, precum și dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ., solicitând examinarea cauzei sub toate aspectele.

Criticile formulate de recurenta-reclamantă se referă numai la aspectele de fond ale cauzei, în esență fiind următoarele: 1) sub aspectul taxei pe valoarea adăugată, respectiv a deciziei de impunere din 6 iulie 2009 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 2 și deciziei din 31 august 2009 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, hotărârea instanței de fond a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 134 C. fisc. și ale art. 155 alin. (2) C. fisc., în vigoare la data operațiunilor economice analizate de organele de inspecție fiscală. Dat fiind că prestarea serviciului este contestată de beneficiar în substanțialitatea sa, dispozițiile art. 155 alin. (2) C. fisc.

nu sunt aplicabile, neexistând un temei juridic care să-l oblige la emiterea facturii fiscale, ele devenind aplicabile numai la data la care instanța judecătorească va stabili irevocabil dacă serviciul a fost prestat, hotărârea instanței având caracter constitutiv de drepturi. Numai în cazul în care se va stabili în mod cert că prestarea serviciului a avut loc, se naște faptul generator al taxei pe valoarea adăugată. 2) cu privire la impozitul pe profit, respectiv a anulării deciziei din 29 septembrie 2009 emise de către Administrația Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei din 18 decembrie 2009 emise de către Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, hotărârea instanței a fost luată cu aplicarea greșită a normelor reținute de instanță, respectiv art. 19 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.

și ale pct. 12 și 13 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, precum și ale pct. 209 și 210 din Reglementările contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1752/2005. Toate aceste norme, susține recurenta-reclamantă se referă la veniturile obținute din prestările de servicii, or atâta timp cât nu s-a stabilit că serviciul a fost sau nu prestat, nu se poate vorbi de venituri obținute din prestările de servicii. Aceste venituri, arată recurenta, nu au fost înregistrate în contabilitate, tocmai datorită incertitudinii situației juridice a existenței faptului generator, în speță neexistând nici documentul justificativ, Protocolul prevăzut de art. 9 din contract care să permită înregistrarea operațiunii economico-financiare a intermedierii în contabilitatea societății.

3) în mod eronat instanța de fond a respins cererea de suspendare a executării deciziei de impunere din 6 iulie 2009 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei din 31 august 2009 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București până la judecarea irevocabilă a cauzei, pentru care societatea a achitat cauțiunea, însăși starea de fapt existentă, respectiv solicitarea taxei pe valoarea adăugată și a impozitului pe profit aferente unui serviciu a cărei prestare este contestată de beneficiar, pentru care există un litigiu pe rolul instanțelor, fiind de natură a crea o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Se solicită admiterea recursului și modificarea în parte a sentinței în sensul admiterii acțiunii și a suspendării executării deciziei de impunere din 6 iulie 2009 și a deciziei din 31 august 2009, precum și a anulării acestor două decizii, inclusiv a deciziei de impunere din 29 septembrie 2009 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei din 18 decembrie 2009 emisă de către Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București. Intimații-pârâți nu au depus întâmpinare. Recurentul este nefondat și urmează a fi respins potrivit considerentelor ce urmează.

Problema care se pune în speța de față, astfel cum corect a reținut și instanța de fond, este aceea de a se stabili în ce măsură comisionul prevăzut în contractul de comision încheiat cu vânzătorii persoane fizice, pentru care serviciul prestat este contestat de beneficiari, aspect ce face și obiectul unui dosar separat pe rolul Tribunalului București, poate fi considerat un venit al societății și impozitat atât cu taxa pe valoarea adăugată, cât și cu impozitul pe profit. Recurenta-reclamantă pretinde că atât timp cât nu s-a pronunțat o hotărâre irevocabilă în cauză prin care să se stabilească dacă aceste servicii au fost sau nu prestate, nu putem aprecia dacă a intervenit faptul generator și exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată și nici nu pot fi luate în calcul veniturile presupus a fi realizate din prestarea acestor servicii la stabilirea profitului impozabil, venituri a căror realizare nu este certă.

În primul rând, așa cum corect motivează instanța de fond, dispozițiile legale în materie fiscală în acest domeniu, sunt clare și lipsite de echivoc. Art.134 alin. (3) din C. fisc. menționează: „Faptul generator al taxei pe valoarea adăugată intervine și taxa devine exigibilă la data livrării de bunuri sau la data prestării de servicii, cu excepțiile prevăzute în prezentul titlu”. Art.155 alin. (2) din C. fisc., în vigoare la data operațiunilor economice analizate de organele de inspecție fiscală, precizează: „pentru livrări de bunuri factura fiscală se emite la data livrării de bunuri, iar pentru prestări de servicii, cel mai târziu până la finele lunii în care prestarea a fost efectuată”.

Cât timp recurenta-reclamantă nu a contestat ea însăși prestarea serviciului respectiv în baza contractului de intermediere, conform textului de lege mai sus menționat, art. 155 alin. (2) C. fisc., ea avea obligația de a emite factura fiscală în termenul prevăzut de text, indiferent că beneficiarul acestui serviciu a contestat prestarea lui și nu a semnat protocolul încheiat în acest sens. În al doilea rând, prin decizia comercială din 30 noiembrie 2010 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a V-a comercială, s-a stabilit irevocabil că au fost prestate serviciile de intermediere a vânzării unor terenuri, între societatea intermediară și pârâtele beneficiare încheindu-se contractul intitulat „contract de comision”, în baza acestui contract SC D.L.

SRL fiind îndreptățită la plata sumei de 1.000.000 euro cu titlu de preț al acestor servicii. Deci, situația juridică incertă a prestării serviciilor, invocată de recurenta-reclamantă, s-a transformat într-o situație certă, astfel că nu mai are argumente (care de altfel în mod corect au fost înlăturate de prima instanță) pentru a susține că nu s-a născut faptul generator al TVA și exigibilitatea sa. Cel de-al doilea motiv de recurs referitor la impozitul pe profit, stabilit a fi datorat prin decizia din 29 septembrie 2009 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 2 și a deciziei din 18 decembrie 2009 dată de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, în soluționarea contestației, este de asemenea nefondat, de vreme ce a dispărut incertitudinea existenței faptului generator de venit, dacă avem în vedere argumentul pe care și-a bazat critica recurenta-reclamantă.

Veniturile obținute din prestarea serviciilor de intermediere către recurenta-reclamantă sunt venituri realizate în sensul prevederilor art. 19 C. fisc., pentru care există obligativitatea înregistrării în contabilitate potrivit pct. 12 și 13 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. Contrar celor susținute de recurenta-reclamantă, ele reprezintă venituri din activitatea curentă, în acest sens fiind dispozițiileart. 209 și 210 din ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1752/2005. Pct. 209 din ordin, „în categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorice încasate sau de încasat în nume propriu din activitatea curentă, cât și câștigurile din orice alte surse”. Pct. 210 din ordin, „veniturile din activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri cum ar fi vânzări, comisioane, dobânzi, dividende”.

Așadar, potrivit considerentelor expuse, instanța de fond a pronunțat o soluție legală și temeinică, cu aplicarea corectă a normelor legale incidente în cauză, deciziile de impunere emise de Autoritatea Finanțelor Publice sector 2 din 6 iulie 2009 și din 29 septembrie 2009, precum și cele date în soluționarea contestațiilor, din 31 august 2009 și din 18 decembrie 2009 emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, fiind emise în concordanță cu dispozițiile legale în materie fiscală, astfel că în mod corect au fost menținute de instanța de fond și s-a respins cererea de anulare a acestora. Ca o consecință, recursul declarat de reclamantă se privește ca nefondat și urmează a fi respins potrivit art. 312 C. proc.

civ.. În raport de soluția dată, de menținere ca legale și temeinice a deciziilor atacate, apare ca inutilă analizarea celui de-al treilea motiv de recurs referitor la greșita respingere a cererii de suspendare a executării deciziei de impunere din 6 iulie 2009 și a deciziei din 31 august 2009 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC D.L. SRL București împotriva sentinței civile nr. 1575 din 30 martie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 28 septembrie 2011.